SA/Rz 1427/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Bożena Wieczorska Sędziowie WSA Kazimierz Włoch AWSA Małgorzata Niedobylska (spr.) Protokolant ref.staż. T. Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 2 września 2004 r. na rozprawie - sprawy ze skargi Z. B. na decyzje Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2003r. Nr. [...] w przedmiocie odmowy umorzenia odsetek od zaległości podatkowych I. Uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...]maja 2003r. nr. [...], II. określa, że decyzje wymienione w pkt. 1 nie podlegają wykonaniu do chwili uprawomocnienia się wyroku, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego Z. B. kwotę 232,70 zł. (słownie dwieście trzydzieści dwa i 70/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Uzasadnienie. W dniu 28 kwietnia 2003r. Z.B. wystąpił do Urzędu Skarbowego z prośbą o umorzenie odsetek od zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. W uzasadnieniu wnioskodawca wskazał przyczynę powstania zaległości, a mianowicie nie uwzględnienie w zeznaniu rocznym za 1999r. przychodów z tytułu zbycia udziałów na rzecz PPH -A" Sp. z o.o. Podatnik dodał, że nie zamierzał ukrywać dochodu ze sprzedaży udziałów, lecz kierował się wyjaśnieniami otrzymanymi od zarządu spółki -A" i wykładnią Urzędu Skarbowego. Od przychodu ze sprzedaży udziałów Spółka potrąciła i odprowadziła do urzędu skarbowego zryczałtowany podatek dochodowy. Natomiast w dniach 15 i 21 grudnia 2000r. podatnik uregulował zaległość podatkową wraz z naliczonymi odsetkami zgodnie z decyzją Urzędu Skarbowego. Zdaniem podatnika wpłata naliczonej kwoty odsetek jest dla niego poważnym obciążeniem, gdyż od trzech lat przebywa na emeryturze, a poza tym stanowi dotkliwą karę za działanie w zaufaniu do wykładni Urzędu Skarbowego. Urząd Skarbowy nie uwzględnił wniosku podatnika i decyzją z dnia [...] maja 2003r. nr [...] odmówił umorzenia odsetek od zaległości podatkowej. W uzasadnieniu podano, że nie zachodzą żadne przesłanki uzasadniające umorzenie zapłaconych odsetek za zwłokę. W szczególności sytuacja finansowa wnioskodawcy jest dobra, a ewentualne straty powstałe w związku z zastosowaniem się do nieprawidłowych wyjaśnień otrzymanych od spółki -A" zmniejszyło oprocentowanie w kwocie 5.526,10zł, jakie wypłacił podatnikowi Urząd Skarbowy . Wypłata ta związana była ze zmniejszeniem przez Izbę Skarbową zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, na skutek zaliczenia na poczet tej zaległości zryczałtowanego podatku dochodowego potrąconego przez spółkę -A". W ocenie organu I instancji umorzenie odsetek byłoby nieuzasadnione z punktu widzenia społecznego. Od powyższej decyzji Z.B. złożył odwołanie, podnosząc argumenty zawarte we wniosku o umorzenie odsetek i zarzucając organowi I instancji, że postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a podatnik nie może ponosić dodatkowych sankcji w wyniku rozbieżnej interpretacji przepisów przez urzędy podatkowe. Ponadto powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2003r. sygn. akt S.A./Rz 873/01, w którym Sąd stwierdził m.in., że zastosowanie się przez spółkę do zaleceń organów podatkowych wyczerpuje znamiona -interesu publicznego", o jakim mowa w art.67 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz.926 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Decyzją z dnia [...] sierpnia 2003r. nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu Izba podkreśliła uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych i wyjątkowy charakter przepisu art.67§1 Ordynacji podatkowej, który może mieć zastosowanie tylko w sytuacjach szczególnych, jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i równego traktowania podatników. W ocenie organu odwoławczego sytuacja materialna podatnika była i jest dobra, nie zagrażała i nie zagraża jego egzystencji, a zaległość nie wynikła z nagłych losowych okoliczności, lecz powstała na skutek świadomego działania. Odnosząc się do zarzutów odwołania Izba stwierdziła, że informacja dotycząca opodatkowania zbycia udziałów skierowana była do spółki, a nie do odwołującego się, a poza tym nie była urzędową interpretacją udzieloną podatnikowi. Za bezzasadne uznała Izba powołanie się na wyrok sądowy, gdyż nie dotyczył on przedmiotowej sprawy. Na powyższą decyzję skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego złożył Z.B., zarzucając naruszenie art.2 Konstytucji RP oraz art.121 Ordynacji podatkowej, przez podważenie zasady zaufania do działań organów państwowych, przy braku naganności w postępowaniu podatnika. W jego ocenie zastosowanie się do wykładni uzyskanej z Urzędu Skarbowego , którą otrzymała spółka -A", czyli druga strona umowy cywilnoprawnej, wskazuje na to, że podatnik działał w zaufaniu do organów podatkowych. Zdaniem skarżącego nie ma znaczenia, który z organów udziela wyjaśnień w sprawie podatku, ani to, która strona umowy występuje o udzielenie informacji, bowiem organy powinny stosować jednolitą wykładnię prawa. Faktycznie aż do 2002r. tj. do ukazania się stanowiska Ministra Finansów wydanego w celu ujednolicenia stosowania prawa, urzędy skarbowe stosowały rozbieżną interpretację przepisów. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Ponadto dodała, że tylko zastosowanie się do interpretacji udzielonej Skarżącemu przez właściwy urząd skarbowy w trybie art.14§4 Ordynacji podatkowej, mogłoby stanowić podstawę do umorzenia odsetek ze względu na interes publiczny. Na podstawie art.97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 z późn. zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270), określanej dalej jako ustawa p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2001r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269) i art.134 §1 p.p.s.a. Sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem i nie jest przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga jest uzasadniona. Stosownie do przepisu art.67 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Treść powołanego przepisu wskazuje na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie umorzenia, a to oznacza, że organy posiadają pewien luz decyzyjny - mogą umorzyć zaległość, choć nie muszą, ale swobodne uznanie organów ograniczone jest jedynie do etapu podejmowania decyzji. Natomiast w trakcie postępowania podatkowego na organach podatkowych ciążą szczególne obowiązki - wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy, zebrania pełnego materiału dowodowego, wnikliwego rozpatrzenia sytuacji podatnika i dokonania oceny, czy istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny, który uzasadniałby umorzenie zaległości, w całości lub w części. W ocenie Sądu postępowanie przeprowadzone przez organy podatkowe w niniejszej sprawie wymogów tych nie spełniło. Wprawdzie organ I instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające i zebrał materiał dowodowy, ale ocenę istnienia przesłanek umorzenia ograniczył jedynie do ważnego interesu podatnika. Również organ odwoławczy oparł swoje rozstrzygnięcie na stwierdzeniu, że sytuacja materialna podatnika jest dobra, a zaległość nie była wynikiem nagłych losowych okoliczności, więc nie ma podstaw do zastosowania ulgi. Organy podatkowe obu instancji nie dokonały oceny istnienia drugiej z przesłanek umorzenia wymienionych w art.67§1 Ordynacji podatkowej, a mianowicie interesu publicznego. Co prawda organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zdefiniował pojęcie interesu publicznego, ale nie wypowiedział się czy w niniejszej sprawie przesłanka ta wystąpiła i jaki był jej wpływ na podjętą decyzję. Poza sporem w niniejszej sprawie pozostaje to, że PPH -A" Sp. z o.o. kupiła od Z.B. jego udziały w tej spółce. Jeszcze przed zawarciem transakcji Spółka wystąpiła do Urzędu Skarbowego, który był dla niej urzędem właściwym miejscowo, o udzielenie informacji w przedmiocie opodatkowania dochodów z tytułu sprzedaży udziałów, a organ ten udzielił błędnej informacji stwierdzając, że dochody te podlegają zryczałtowanemu podatkowi dochodowemu. Spółka pobrała więc i odprowadziła do US zryczałtowany podatek m.in. od dochodu Z.B. Niesporne jest również to, że informacja uzyskana od organu podatkowego nie była wykładnią prawa w rozumieniu przepisu art.14§4 Ordynacji podatkowej, nie pochodziła od organu właściwego dla podatnika, ani też nie była skierowana do podatnika. Trzeba jednak zauważyć, jak trafnie podnosi skarżący, że była skierowana do drugiej strony umowy sprzedaży, będącej równocześnie płatnikiem dla skarżącego. W ocenie Sądu zastosowanie się skarżącego do tej informacji wskazywało na to, iż działał w zaufaniu do organów podatkowych. Należy zaznaczyć, że podatnik w odwołaniu wskazywał na istnienie tej właśnie przesłanki umorzenia, powołując się przy tym na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2003r. sygn. akt S.A./Rz 873/01. W powołanym wyroku Sąd oddalił skargę Z.B. na decyzję Izby Skarbowej w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999r. uznając, że informacja pochodząca od organu podatkowego nie została skierowana do niego, więc nie może wywierać skutków prawnych, a zatem nie ma wpływu na wysokość podatku. Jednocześnie jednak Sąd wskazał, że udzielenie tej informacji spółce, która kupiła udziały od skarżącego i zastosowanie się przez tę spółkę do wskazanych w niej zaleceń, wyczerpuje znamiona interesu publicznego, określonego w art.67§1 Ordynacji podatkowej. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela to stanowisko. Pojęcie interesu publicznego jest pojęciem niedookreślonym, nie ma stałej treści, a to wymaga każdorazowo dokonania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia wartości, jakie mogą kryć się pod tym pojęciem. W orzecznictwie i w doktrynie przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli dla organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji (por. np. wyrok NSA z dnia 12 lutego 2003r. sygn. akt III S.A. 1838/01 M. Pod. 2003 nr 7 str.43). Pojęcie interesu publicznego znajduje normatywne odzwierciedlenie w treści art.2 Konstytucji RP oraz w przepisach Ordynacji podatkowej, w szczególności w art.121 tej ustawy. Przepis art.2 Konstytucji RP stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym, urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej. Z tej normy wynika zasada pewności prawa i zasada sprawiedliwości. Wyrazem pewności prawa jest możliwość jego jednolitego rozumienia i stosowania, zaś wyrazem sprawiedliwości jest jednakowe traktowanie podatników znajdujących się w tej samej sytuacji faktycznej i prawnej. Z kolei w myśl przepisu art.121 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powołanym wyżej normom i zasadom przeczy obciążanie podatnika odsetkami za zwłokę w sytuacji, gdy uchybił terminowi zapłaty zobowiązania podatkowego, na skutek tego, że działał w zaufaniu do organów podatkowych i udzielonych przez nich informacji. Pewność prawa w niniejszej sprawie oznacza, że podatnik miał prawo sądzić, iż informacja udzielona przez urząd skarbowy właściwy dla kontrahenta, będzie tożsama z informacją udzieloną przez właściwy dla niego urząd skarbowy. W rzeczywistości rozbieżna wykładnia przepisów stosowana przez organy podatkowe nie powinna działać na szkodę podatników. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem NSA podatnik nie może ponieść szkody na skutek stosowania się do znanego mu stanowiska organów podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 1996r. sygn. akt S.A./Bk 375/95 -Temida" Gdańsk 2000, wyrok NSA z dnia 23 maja 1997r. sygn. akt SA/Lu 2249/95 -Temida" Gdańsk, wyrok NSA z dnia 11 kwietnia 1996r. sygn. akt SA/Wr 1931/95 -Glosa" 1997, nr 8, s.32). W tym stanie rzeczy należy uznać, że rozstrzygnięcia organów podatkowych nie uwzględniające istnienia w niniejszej sprawie ważnego interesu publicznego naruszają przepis art.67§1 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając powyższe okoliczności Sąd w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit.c, art.152 i art.200 ustawy p.s.a. orzekł jak w sentencji.