SA/Rz 849/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Piórkowska Sędziowie NSA Jacek Surmacz /spr./ WSA Kazimierz Włoch Protokolant sekr. sądowy T.Tochowicz po rozpoznaniu w dniu 9 listopada 2004 r. na rozprawie- sprawy ze skarg S. S. na decyzje Dyrektora Izby Celnej 1. z dnia [...] kwietnia 2003 r. - Nr [...] 2. z dnia [...] kwietnia 2003r. – Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznych - oddala skargi - SA/Rz 849/03 U Z A S A D N I E N I E Przedmiotem skarg do Sądu są dwie decyzje Dyrektora Izby Celnej: 1) z dnia [...] kwietnia 2003r. nr [...] i 2) z dnia [...] kwietnia 2003r. nr [...], którymi organ odwoławczy – powołując w podstawie prawnej art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm. - powoływane dalej jako: Ordynacja podatkowa), art. 35 § 1 i § 3, art. 98, art. 99 § 1 art. 101 § 2 pkt 1 i 2, art. 211 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. z 2001r., Nr 75, poz. 802 ze zm., powoływana dalej jako: Kodeks celny), po rozpatrzeniu odwołań od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego: z dnia [...] października 2002r. Nr [...] i z dnia [...] października 2002r. Nr [...], utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniach decyzji wydanych przez Dyrektora Izby Celnej wskazano, że w dniu 23 czerwca 1998r. w Oddziale Celnym Towarowym w P. objęto procedurą tranzytu, zgodnie ze zgłoszeniami celnymi SAD poz.ew.: [...], [...], [...] i [...], towar w postaci mrożonych tylnych ćwiartek kurcząt, który uprzednio był objęty procedurą składu celnego (skład celny "T." w P.). Towar miał zostać dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia tj. Oddziału Celnego w H. w terminie do dnia 25 czerwca 1998r. w celu wywozu poza polski obszar celny. Nadawcą towaru oraz głównym zobowiązanym była firma "A." S. S. w Ł. Towar nie został dostarczony w wyznaczonym terminie do urzędu celnego przeznaczenia. Dyrektor Urzędu Celnego w P., czterema postanowieniami z 6 sierpnia 1998r. wszczął z urzędu postępowanie celne i wezwał firmę "A." do nadesłania dokumentów potwierdzających wywóz towaru za granicę. Skarżący poinformował organ celny, że towar został wywieziony na Ukrainę w dniu 23 czerwca 1998r. przez przejście graniczne H. – R., bez przedstawienia go polskim służbom celnym, zaś dokumenty potwierdzające ten fakt zostały przekazane przez odbiorcę towaru – A. K. – Agencji Celnej "O." S.A. w P. Agencja Celna "O." placówka w P. (pismem z dnia 21 sierpnia 1998r.) przesłała dostarczone jej przez A. K. oryginały faktur oraz zaświadczenia lekarsko-weterynaryjne z naniesionymi pieczęciami ukraińskiego Urzędu Celnego w R. potwierdzającymi wprowadzenie przedmiotowego towaru na Ukrainę w dniu 23 czerwca 1998r. Dokumenty te zostały przekazane do weryfikacji ukraińskim służbom celnym, a Urząd Celny w R. poinformował, że towar ten nie figuruje w ewidencji komputerowej tamtejszego urzędu. W tej sytuacji Dyrektor Urzędu Celnego, decyzjami z dnia [...] września 1998r. stwierdził powstanie długu celnego oraz określił kwotę wynikającą z długu celnego, uznając jednocześnie firmę "A." S. S. jako głównego zobowiązanego. Odwołania od tych decyzji wniósł skarżący, a Prezes Głównego Urzędu Ceł, decyzjami z dnia [...] lutego 1999r., uchylił zaskarżone decyzje w całości i przekazał sprawy do ponownego rozpatrzenia, a to z uwagi na pismo Państwowej Administracji Skarbowej Obwodu Lwowskiego z dnia 28 grudnia 1998r. potwierdzające opłacenie na Ukrainie cła i podatku za przedmiotowy towar (pismo to wpłynęło do Urzędu Celnego w P. drogą pocztową bezpośrednio z Ukrainy). Organ celny I instancji ustalił, na podstawie pisma Państwowej Administracji Podatkowej Ukrainy Obwodu Lwowskiego z dnia 19 lipca 1999r. – nr [...], że opisane powyżej pismo zostało sfałszowane. Skarżący wniósł o przeprowadzenie uzupełniającego postępowania dowodowego z uwagi na uzyskanie nowych informacji od T. P. oraz A. K., a mianowicie, że przedmiotowy towar "nie wyjechał" z polskiego obszaru celnego, lecz po usunięciu zamknięć celnych przez T. P. i J. B. (kierownika Placówki Agencji Celnej "O." S.A. w P.) został ponownie wprowadzony na skład celny "T." celem "domrożenia", a następnie został załadowany na samochód i przewieziony do L., gdzie został złożony w innych kontenerach chłodniczych. Z uwagi na jego całkowite zepsucie został zakopany przez pracowników chłodni w okolicach L. (na potwierdzenie tego skarżący przedstawił kasetę magnetofonową z nagraną rozmowę telefoniczną z T. P.). Jednocześnie skarżący poinformował, iż nie może przedłożyć żadnych dokumentów potwierdzających zakopanie towaru (faks z dnia 29 września 1999r. L.dz. [...]). Z uwagi na brak dokumentów potwierdzających zepsucie i zakopanie towaru, Dyrektor Urzędu Celnego, decyzjami z dnia [...] września 1999r. o nr nr: [...], [...], [...] i [...], stwierdził (art. 211 Kodeksu celnego) powstanie długu celnego i wezwał skarżącego do jego uiszczenia. Decyzje te stały się ostateczne z dniem 19 października 1999r. Urząd Celny zawiadomił Prokuratora Rejonowego w T. o podejrzeniu nielegalnego zakopania towaru w okolicach L. Decyzjami z dnia [...] stycznia 2000r. Dyrektor Urzędu Celnego uznał Agencję Celną "O." S.A. za dłużnika solidarnego z firmą "A." S. S. Wnioskami z dnia 4 stycznia 2000r. skarżący zwrócił się o przywrócenie terminu i stwierdzenie nieważności opisanych powyżej decyzji z dnia [...] września 1999r. wydanych przez Dyrektora Urzędu Celnego. Prezes Głównego Urzędu Ceł, decyzjami z dnia [...] marca 2000r., odmówił stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Celnego. Skarżący wniósł odwołanie od decyzji odmawiającej stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r. nr [...], a Prezes Głównego Urzędu Ceł, po jego rozpatrzeniu, decyzją z dnia [...] sierpnia 2000r. nr [...], utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] marca 2000r. Skarżący nie wniósł odwołań od pozostałych decyzji Prezesa GUC z dnia [...] marca 2000r. odmawiających stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Urzędu Celnego. Wnioskami z dnia 30 maja 2000r. skarżący wniósł o wznowienie postępowań w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r., z uwagi na nowe okoliczności ujawnione w trakcie dochodzenia prowadzonego przez Prokuratora Rejonowego w T. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2000r. nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego wznowił postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia [...] września 1999r. nr [...], a następnie zawiesił wznowione postępowanie – postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2000r. - do czasu zakończenia postępowania prowadzonego przez Prokuratora Rejonowego w P., któremu Prokurator Rejonowy w T. przekazał akta sprawy [...] dotyczące nielegalnego składowania zepsutych mrożonek. Dyrektor Urzędu Celnego pozostawił natomiast wniosek z dnia 30 maja 2000r. bez rozpatrzenia – odnośnie pozostałych ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r. z uwagi na to, że nie został złożony przez osobę uprawnioną. Od decyzji tej zostało wniesione odwołanie, a Prezes Głównego Urzędu Ceł, decyzją z dnia [...] października 2000r., uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ celny I instancji. Od decyzji Prezesa Głównego Urzędu Ceł została wniesiona skarga do Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z dnia 22 października 2002r. sygn.akt SA/Rz 2086/00, skargę oddalił. Pismem z dnia 20 października 2000r. strona ponowiła swój wniosek o wznowienie postępowania zakończonymi decyzjami ostatecznymi z dnia [...] września 1999r. Dyrektor Urzędu Celnego, postanowieniami z dnia [...] listopada 2000r. wznowił postępowania w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi z dnia [...] września 1999r. o nr nr: [...], [...] i [...], a następnie połączył te sprawy (postanowienie z dnia [...] grudnia 2000r.) w celu ich łącznego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia (nr [...]). Dyrektor Urzędu Celnego, postanowieniem z dnia [...] lipca 2001r., zawiesił wznowione postępowanie do czasu zakończenia postępowania karnego prowadzonego przez Prokuratora Rejonowego w P., któremu Prokurator Rejonowy w T. przekazał akta sprawy [...] dotyczące nielegalnego składowania zepsutych mrożonek. Prokurator Rejonowy w P., postanowieniem z dnia [...] marca 2002r. sygn. akt [...], umorzył śledztwo w części dokonania w czerwcu 1998r. naruszenia plomb celnych znajdujących się na samochodach z zawartością towaru w postaci mrożonych tylnych ćwiartek kurcząt z uwagi na przedawnienie karalności (postanowienie to uprawomocniło się 28 marca 2002r.). Prokurator Rejonowy w T., postanowieniem z dnia [...] grudnia 1999r. sygn. akt [...], umorzył dochodzenie w sprawie zakopania w czerwcu 1998r. w okolicy L. zepsutych mrożonek ćwiartek kurczaków wobec braku danych dostatecznie uzasadniających podejrzenie popełnienia czynu (postanowienie to uprawomocniło się z dniem 27 stycznia 2000r.). Naczelnik Urzędu Celnego (który stał się właściwy do rozstrzygnięcia sprawy na mocy art. 30 ust. 1 ustawy z dnia 20 marca 2002r. o przekształceniach w administracji celnej oraz o zmianie niektórych ustaw – Dz.U. nr 41, poz. 365), postanowieniami z dnia [...] czerwca 2002r. podjął zawieszone postępowania, a następnie decyzjami: 1) z dnia [...] października 2002r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r. nr [...], 2) z dnia [...] października 2002r. odmówił uchylenia decyzji ostatecznych Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r. o nr nr [...], [...] i [...]. Od decyzji odmawiających uchylenia decyzji ostatecznych skarżący wniósł odwołania, zarzucając im rażące naruszenie prawa poprzez uniemożliwienie skarżącemu uczestniczenia w postępowaniu dowodowym wznowionego postępowania, a zwłaszcza nie powiadomienie o terminie i miejscu przesłuchania J. B. Organ odwoławczy zlecił organowi I instancji przeprowadzenie przesłuchania świadka J. B. z zachowaniem przepisu art. 190 Ordynacji podatkowej. W dniu 24 lutego 2003r. zostało przeprowadzone ponowne przesłuchanie świadka J. B. w którym uczestniczył skarżący. Skarżący, pismem z dnia 3 marca 2003r., wniósł dodatkowe uwagi i zastrzeżenia do sposobu przeprowadzenia w dniu 24 lutego 2003r. przesłuchania. Ponadto skarżący podniósł, że pismem z dnia 14 września 1999r. wnioskował o przesłuchanie świadków J. B. i T. P. Wniosek ten nie został jednak wtedy rozpatrzony, a przesłuchanie T. P. miało miejsce dopiero w dniu 28 grudnia 2000r., bez powiadomienia skarżącego. Organ odwoławczy stwierdził dalej, iż pomimo uchybień w przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadka J. B. w dniu 24 lutego 2003r., wskutek których doszło do naruszenia art. 176 Ordynacji podatkowej, nie są to uchybienia mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Istotą bowiem niniejszej sprawy jest nie zakończenie procedury tranzytu, którym został objęty towar wyprowadzony ze składu celnego i jego usunięcie spod dozoru celnego. Procedura tranzytu jest procedurą zawieszającą, a główny zobowiązany, którym w niniejszej sprawie jest firma "A." S. S. powinien (art. 101 § 2 Kodeksu celnego) przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym przeznaczenia towar w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organy celne w celu zapewnienia tożsamości towaru oraz przestrzegać przepisów procedury tranzytu. Procedura tranzytu nie została zakończona, zaś towar został usunięty spod dozoru celnego. Zauważono, że w świetle art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, korzystający z określonej procedury celnej staje się dłużnikiem z racji samego korzystania z tej procedury; bez znaczenia jest czy zdarzenie, z którym przepisy Kodeksu celnego łączą powstanie długu celnego, było wynikiem działania tego podmiotu czy też osób trzecich. Nie bada się stopnia przyczynienia korzystającego z procedury celnej. W trakcie wznowionych postępowań nie potwierdziła się informacja, że towar uległ zniszczeniu i został zakopany w okolicy L. Nie uzyskano również jednoznacznych dowodów, które dałyby podstawę do uznania, że procedura tranzytu została zakończona zgodnie z prawem, zaś towar został wywieziony z polskiego obszaru celnego. Dowodem wypełnienia obowiązków celnych oraz potwierdzeniem wywozu towarów za granicę nie może być zeznanie odbiorcy towaru, iż towar został wywieziony przez niego na Ukrainę samochodami osobowymi nieoficjalnie, bez załatwienia formalności celnych. W ocenie Dyrektora Izby Celnej organ I instancji podjął wszelkie niezbędne i możliwe działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrał i rozpatrzył cały materiał dowodowy w sposób wystarczający do podjęcia ostatecznie prawidłowego rozstrzygnięcia. Nie dopuszczono się rażącego naruszenia prawa, chociaż niewątpliwie doszło do naruszenia art. 176 i art. 190 Ordynacji podatkowej, ale w okolicznościach spraw uchybień tych nie można uznać za mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego na decyzję Dyrektora Izby Celnej wniósł S. S. Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji Naczelnika Urzędu Celnego i zarzucił rażące naruszenie prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie przepisów prawa dające podstawę do wznowienia postępowania tj. naruszenie art. art.: 123 § 1, 176, 180 § 1, 181, 189, 190, 210 § 1 pkt 4 i § 4 oraz 240 § 1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniach skarg podkreślono, że jako podstawę prawną decyzji organu I instancji wskazano art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, co jest uchybieniem, gdyż dopiero skonkretyzowanie tej podstawy umożliwiałoby ustosunkowanie się do niej. Dyrektor Izby Celnej nie usuwając tego naruszenia prawa przez organ I instancji, a utrzymując w mocy takie wadliwe decyzje również naruszył prawo. Na poparcie swoich twierdzeń skarżący powołał się na wyrok Naczelny Sąd Administracyjny z 24 lutego 1998r. sygn. akt SA/Rz 1734/96 – Lex nr 32747 i z dnia 25 lipca 1986r. sygn. akt II SA 1829/85 – ONSA 1986/2/43. Wskazano również na rażące naruszenie art. 190 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż strona została pozbawiona możliwości udziału w czynności przesłuchania świadka T. P. w dniu 28 grudnia 2000r. To uchybienie stanowi również naruszenie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu (art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej), a takie naruszenie daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Również stwierdzone przez Izbę Celną naruszenia prawa przy przeprowadzeniu dowodu z zeznań świadka J. B. w dniach 28 czerwca 2002r. i 24 lutego 2003r. także uzasadniają uchylenie decyzji z powodu naruszenia art. 176 Ordynacji podatkowej. W trakcie wznowionych postępowań nie został przeprowadzony dowód z zeznań świadka A. K., a organ celny powołał się na jego zeznanie, które jak wynika z akt sprawy odbyło się w ramach innego postępowania - postępowania karnego. Organy w ten sposób rażąco naruszyły art. art.: 181, 188, 189 i 190 Ordynacji podatkowej. Podkreślono, że obowiązek przeprowadzenia całego postępowania co do wszystkich istotnych okoliczności spoczywa zawsze na organach podatkowych i nie może być przerzucane na podatnika, jeżeli to nie wynika z konkretnych przepisów podatkowych. Żadne niejasności czy też wątpliwości dotyczące stanu faktycznego nie mogą być rozstrzygane na niekorzyść podatnika (wyrok NSA z 20 marca 1997r. sygn. akt SA/PO 1459/96 – POP 1999/4/113). Zaniechanie przeprowadzenia dowodu z zeznań A. K. skutkuje, że nie został ustalony stan faktyczny. Tym samym zaskarżone decyzje rażąco naruszają również art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o ich oddalenie, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 z późn.zm.) sprawa niniejsza podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, przy zastosowaniu przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270) – zwanej dalej jako p.p.s.a. Wznowienie postępowania (uregulowane przepisami rozdziału 17 działu IV Ordynacji Sądu – przypis Sądu) jest instytucją procesową stwarzającą możliwość prawną ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli postępowanie, w którym ona zapadła, było dotknięte kwalifikowaną wadliwością wyliczoną wyczerpująco w przepisach prawa procesowego. W instytucji wznowienia postępowania występuje też wyraźnie aspekt materialno-prawny, a mianowicie prawo do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (Barbara Adamiak w: Ordynacja podatkowa Komentarz 2003 Oficyna Wydawnicza "UNIMEX" Wrocław 2003r., k. 755). Podkreślenia wymaga, że prawo do ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy w sprawach, do których stosuje się przepisy o wznowieniu postępowania zawarte w Ordynacji podatkowej, staje się aktualne po stwierdzeniu przez właściwy organ, iż postępowanie w którym zapadła decyzja ostateczna było dotknięte kwalifikowaną wadliwością – w sposób zupełny wyliczoną w przepisach procesowych. Przesłanki wznowienia postępowania to przesłanki, których wystąpienie otwiera możliwość ponownego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy rozstrzygniętej decyzją ostateczną. W art. 240 § 1 pkt 1-8 Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł wyczerpujący katalog podstaw prawnych wznowienia postępowania. Rozróżnić należy wznowienie postępowania na wniosek strony i prowadzone z urzędu. W przedmiotowej sprawie przedmiotem oceny i kontroli legalności dokonywanej przez Sąd są dwie decyzje Dyrektora Izby Celnej utrzymujące w mocy dwie decyzje od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, którymi odmówiono uchylenia ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w P. stwierdzających powstanie długu celnego w przywozie i określających kwotę cła przywozowego. Postępowania wznowieniowe zostały wszczęte i prowadzone wskutek wniosków skarżącego o wznowienie postępowania. Wnioski te z daty 30 maja 2000r. w sposób jednoznaczny wskazywały na podstawę prawną wznowienia wymienioną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniach wniosków wskazano, że w związku z toczącym się postępowaniem karnym prowadzonym przez Prokuraturę Rejonową w T.w sprawie dotyczącej zakopania w czerwcu 1998r. w okolicach L. zepsutych mrożonych ćwiartek kurczaków wyszły na jaw istotne okoliczności faktyczne. Zebrane w sprawie materiały dowodowe nie dostarczyły podstaw do przyjęcia, iż został popełniony czyn z art. 183 § 1 k.k. Ustalono natomiast, na podstawie zeznań świadków, że tylko niewielka ilość mrożonek została zakopana, a pozostała część wywieziona poza granice kraju prywatnymi środkami transportu. Podano, że ustalenia te są całkowicie sprzeczne z ustaleniami dokonanymi w postępowaniach poprzedzających wydanie decyzji ostatecznych przez Dyrektora Urzędu Celnego – z dnia [...] września 1999r. Te okoliczności faktyczne istniały w dniu wydawania decyzji i nie były znane organowi je wydającymi, a niewątpliwie są bardzo istotne dla sprawy. Strona wnosząca o wznowienie postępowania wskazała więc w sposób jednoznaczny na przesłankę wymienioną w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, stosownie do którego w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne, nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzję. Zanim Sąd przejdzie do oceny stanowiska organów w przedmiotowych sprawach uczyni kilka uwag natury abstrakcyjnej tj. niezależnie od realiów przedmiotowej sprawy, aby wskazać na istotę tej podstawy wznowieniowej. "Nowe okoliczności faktyczne" lub "nowe dowody" mogą stanowić podstawę wznowienia postępowania, o ile są dla sprawy istotne, a zatem muszą dotyczyć przedmiotu sprawy oraz mieć znaczenie prawne, mające więc w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych. Przez nową okoliczność istotną dla sprawy należy rozumieć taką okoliczność, która mogła mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie sprawy (wyrok NSA z 25 czerwca 1985r. sygn. akt I SA 198/85-ONSA 1985, nr 1, poz. 35 – wyrok wydany na tle art. 145 § 1 pkt 5 Kodeksu postępowania administracyjnego, ale z uwagi na tożsamość uregulowań w ostatnio powołanym przepisie i art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej – zachował swą aktualność). Nie stanowi podstawy wznowienia postępowania odmienna wykładnia przepisów prawa. Odmienna ocena przez stronę dowodu, który istniał w dniu wydania decyzji i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania. W świetle powyższego zachodzi potrzeba odpowiedzi na pytanie czy omówione powyżej wnioski o wznowienie postępowania wskazują na podstawę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Odwołać się należy do ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r., gdzie w uzasadnieniach wskazano m.in., że z brzmienia art. 211 kodeksu celnego wynika, iż w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstaje dług celny. Dłużnikiem jest osoba, która zobowiązała się do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty, a także, która jest w posiadaniu towaru i wie iż został on usunięty spod dozoru celnego. W sprawie głównym zobowiązanym do dostarczenia towaru i dokumentów do Oddziału Celnego w H. oraz dłużnikiem jest firma "A.". Z treści tych uzasadnień wynika, iż organ przyjął, iż procedura tranzytu nie została zakończona, gdyż towary i odpowiednie dokumenty nie zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury. Przedstawione przez stronę dowody wywozu za granicę okazały się nieautentyczne. Wynika z tych motywów decyzji organu celnego z dnia [...] września 1999r., iż wprawdzie organy dokonywały oceny innych okoliczności i dowodów przedstawionych przez skarżącego, ale za podstawę rozstrzygnięcia przyjęły, iż skarżący nie przedłożył dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza polski obszar celny zgodnie z przeznaczeniem. Organ celny przyjął nawet, iż co do kwestii ewentualnego zepsucia towaru, a następnie jego zakopania w okolicach miejscowości L. jedynym środkiem do wykazania tej okoliczności jest dokumentacja, o której mowa w przepisach ustawy z dnia 27 czerwca 1997r. o odpadach – Dz.U. Nr 96, poz. 592 ze zm. (art. 8 ust. 3). W tym aspekcie wnioski o wznowienie postępowania z dnia 30 maja 2000r. nie zawierały więc wskazania istotnych dla spraw nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nie znanych organowi, który wydał decyzję (art. 240 §1 pkt 5 Ordynacji podatkowej). Wskazywanie na prawomocne postanowienie Prokuratora Rejonowego w T., z którego mają wynikać ustalenia całkowicie sprzeczne z ustaleniami dokonanymi przez organ celny, a mianowicie dotyczące kwestii zepsucia i zakopania towaru jest o tyle bez znaczenia, że uwzględnienie proponowanych przez stronę dowodów, a następnie dokonanie na podstawie tych dowodów, a więc przede wszystkim tzw. dowodów osobowych (zeznań świadków) nowych ustaleń faktycznych (w tym, co do katalogu dowodów potwierdzających wywóz towaru poza polski obszar celny) prowadzić musiałoby do przyjęcia odmiennej oceny prawnej niż zaprezentowana w ostatecznych decyzjach Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] września 1999r., a co jest niedopuszczalne, w świetle powyższych uwag zaprezentowanych w uzasadnieniu. Odmienna ocena prawna czy też błędna ocena stanu faktycznego pod względem prawnym nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania. Podstawą taką może stanowić błędne ustalenie stanu faktycznego. Niemniej jednak to ostatnie stwierdzenie nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem skoro organ celny przyjął – zresztą zgodnie z przepisami Kodeksu celnego – że katalog środków dowodowych dla wykazania, iż towar został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia jest ograniczony i sprowadza się do dokumentów celnych, to zamknięta jest droga dla wykazywania błędu w ustaleniach faktycznych przy posłużeniu się innymi dowodami tj. zeznaniami świadków. Na te kwestie zasadnie zwraca uwagę Dyrektor Izby Celnej w motywach zaskarżonych do Sądu decyzji, poza innymi argumentami. Ponadto omawiane postanowienie Prokuratora Rejonowego w T. zostało wydane i uprawomocniło się po wydaniu decyzji z dnia [...] września 1999r., a więc nie może stanowić "nowego dowodu" w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, gdyż nie istniało w chwili wydania decyzji przez organ celny. Odnosząc się do zarzutów zawartych w skargach wskazać należy, iż wprawdzie racje ma skarżący, że przywołanie w podstawie prawnej rozstrzygnięcia decyzji organu I instancji odmawiających uchylenia decyzji ostatecznych przepisu art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej nie spełnia wymogu powołania podstawy prawnej w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, ale jest to uchybienie nie mające wpływu na wynik sprawy, gdyż z treści decyzji, a szczególności z ich uzasadnień w kontekście treści wniosków o wznowienie nie może być sporne jeżeli chodzi o podstawę wznowieniową z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Powoływanie się na wyrok NSA z dnia 24 lutego 1998r. sygn. akt SA/Rz 1734/96 – Lex nr 32747 jako na przesądzający o potrzebie wyeliminowania zaskarżonych do Sądu decyzji z obrotu prawnego jest również chybione. Lektura uzasadnienia wspomnianego wyroku wykazuje, że Sąd uchylając decyzję organu podatkowego nie był w stanie usunąć wątpliwości co do przedmiotu rozstrzygnięcia, nawet przy uwzględnieniu jej uzasadnienia i akt sprawy. Odnośnie naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej związanych z prowadzeniem postępowania dowodowego we wznowionych postępowaniach Sąd podziela stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora Izby Celnej w motywach zaskarżonych decyzji, a w szczególności co do tego, iż stwierdzone uchybienia, zostały wyeliminowane w części w postępowaniu odwoławczym, a w części, mimo ich nie konwalidowania, naruszenie przepisów nie miało wpływu na rozstrzygnięcie spraw. Za nieuzasadniony Sąd zarzut uznaje naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, gdyż mimo pewnych niezręczności redakcyjnych, uzasadnienia decyzji spełniają wymogi z powołanego ostatnio przepisu. Mając na uwadze powyższe Sąd skarg nie uwzględnił, a w konsekwencji je oddalił (art. 151 p.p.s.a.).