SA/Rz 1605/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jacek Surmacz Sędziowie NSA Bożena Wieczorska /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sek. sądowy T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 7 grudnia 2004 r. na rozprawie - sprawy ze skargi "A" Spółki z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] września 2003r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszeń celnych za nieprawidłowe - oddala skargę - SA/Rz 1605/03 U z a s a d n i e n i e Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia (...) września 2003 r. /nr (....)/ - wydaną po rozpatrzeniu odwołania "A" spółka z o.o. w W. /zwana dalej Spółką/ - utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia (....) lipca 2003 r. /nr (....)/. W uzasadnieniu decyzji wyjaśniono, iż w dniu 12 lutego 2001 r. Spółka – reprezentowana przez Agencję Celną "B" – zgłosiła na podstawie JDA SAD Nr (....) do objęcia procedurę dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym leki sprowadzone z Francji /eksporter: "C" z Francji/. W w/w zgłoszeniu celnym wykazano wartość celną towaru zgodnie z fakturą z dnia 1 lutego 2001 r. /nr 90078092/ tj. w wysokości 634800,00 EUR/. Zgłoszenie celne zostało przyjęte, a towar zwolniony. Kolejno decyzją z dnia (...) lipca 2003 r. nr j.w. Naczelnik Urzędu Celnego uznał zgłoszenie celne z dnia 12 lutego 2001 r. nr j.w. za nieprawidłowe w zakresię określenia tej wartości o kwotę 222.180,00 EUR stanowiącą równowartość rabatu /premii/, którą Spółka uzyskała od kontrahenta zagranicznego tj. "C" z Francji. Decyzją z dnia [...] września 2003 r. nr j.w. – będącą przedmiotem skargi w niniejszej sprawie – Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy w całości podzielił stanowisko organu I instancji, iż Spółka wykazała w zgłoszeniu celnym z dnia 12 lutego 2001 r. nieprawidłową kwotę wartości celnej importowanych leków, bowiem wykazała kwotę wynikającą faktury z dnia 1 lutego 2001 r., podczas gdy na podstawie noty kredytowej z dnia 10 kwietnia 2001 r. Spółka uzyskała rabat w wysokości 35 % kwoty wykazanej w w/w fakturze. Podstawę do przyznania rabatu stanowiła umowa, którą Spółka zawarła z C z Francji w dniu 2 sierpnia 1996 r. Umowa powyższa była kilkakrotnie zmieniana przed dokonaniem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie. Z treści umowy tj. art. 2 pkt 4 noweli nr 1 – która weszła w życie 1 stycznia 1998 r., art. 2 d i f noweli nr 6 – która weszła w życie 1 stycznia 2001 r. wynika, że w przypadku przekroczenia przez Spółkę wartości zakupów określonej w Rocznym Planie Zakupu oraz terminowego regulowania płatności z tytułu zakupu, kontrahent zagraniczny zobowiązuje się przyznać Spółce – na podstawie not kredytowych – rabat na wymienione w wykazie leki. Nota kredytowa będzie wystawiana najpóźniej w piętnaście dni przed terminem rozliczeniowym i zapłacona w ciągu 30 dni po upływie miesiąca zakupu. Powyższa umowa z dnia 2 sierpnia 1996 r. wraz z aneksami nie została ujawniona przez Spółkę przy dokonywaniu zgłoszenia celnego z dnia 12 lutego 2001 r. Spółka nie złożyła również wniosku o zmianę zgłoszenia celnego. Tymczasem, w trakcie kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Inspekcji Celnej ujawniono zarówno w/w umowę z dnia 2 sierpnia 1996 r. wraz z aneksami oraz notę kredytową z dnia 10 kwietnia 2001 r. /nr 90081918/, która obniżyła wartość wynikającą z faktur wystawionych dla Spółki w miesiącu lutym 2001 r. o 35 %. Nota ta nie została przez kontrahenta zagranicznego cofnięta, co potwierdzono w toku postępowania celnego. Przedstawione wyżej okoliczności uzasadniały – w ocenie organów celnych – obniżenie wartości celnej sprowadzonych leków o kwotę uzyskanego rabatu. Z uwagi na fakt, iż Spółka nie dokonała korekty zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej towaru, organy celne – stosownie do treści art. 83 § 3 Kodeksu celnego – podjęły niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego tj. uznały zgłoszenie celne z dnia 12 lutego 2001 r. za nieprawidłowe i obniżyły wartość celną sprowadzonych leków o kwotę wynikającą z noty kredytowej. Uznały bowiem, iż ceną należną – o której mowa w art. 23 § 1 Kodeksu celnego i która decyduje o wartości celnej towaru – jest cena wynikająca z faktury pomniejszona o rabat przyznany na podstawie noty kredytowej. Warunki przyznawania rabatu były uzgodnione przez kontrahentów przed dokonaniem zgłoszenia celnego w niniejszej sprawie. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego na powyższą decyzję Spółka – reprezentowana przez pełnomocnika radcę prawnego A. L. – zarzuciła naruszenie: art. 2, art. 8 ust. 2 i art. 77 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, w tym art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1, art. 83 § 3, art. 65 § 4 kodeksu celnego, art. 25 pkt 2, art. 68 i 69 Układu Europejskiego, ustanawiającego Stowarzyszenie między Rzeczypospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 12 grudnia 1991 r. oraz rażące naruszenie przepisów art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie i art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, a także nieprawidłowe obliczenie kwoty rabatu poprzez zastosowanie stawki rabatu określonej w umowie pomiędzy Spółką a jej kontrahentem zagranicznym do kwoty ceny podanej w zgłoszeniu celnym i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. W uzasadnieniu skargi oraz w pismach procesowych z dnia 12 grudnia 2003r. i z dnia 2 grudnia 2004 r. strona skarżąca zakwestionowała dopuszczalność weryfikacji wartości celnej towaru z uwagi na fakty przyznania jej rabatu przez kontrahenta zagranicznego. Spółka wyjaśniła, że w dniu dokonania zgłoszenia celnego nie przysługiwało jej prawo do żądania rabatu, a nawet nie miała pewności, że uprawnienie takie w ogóle uzyska. W tej sytuacji weryfikacja wartości celnej dokonana przez organy celne na podstawie noty kredytowej wystawionej po dacie przyjęcia zgłoszenia jest nieuzasadniona. Jedynym przepisem materialnoprawnym – co podkreśla Spółka – wskazującym moment oceniania wartości celnej towaru jest art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem chwilą, według stanu w której należy oceniać wartość celną towaru jest chwila przyjęcia zgłoszenia celnego. Wartość celna towaru z chwili przyjęcia zgłoszenia celnego tj. rzeczywista wartość celna może zostać ustalona na podstawie zgłoszenia celnego, a także może być przedmiotem korekty, dokonanej na podstawie art. 83 § 3 Kodeksu celnego. W tym ostatnim przypadku tylko wtedy, gdy wartość celna z chwili przyjęcia zgłoszenia celnego została ustalona w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty. Ewentualna nieprawdziwość, nieprawidłowość lub niekompletność, o których mowa w art. 83 § 3 Kodeksu celnego może dotyczyć tylko danych lub dokumentów, które są konieczne do ustalenia rzeczywistej wartości celnej towaru tj. wartości celnej towaru z chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. W niniejszej sprawie wartość celna zadeklarowana w zgłoszeniu celnym przez Spółkę odpowiadała – jej zdaniem – rzeczywistej wartości celnej, bowiem w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Spółka nie nabyła prawa do przyznania jej rabatu przez kontrahenta zagranicznego. W związku z tym nie istniała podstawa do zastosowania przepisu art. 83 § 3 Kodeksu celnego. Przepis ten może być bowiem zastosowany wyłącznie w sytuacji gdy rzeczywista wartość celna w dniu dokonania zgłoszenia celnego nie odpowiada danym podanym w zgłoszeniu celnym. Spółka wyjaśniła ponadto, że leki nabyła w oparciu o umowę zawartą na podstawie zamówienia i potwierdzoną fakturą, w związku z czym nie miała obowiązku wykazania umowy o współpracę z kontrahentem zagranicznym w Deklaracji Wartości Celnej. Ponadto, umowa ta nie miała wpływu na ustalenie rzeczywistej wartości celnej sprowadzonego towaru. Bez znaczenia jest również zdaniem Spółki kwestia zapłaty przez zagranicznego kontrahenta kwoty wynikającej z noty kredytowej. Zapłata tej kwoty wskazywałaby, że wartość towaru określona w fakturach przedkładanych wraz ze zgłoszeniem celnym uległa obniżeniu, co nie zmienia faktu, że w chwili dokonania zgłoszenia celnego prawo do rabatu nie istniało. Wbrew twierdzeniom organów celnych dokument potwierdzający płatność z tytułu noty kredytowej nie była jednym z dokumentów wskazujących na rzeczywistą wartość sprowadzonych leków w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Samo zaś żądanie przedstawienia not kredytowych nie znajduje podstaw prawnych. Odnośnie prawa do żądania przyznania rabatu Spółka wyjaśniła, że nabywała takie prawo, gdy skumulowane zakupy produktów gotowych pod koniec danego miesiąca przekroczyły ilość skumulowanych zakupów określoną w rocznym planie zakupów na dany miesiąc. Podstawą do uzyskania prawa do rabatu był roczny plan zakupu, a nie harmonogram dostaw. Umowy sprzedaży poszczególnych towarów były zawierane na podstawie zamówień. Jeżeli warunki nabycia prawa do rabatu tj. wykonanie limitu zakupów oraz terminowe dokonywanie płatności zostały spełnione, to Spółka nabywała prawo do rabatu w chwili spełnienia warunków oraz ze skutkiem ex nunc. Nabycie prawa do uzyskania rabatu pozostawało zatem bez znaczenia dla wartości celnej towaru w chwili dokonania zgłoszenia celnego, ponieważ spełnienie warunków nabycia prawa do uzyskania rabatu nie wywoływało skutków z mocą wsteczną od dnia dokonania zakupu, czy też od chwili przyjęcia zgłoszenia celnego. Prawo do uzyskania rabatu nie było związane z konkretnym zakupem, ale z przekroczeniem określonego poziomu zakupów. Dla uzyskania tego prawa nie miał żadnego znaczenia fakt długotrwałej i nieprzerwanej współpracy z kontrahentem zagranicznym na tych samych zasadach, a także fakt korzystania przez Spółkę z rabatu w ubiegłych miesiącach. Spółka podkreśliła ponadto, że po spełnieniu warunków określonych w umowie nabywała prawo do przyznania rabatu, natomiast samo prawo do rabatu uzyskiwała dopiero po złożeniu odrębnego oświadczenia woli przez kontrahenta zagranicznego. W przypadku braku takiego oświadczenia Spółka musiałaby uzyskać zastępcze oświadczenie woli jej kontrahenta na drodze sądowej, a ponadto przysługiwałoby jej roszczenie odszkodowawcze. W konkluzji Spółka stwierdziła, że w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego nie miała prawa żądania przyznania rabatu, ponieważ prawo to nabyła po spełnieniu warunków wynikających z umowy o współpracę oraz ze skutkiem ex nunc. Uzasadniając naruszenie wskazanych wyżej przepisów Konstytucji R.P. oraz przepisów Ordynacji podatkowej Spółka zarzuciła, iż organy celne "oparły swe rozstrzygnięcia na nieistniejących normach prawnych", w szczególności przyjęły, iż są uprawnione do ustalenia wartości celnej towarów wg stanu z innej chwili niż chwila przyjęcia zgłoszenia celnego. Odnośnie naruszenia przepisów prawa unijnego oraz przepisów art. 68 i 69 Układu Europejskiego Spółka podniosła, iż dokonana przez organy celne interpretacja przepisów dotyczących wartości celnej nie spełnia wymogów harmonizacji polskiego prawa i praktyki z przepisami i praktyką państw Wspólnot Europejskich. Wprawdzie problem rabatu przyznanego a poster i ori, o którym mowa w niniejszej sprawie nie jest wyraźnie uregulowany we Wspólnotowym Kodeksie Celnym ani też w tekście umowy GATT, niemniej jednak wypowiedział się w tej kwestii Komitet Techniczny Ustalania Wartości Celnej w Opinii 15.1, który wyróżnił upusty stosowane przed sprowadzeniem towarów oraz stosowane po dokonaniu importu towarów. Zgodnie z powyższą Opinią – która ma wartość doradczą – upust przyznany wstecznie na koniec danego okresu – jak w niniejszej sprawie – nie powinien zostać uwzględniony przy obliczaniu wartości celnej, ponieważ nie ma on wpływu na ustalenie wartości jednostkowej sprowadzonych towarów. W związku z powyższym rabat przyznany Spółce nie powinien zostać uwzględniony przy obliczaniu wartości celnej towarów. Powołując się na "prawo europejskie i praktykę jego stosowania" w zakresie potrącenia rabatów od wartości celnej Spółka zauważyła, że w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego nie była znana kwota rabatu, a tylko znane były warunki jego przyznania, co nie wystarczyło jednak do ustalenia czy prawo do żądania udzielenia rabatu będzie Spółce przysługiwało, ani też do obliczenia kwoty rabatu. Wobec powyższego należało przyjąć – zgodnie z orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, w tym z wyrokiem z dnia 18 kwietnia 1991 r. sygn. akt C – 79/89, z dnia 6 czerwca 1990 r. sygn. akt C-11/89 oraz z dnia 5 grudnia 2002r. /sygn. akt C-379/00/ - iż jako chwilę ciążącą /miarodajną/ dla ustalenia wartości celnej towaru należy przyjąć chwilę dopuszczenia towarów do obrotu oraz ich zwolnienia. Spółka podkreśliła ponadto, że organy celne w niniejszej sprawie obliczyły fikcyjną wartość celną, opartą na nieznanych lub niepewnych elementach, co jest sprzeczne zarówno z zasadami ustanowionymi przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, jak i z art. VII 2a umowy GATT, a także z wprowadzeniem do umowy w sprawie wartości celnej WTO, które zakazuje opierania wartości celnej importowanych towarów na arbitralnych i fikcyjnych wartościach. Spółka powołała się również na praktykę Komisji Europejskiej, która przyjmuje, że w sytuacji gdy w momencie importu cena jest znana należy opierać się na wartości transakcyjnej, co w niniejszej sprawie dotyczy ceny należnej określonej przez kontrahenta zagranicznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W piśmie z dnia 2 grudnia 2004 r. Spółka reprezentowana przez pełnomocnika adwokata D. W. wniosła- na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153, poz. 1270/ - zwana dalej p.s.a. w zw. z art. 105 § 1 – 3 cyt. Układu Europejskiego – o zawieszenie postępowania sądowego ze względu na: 1/ postępowanie toczące się przed Radą Stowarzyszenia w sprawie sporu dotyczącego interpretacji zastosowania art. 10 ust. 4 i art. 25 cyt. Układu Stowarzyszeniowego w odniesieniu do polskich przepisów dotyczących ustalania cen produktów farmaceutycznych, 2/ konieczność wystąpienia przez tut. Sąd – na podstawie art. 234 b Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską i art. 2 Aktu Akcesyjnego Polski i innych krajów do Unii Europejskiej – z pytaniem prawnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu: a/ w przedmiocie interpretacji art. 105 § 1 – 3 cyt. Układu Europejskiego jako podstawy zawieszenia niniejszego postępowania ze względu na toczące się postępowanie przed Radą Stowarzyszenia, b/ dopuszczalności zróżnicowania sytuacji prawnej krajowych producentów oraz importerów leków w zakresie stosowania przez nich marży cenowej ze względu na treść art. 10 ust. 4, art. 25 w zw. z art. 68 i art. 69 cyt. Układu Europejskiego oraz w związku z przepisami art. 28 oraz art. 90 cyt. Traktatu. Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1271 z późn.zm./ sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie przy zastosowaniu przepisów ustawy p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Odnosząc się w pierwszej kolejności do dokonanej na rozprawie odmowy uwzględnienia wniosków skarżącej Spółki Sąd zauważa: Po pierwsze – przepis art. 125 § 1 pkt 1 p.s.a. nie daje podstaw do zawieszenia niniejszego postępowania, gdyż dopuszcza możliwość zawieszenia postępowania w sytuacji gdy rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Postępowanie toczące się przed Radą Stowarzyszenia na podstawie art. 105 ust. 1 – 3 w związku z art. 102 – 104 cyt. Układu Europejskiego nie może być uznane za którekolwiek postępowanie, o którym mowa w art. 125 § 1 pkt 1 p.s.a. Natomiast postępowanie przed Europejskim Trybunałem Sprawiedliwości, które należałoby uznać za postępowanie "sądowe" w rozumieniu art. 125 § 1 pkt 1 p.s.a. aktualnie nie toczy się. Po drugie – procedurę pytań prawnych kierowanych do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości reguluje art. 234 cyt. Traktatu i nie ulega wątpliwości, że polskie sądy administracyjne są uprawnione do zwrócenia się z pytaniem prawnym do ETS, jednakże na zasadach i w zakresie uregulowanym w tym przepisie. W ocenie Sądu wniosek strony skarżącej o zwrócenie się do ETC z pytaniem prawnym nie mieści się w zakresie uregulowanym w Treści art. 234 lit. b Traktatu. Przepis ten stanowi wyraźnie, iż Trybunał Sprawiedliwości jest właściwy do orzekania w trybie prejudycjalnym o ważności i wykładni aktów przyjętych przez instytucje Wspólnoty i E.B.C. podczas gdy wniosek strony skarżącej dotyczy wykładni art. 10 ust. 4 oraz art. 25 w zw. z art. 68 i 69 Układu Europejskiego w zw. z art. 28 oraz art. 90 Traktatu, a także art. 105 § 1 – 3 Układu Europejskiego. Układ Europejski jest umową międzynarodową, zawartą pomiędzy Wspólnotą a krajem nie będącym jej członkiem a zatem brak jest podstaw do stosowania wykładni Trybunału do sytuacji powstałych na etapie stowarzyszenia R.P. z Unią Europejską. Inne bowiem zasady obowiązują w ramach wspólnego rynku oraz wspólnej polityki celnej realizowanej przez państwa członkowskie, a inne mają zastosowanie w odniesieniu do państwa, które dopiero stara się o akcesję do Wspólnoty. Jeżeli zaś chodzi o przepisy Traktatu, to stały się one źródłem obowiązującego prawa w stosunku do podmiotów polskich z dniem 1 maja 2004 r. tj. z dniem wejścia w życie Traktatu Akcesyjnego, natomiast zaskarżona decyzja została wydana w 2003 r., a zatem do jej oceny nie mogą mieć zastosowania. Niezależnie od powyższego Sąd zauważa, że kwestie wskazane przez skarżącą Spółkę w pytaniu nr 2 nie mają istotnego znaczenia dla oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji, natomiast w kwestii zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego – o którym mowa w pytaniu nr 1 – Sąd podtrzymuje wyżej przedstawione stanowisko. Przechodząc do oceny skargi to Sąd uznaje ją za nieuzasadnioną. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest dopuszczalność weryfikacji przez organy celne wartości celnej towaru po przyjęciu zgłoszenia celnego w oparciu o notę kredytową wystawioną przez kontrahenta zagranicznego. Bezsporne jest, że między skarżącą Spółkę /działającą wówczas pod firmę "D"/ a jej kontrahentem zagranicznym tj. C z Francji jako dostawcą została zawarta w dniu 2 sierpnia 1996 r. umowa, którą strony kilkakrotnie później zmieniały. Z treści powyższej umowy wynika, iż dostawca zobowiązuje się przyznawać skarżącej Spółce rabaty na pewne produkty po spełnieniu warunków określonych w tej umowie tj. po przekroczeniu wartości zakupów określonych w Rocznym Planie Zakupów oraz w przypadku terminowego regulowania zobowiązań płatniczych przez Spółkę. Wykaz produktów gotowych, ich ceny oraz Roczne Plany Zakupów na poszczególne lata stanowią załączniki do kolejnych zmian umowy z dnia 2 sierpnia 1996 r. Potwierdzeniem przyznania rabatu przez dostawcę jest wystawienie noty kredytowej. W miesiącu lutym 2001 r. tj. w miesiącu, w którym w niniejszej sprawie dokonano zgłoszenia celnego i przyjęto to zgłoszenie, Spółka uzyskała rabat w wysokości 35 % wartości wynikającej z faktur wystawionych w lutym 2001 r. na podstawie noty kredytowej wystawionej przez dostawcę w dniu 10 kwietnia 2001 r. /nr 90081918/. Jak wynika z zaskarżonej decyzji Spółka w dniu (...) lutego 2001 r. zgłosiła na podstawie JDA SAD nr E (...) do objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym leki nabyte we Francji od Spółki C. W w/w zgłoszeniu celnym Spółka wykazała wartość celną towaru zgodnie z fakturą z dnia 1 lutego 2001 r. /nr 90078092/ tj. w wysokości 634 800,00 EUR. Zgłoszenie celne zostało przyjęte, a sprowadzony towar – zwolniony. Dodać należy, że Spółka w Deklaracji Wartości Celnej dołączonej do w/w zgłoszenia celnego nie powołała cyt. umowy z dnia 2 sierpnia 1996 r. W ocenie organu odwoławczego w cytowanej umowie strony dokonały między sobą uzgodnień w zakresie dostaw, w tym ustaleń odnośnie trybu i wielkości dokonywanych zakupów, ceny jednostkowych wyrobów gotowych obowiązujące jak w danym roku, trybu dokonywania płatności oraz zasad i trybu przyznania rabatów w związku z czym należało przyjąć, iż jest to umowa w oparciu, o którą realizowano dostawę towaru i wystawiano faktury handlowe, a zatem miała ona istotny wpływ na ustalenie wartości celnej towaru i należało ją wykazać w polu nr 5 Deklaracji Wartości Celnej oraz dołączyć do dokumentacji handlowej przedstawionej organowi celnemu. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, iż w/w umowa nie jest wprawdzie umową kupna-sprzedaży, niemniej jednak ma istotne znaczenie dla realizacji dostaw i brak jej przedstawienia spowodował, iż dokumenty dotyczące zakupu towaru nie były kompletne. Sąd podziela powyższe stanowisko, iż cytowana umowa nie jest wprawdzie umową sprzedaży /dostawy/, ale określa pewne, istotne warunki sprzedaży /dostawy/ tj. dotyczące ceny towaru i dlatego też winna być wskazana przez Spółkę w chwili zgłoszenia importowanych leków do procedury celnej. Stosownie do treści art. 64 § 2 Kodeksu celnego oraz § 206 i § 209 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych /Dz.U. nr 104, poz. 1193 z późn. zm./ wydanego na podstawie art. 64 § 4 Kodeksu celnego zgłaszający winien dołączyć do zgłoszenia celnego dokumenty i informacje, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurę celną, do której jest zgłaszany, w tym do ustalenia jego wartości celnej. W niniejszej sprawie niewątpliwie była to m.in. cytowana umowa, jak i noty kredytowe wystawiane na warunkach określonych w tejże umowie. Bezsporne jest, że Spółka nie dołączyła do zgłoszenia celnego z dnia 12 lutego 2001 r. cytowanej umowy z dnia 2 sierpnia 1996 r. z późniejszymi zmianami, ani też nie przedłożyła noty kredytowej dotyczącej miesiąca lutego 2001 r. W niniejszej sprawie nota kredytowa odnośnie zakupów dokonanych w miesiącu lutym 2001 r. została wystawiona już po przyjęciu zgłoszenia celnego tj. w dniu 10 kwietnia 2001 r., tym niemniej dotyczyła dostawy dokonanej w miesiącu lutym 2001 r. i miała wpływ na ustalenie wartości celnej importowanego w tym miesiącu towaru. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 czerwca 2004 r. /sygn. akt GSŁ 633/04/ - ONSA i WSA 2004/2/49, że rabat, jeżeli jest świadczeniem odnoszącym się do ceny importowanego towaru to kształtuje tą cenę i w konsekwencji wartość celną towaru, niezależnie od tego kiedy został faktycznie przyznany. Nie budzi wątpliwości Sądu, iż w niniejszej sprawie mamy do czynienia z tak właśnie pojmowanym rabatem, niezależnie od tego czy strony używają takiego pojęcia, czy też pojęcia "upust" albo pojęcia "premii", odnoszącym się bezpośrednio do ceny zakupionych leków, bowiem cyt. umowa z dnia 2 sierpnia 1996 r. z późniejszymi zmianami wyraźnie wiąże wysokość rabatu z wartością dokonanych dostaw. Dodać należy, że nota kredytowa z dnia 10 kwietnia 2001 r. – znajdująca się w dokumentacji Spółki – dotycząca m.in. faktury przedłożonej wraz ze zgłoszeniem celnym z dnia 12 lutego 2001 r. nie została przez kontrahenta zagranicznego cofnięta, gdyż Spółka nie przedstawiła w toku postępowania stosownej noty debetowej. Powyższy wywód nie pozostaje w sprzeczności z treścią art. 23 § 1 i § 9 Kodeksu celnego, które odnoszą wartość celną towaru do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za towar sprzedaży w celu przywozu na polski obszar celny. Ustawodawca więc kładzie nacisk na cenę rzeczywistą, całkowitą i ostateczną obejmującą wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane w zamian za towar i dlatego też - jak zauważa Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2004 r. /sygn. akt GSŁ 53/04/ - ONSAiWSA 2004/2/48 nie wiąże ustalenia tak rozumianej ceny z żadną cezurą czasową. Oznacza to, że wartością celną towaru jest jego wartość transakcyjna, czyli cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli nawet została ostatecznie ustalona lub zapłacona po przyjęciu zgłoszenia celnego. Jako datę miarodajną dla obliczenia należności celnych związanych z przywozem towaru i wielkości stawek według stanu towaru i jego wartości celnej ustawodawca wskazał w art. 85 § 1 Kodeksu celnego dzień przyjęcia zgłoszenia celnego. Nie można jednak z tego przepisu wyprowadzić wniosku – co podkreślił NSA w w/w wyroku z dnia 25 maja 2004 r. – że wartość transakcyjną /wartość celną/ towaru ustala się ostatecznie na dzień przyjęcia zgłoszenia celnego i że nie jest możliwa weryfikacja wartości celnej towaru. Wprost przeciwnie Kodeks celny dopuszcza możliwość korygowania wartości celnej podanej w zgłoszeniu celnym, gdy po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego wartość celna z tego dnia okazała się różna od wartości trakcyjnej, tzw. faktycznej ceny towaru. Korekta może być dokonana zarówno z inicjatywy zgłaszającego towar do objęcia procedurą celną, jak i z urzędu. Organ celny wydaje wówczas na podstawie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego – decyzję, w której uznaje zgłoszenie celne za nieprawidłowe i koryguje dane zawarte w zgłoszeniu celnym, w tym również odnośnie wartości celnej towaru. Dopuszczalność korekty wartości celnej – z uwagi na uzyskany rabat - potwierdzają Wyjaśnienia Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej /WCO/ stanowiące załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999 r. – Wyjaśnienia Dotyczące Wartości Celnej /Dz.U. nr 80, poz. 908/, w tym Opinia 15.1 oraz Komentarz 4.1 – na które zasadnie powołują się orzekające w sprawie organy celne. Zaznaczyć należy, że strona skarżąca nie skorzystała z uprawnienia do dokonania korekty zgłoszenia celnego, bowiem nie wystąpiła ze stosownym wnioskiem. W tej sytuacji korekty zgłoszenia celnego w omawianym zakresie dokonał organ celny, po przeprowadzeniu kontroli zgłoszenia w trybie art. 83 Kodeksu celnego. W świetle powyższych rozważań Sąd stwierdził, że dokonana przez organy celne weryfikacja wartości celnej towaru po przyjęciu zgłoszenia celnego w oparciu o notę kredytową była dopuszczalna, a ocena treści umowy z dnia 2 sierpnia 1996 r. wraz z późniejszymi zmianami oraz wpływu przyznanego rabatu na wartość celną towaru jest trafna, a pozostałe zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego są nieuzasadnione. I tak, nie są uzasadnione zarzuty naruszenia przepisów Układu Europejskiego oraz umowy GATT, bowiem adresatem tych aktów nie były bezpośrednio organy celne, lecz ustawodawca krajowy. Nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, bowiem orzekające organy celne wskazały podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz uzasadniły swe stanowisko. Sąd nie podzielił również zarzutu skarżącej Spółki w zakresie wadliwego ustalenia przez organy celne wartości celnej, gdyż organy te kierowały się nie tylko notami kredytowymi lecz również fakturami przy ustalaniu rzeczywistej wartości celnej sprowadzonych towarów. Biorąc powyższe wywody pod uwagę Sąd – na podstawie art. 151 p.s.a. – orzekł jak w sentencji.