I SA/Sz 102/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 marca 2018 r. sprawy ze skargi M. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 21 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 rok oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia [...]. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza D. P. z dnia [...] r., nr [...]. w sprawie określenia [...] spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2017 w wysokości [...] zł. Powyższe decyzje zostały wydane w następującym stanie faktycznym sprawy. W dniu 07 lutego 2017 r. [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. (dalej zwana: "stroną", "spółką", "podatnikiem", "skarżącą"), złożyła do Burmistrza deklarację na podatek od nieruchomości na 2017 r., w której wykazała do opodatkowania budynki mieszkalne o pow. [...] m2 oraz grunty pozostałe o pow. [...] m2, położone na terenie gminy D. P., przy ul. [...] (działki o nr [...]). W dniu 07 czerwca 2017 r. złożona została przez podatnika korekta ww. deklaracji, w której wykazano do opodatkowania podatkiem od nieruchomości grunty pozostałe przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele budownictwa mieszkaniowego lub faktycznie wykorzystywane pod budownictwo mieszkaniowe o pow. [...] m2 oraz budynki mieszkalne o pow. [...] m2. Organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia wyjaśnień, dokumentów dot. ewidencji budynków i środków trwałych oraz korekty deklaracji za 2017 r. w związku ze wskazaniem przez podatnika stawki opodatkowania podatkiem od nieruchomości dwóch lokali usługowych stawką dla budynków mieszkalnych. W odpowiedzi podatnik wyjaśnił, że budynek został zgłoszony do użytkowania bez dwóch lokali użytkowych, które nie pozostają obecnie w związku z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej, ani też nie zostały zajęte w związku z tego typu działalnością. Postanowieniem z dnia 11.07.2017 r. organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 rok, celem określenia właściwej stawki podatku od ww. nieruchomości w części dot. dwóch pawilonów handlowych należących do podatnika. W trakcie prowadzonego postępowania podatkowego organ na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego (w tym: odpisu aktualnego z KW [...], ewidencji gruntów i budynków, KŚT, protokołu oględzin z dnia 25 sierpnia 2017 r., decyzji nr [...] z dnia [...] r. Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w D. P. o pozwoleniu na użytkowanie, pisma PINB z dnia 27 kwietnia 2017 r. nr [...], a także wyjaśnień spółki) ustalił, że w ramach działalności gospodarczej spółka wykonuje roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Przy ul. [...] w D. P. wybudowała budynek mieszkalny, wielorodzinny, obejmujący samodzielne lokale mieszkalne i lokale niemieszkalne o charakterze użytkowym. Dwa z takich lokali, pozostające własnością spółki, opodatkowane zostały najwyższą stawką podatku od nieruchomości. W ocenie organu podatnik w deklaracji podatkowej nieprawidłowo zaklasyfikował te lokale użytkowe do budynków mieszkalnych. Zdaniem organu podatkowego winny być opodatkowane stawką przewidzianą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, lokale zostały bowiem wyodrębnione prawnie jako lokale użytkowe, co oznacza, że stanowią odrębne nieruchomości i są odrębnymi, samodzielnymi przedmiotami opodatkowania. Nie dzielą losu całego budynku, ani innych części tego budynku (np. lokali mieszkalnych). Ta odrębność od innych części budynku pozwala na różne opodatkowanie w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały bądź przeznaczony na działalność gospodarczą. W związku z tym, że przedmiotowe lokale użytkowe znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy zastosowanie znajdują stawki określone w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. przewidziane dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji, Burmistrz D. P., działając m.in. na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 2, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1785), dalej "u.p.o.l.", a także uchwały Nr XXX/212/2016 Rady Miejskiej w D. P. z dnia 29 września 2016 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz.Urz. Woj. Z., poz. 3704) określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości położonych na terenie gminy D. P. za 2017 rok w kwocie [...]zł, w tym, za: 1) budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej [...] m2 x [...] zł w kwocie [...]zł; 2) grunty pozostałe przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego na cele budownictwa mieszkaniowego lub faktycznie wykorzystywanych pod budownictwo mieszkaniowe o pow. [...] m2 w kwocie [...]zł. W odwołaniu od powyższej decyzji spółka wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania albo przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego i procesowego, tj.: - art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwą wykładnię i zastosowanie; - art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn.zm.), dalej zwanej: "O.p." poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego. W uzasadnieniu podatnik podniósł, że lokale nie są wykorzystywane w działalności gospodarczej, ponieważ znajdują się w stanie surowym, w trakcie prac odbiorowych nie uzyskały dopuszczenia do użytkowania przez Straż Pożarną i Sanepid. Strona wskazała, że dopiero faktyczne zajęcie lokali na działalność gospodarczą uzasadni najwyższą stawkę podatku od nieruchomości. Na poparcie tej tezy strona przytoczyła fragment wyroku NSA sygn. II FSK 2012/11 z 30 lipca 2013 r. Nadto wskazała, że mimo iż oględziny przeprowadzone przez organ podatkowy jednoznacznie wykazały, że w przedmiotowych lokalach nie tylko nie jest prowadzona działalność gospodarcza, lecz także nie jest możliwe prowadzenie takiej działalności w najbliższej dającej się przewidzieć przyszłości, organ ów opodatkował je wbrew tym ustaleniom. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania, orzekło o utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu I instancji. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy nakreślił ramy prawne sprawy, a także przedstawił ustalenia faktyczne w sprawie. Zdaniem Kolegium, w rozpatrywanej sprawie wystarczającym dowodem na zastosowanie najwyższych stawek podatku od nieruchomości do posiadanych przez stronę lokali użytkowych jest fakt posiadania przez nią statusu przedsiębiorcy. Wskazało, że prawo podatkowe nie różnicuje lokali użytkowych wedle ich przeznaczenia - wystarczy, że nie mają one charakteru mieszkalnego, a lokale będące przedmiotem sprawy lokalami mieszkalnymi nie są. Skarżąca wybudowała bowiem budynek, którego część stanowią wyodrębnione prawnie i faktycznie lokale użytkowe. Zgodnie z art. 6 ust. 2 u.p.o.l., z chwilą ich wybudowania budynek i jego części zaistniały jako przedmiot opodatkowania. Posiadaczem budynku i wydzielonych w nim części użytkowych od chwili zaistnienia jest skarżąca, a że jest ona przedsiębiorcą, części te zgodnie z wolą ustawodawcy związane są z działalnością gospodarczą. Odpowiadając na argument podatnika, że lokale nie są rzeczywiście zajęte na działalność gospodarczą, Kolegium zauważyło, że ustawa podatkowa nie formułuje, żadnej normy prawnej, która uzależniałaby zastosowanie najwyższej stawki podatku od nieruchomości od tego, czy część użytkowa budynku jest faktycznie zajęta na działalność gospodarczą. W ocenie organu odwoławczego zarówno budynek, w którym znajdują się stanowiące przedmiot opodatkowania lokale, a więc również poszczególne lokale w tym budynku, stanowiące jego części, posiadają cechy budynku określone w art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., są więc przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Zdaniem Kolegium, fakt braku w tych lokalach urządzeń wewnętrznych przysposabiających je do konkretnego użytkowania, nie oznacza, że nie istnieją one jako obiekt opodatkowania. Kwestia przystosowania lokalu do używalności należy do sfery działalności gospodarczej i nie wpływa na los nieruchomości jako przedmiotu opodatkowania. Lokal pozbawiony elektryczności, przyłącza, np. gazowego, tynków, podłóg, itp., jest nadal częścią budynku podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W skardze wywiedzionej na powyższą decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. skarżąca wniosła o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Burmistrza D. P. z dnia [...] r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji skarżąca zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 5 u.p.o.l. poprzez ich niewłaściwą wykładnię i zastosowanie, a także art. 191 O.p. poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego oraz art. 200 O.p. poprzez niewyznaczenie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła argumentację zmierzającą do wykazania, że skoro przedmiotowe lokale użytkowe nie zostały wyodrębnione i w dalszym ciągu pozostają częścią budynku mieszkalnego z niezakończonymi robotami budowlanymi to nie można twierdzić, że są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej i opodatkować je najwyższą stawką podatkową. Zdaniem spółki, powyższe znajduje potwierdzenie w decyzji dotyczącej pozwolenia na użytkowanie z dnia 4 października 2016 roku. Organy podatkowe prowadząc postępowanie nie wyjaśniły należycie stanu faktycznego, o czym świadczy chociażby pominięcie dokumentu w postaci wniosku z dnia 28 września 2016 roku o pozwolenie na użytkowanie w treści którego oświadczono, że "obiekt został wybudowany bez wszystkich robót. Pozostało do wykonania: lokale usługowe w stanie deweloperskim". Zdaniem skarżącej, organy podatkowe całkowicie pominęły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł , co następuje. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2017.1369 zw. dalej: "p.p.s.a."), wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, co oznacza, że w zakresie dokonywanej kontroli sąd zobowiązany jest zbadać, czy organy administracji w toku postępowania nie naruszyły przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania w sposób, który miał lub mógł mieć wpływ na wynik sprawy. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w stopniu, który miałby wpływ na wynik sprawy i skutkowałoby koniecznością uchylenia tej decyzji. Przedmiotem skargi w niniejszej sprawie jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza D. P. w sprawie w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2017 rok. Skarżące kwestionują decyzję w części dotyczącej zastosowania najwyższych stawek podatkowych (właściwych dla nieruchomości związanych z działalnością gospodarczą) w stosunku do należących do strony lokali usługowych w budynku położonym w D. P. przy ul. [...]. Wł. [...]. Według Skarżących, zastosowanie odpowiedniej stawki podatku wynikać powinno z tego, czy budynek lub jego część został zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, przez co rozumieją faktyczne zajęcie, wykorzystywanie nieruchomości na prowadzenie działalności gospodarczej. W ocenie Skarżącej, lokale należy opodatkować stawką podatku od nieruchomości jak dla budynków mieszkalnych albowiem mieszczą się w budynku w którym znajdują się lokale mieszkalne. Natomiast zdaniem organu podatkowego, nieruchomości te powinny być opodatkowane stawką przewidzianą dla budynków i gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Lokale zostały bowiem wyodrębnione prawnie jako lokale użytkowe, co oznacza, że stanowią odrębne nieruchomości i odrębne, samodzielne przedmioty opodatkowania. Nie dzielą zatem losu całego budynku, ani innych części tego budynku (np. lokali mieszkalnych). W tak zarysowanym sporze rację należało przyznać organowi podatkowemu. Przystępując do rozstrzygnięcia spornej kwestii zauważyć należy, że nie budzi wątpliwości, że ustawodawca uzależnił w przepisach ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm., powoływanej dalej jako: "u.p.o.l.") wysokość stawek podatku od nieruchomości od sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania, co uzasadnia m.in. art. 5 u.p.o.l. Podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy. Najwyższą stawką objęto nieruchomości związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.), grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Natomiast przepis ust. 2a stanowi, że: "2a. Do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290), lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: grunty (pkt 1), budynki lub ich części (pkt 2), budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (pkt 3). Zakres podmiotowy podatku został natomiast wskazany w art. 3 ust. 1 u.p.o.l., który stanowi, że podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3 (pkt 1), posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (pkt 2), użytkownikami wieczystymi gruntów (pkt 3), posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (pkt 4). W art. 3 ust. 4 u.p.o.l. ustawodawca wskazał, że jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowią współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5. W ocenie składu orzekającego, trafnie wywiodły organy prowadzące postępowanie, że z legalnej definicji określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" zawartej w przytoczonym wyżej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.) wynika wprost, że już sam fakt posiadania gruntów, budynków czy budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą jest podstawowym i wystarczającym warunkiem prawnym do zaliczenia tych nieruchomości do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Dla przyjęcia tej kwalifikacji nieistotna jest, wbrew twierdzeniu strony skarżącej, okoliczność, czy przedmiot opodatkowania przynosi jakiekolwiek dochody. Powołany przepis wiąże bowiem sposób opodatkowania nieruchomości wyłącznie z faktem ich posiadania przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. A zatem, nawet obiekty niewykorzystywane w danym momencie na potrzeby działalności gospodarczej czy nie przynoszące dochodów, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. W przytoczonej bowiem wyżej definicji zawartej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie ma warunku wykorzystywania tego rodzaju nieruchomości na cele związane z działalnością gospodarczą. Wystarczy sam fakt ich posiadania przez przedsiębiorcę, co jednakże ustawodawca doprecyzowuje przepisem art. 5 u.p.o.l. normujący wysokość stawek podatku od nieruchomości - od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Wskazywana przez Skarżącą okoliczność, że nie wykorzystuje posiadanych nieruchomości, nie ma prawnego znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Zgodnie bowiem z wypracowanym w tym przedmiocie stanowiskiem judykatury, konstrukcja podatku od nieruchomości ma charakter majątkowy (rzeczowy), a nie przychodowy, czyli nie nawiązuje do wpływów z nieruchomości. Podatek ten (jego konstrukcja) skupia się na samej własności lub posiadaniu gruntów, budynków i budowli, użytkowaniu wieczystym gruntów. Także sposób określenia podstawy opodatkowania w oparciu o pewne fizyczne parametry cechujące poszczególne rodzaje nieruchomości w ustawie tej wymienione, jak powierzchnia użytkowa budynków, powierzchnia gruntów, wartość początkowa budowli, wskazuje wyraźnie na majątkowy, a nie przychodowy charakter tego podatku. Miejscem, w którym pojawia się element charakterystyczny dla podatków przychodowych, jest przepis określający stawki podatku (przytoczony wyżej art. 5 u.p.o.l.). Wyższe stawki określone są dla budynków i gruntów związanych z działalnością gospodarczą, także - jak wyżej wskazano - dla budynków mieszkalnych lub ich części. Jednak nie zmienia to charakteru tej daniny co do zasady, gdyż uzależnia się obowiązek płacenia podatku według wyższej stawki tylko od potencjalnych możliwości osiągania przychodów z budynku (gruntu), a nie stawek zróżnicowanych według wielkości rzeczywistych przychodów" (tak też: wyrok NSA z 9 grudnia 2009 r. sygn. akt: II FSK 1031/09). Wskazać należy przy tym, że ustawodawca na gruncie przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie stworzył ustawowej definicji pojęcia budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazano jedynie, że przez określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" należy rozumieć grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem m.in. budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami. Określenie "działalność gospodarcza" w myśl art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. oznacza natomiast działalność, o której mowa w przepisach ustawy Prawo o działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2. Zastrzeżenie to odnosi się do działalności rolniczej lub leśnej oraz do wynajmu turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich (...). Kwestią mającą zasadnicze znaczenie - w kontekście istoty sporu w okolicznościach faktycznych występujących w rozpoznawanej sprawie oraz z punktu widzenia przesłanek art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. - jest sposób wykorzystywania lokali. Poza sporem bowiem pozostaje okoliczność, że budynek przy ul. [...] w D. P., który do 28.10.2016 r. stanowił wyłączną własność podatnika zakwalifikowany jest (według KŚT) do grupy "110 - Budynki mieszkalne". Według zaś EGB budynek ten zakwalifikowano do : - " Rodzaj wg KŚT - budynki mieszkalne", - " Rodzaj wg PKOB - budynki o trzech i więcej mieszkaniach", - "Inne funkcje: pawilon handlowo-usługowy" (dowód: odpis z KW i wypis z EGB). Organ na podstawie odpisu aktualnego z KW [...] ustalił, że przedmiotem niniejszego postępowania podatkowego (przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości) jest część budynku zaliczona do pawilonów handlowo-usługowych. Aktem notarialnym nr [...] z dnia [...] r. spółka sprzedała 12 lokali mieszkalnych wraz z pomieszczeniami przynależnymi - komórkami, natomiast aktem notarialnym nr [...] z dnia 25.11.2016 r. sprzedano 7 garaży. W posiadaniu spółki pozostały zatem 2 lokale usługowe umiejscowione w tym budynku nie stanowiące odrębnych przedmiotów własności. Wobec tego zgodzić się należało z organem podatkowym, że wybudowane lokale użytkowe są produktem działalności gospodarczej prowadzonej przez właściciela (skarżącą), są nierozerwalnie z tą działalnością związane i na nią zajęte. Brak więc było podstaw do przyjęcia, że wybudowane lokale mają charakter mieszkalny. Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK (...), że: "nieruchomość staje się elementem przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub prawnej można ją uznać za związaną z tym przedsiębiorstwem, jeżeli w jakikolwiek sposób jest wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej (nie jest przy tym objęta podatkiem rolnym albo leśnym) lub - biorąc po uwagę cechy faktyczne tej nieruchomości i rodzaj prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej - może być wykorzystywana wprost na ten cel. Zdaniem tego Sądu, ujęcie nieruchomości w prowadzonej przez osobę fizyczną ewidencji środków trwałych, czy dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, albo też zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków dotyczących nieruchomości, przesądza o jej gospodarczym przeznaczeniu. Jednakże nie są to jedyne kryteria decydujące o takiej kwalifikacji np. gruntu czy też budynku. Do nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej zaliczone winny być również te grunty lub budynki, które przejściowo nie są wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, ale ich cechy oraz rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej powoduje, że mogą być one wykorzystywane na ten cel". Lokale zostały wyodrębnione prawnie jako lokale użytkowe, co oznacza, że stanowią odrębne nieruchomości i odrębne, samodzielne przedmioty opodatkowania. Nie dzielą zatem losu prawnego całego budynku, ani innych części tego budynku (np. lokali mieszkalnych). W konsekwencji zatem prawidłowo organy podatkowe obu instancji uznały, że sporne lokale użytkowe opodatkować należało w roku 2017 stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) in fine u.p.o.l.). Podkreślić przy tym ponownie należy, że decydujące znaczenie dla takiej klasyfikacji ma fakt, że sporne lokale stanowią własność Skarżącej posiadającej status przedsiębiorcy. Jest to okoliczność wystarczająca, wyczerpuje ona bowiem ustawowe znamiona definicji określenia "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" przewidzianej w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.), które oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Wobec tego Sąd uznał, że organy nie naruszyły przepisów prawa materialnego a w szczególności art. 2 ust. 1 pkt 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.. W rozpoznawanej sprawi Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania, w szczególności tj. art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 O.p. Należy podkreślić, że ze sformułowanej w art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej wynika, iż obowiązkiem organu podatkowego jest ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym, a jeśli okaże się to niemożliwe - ustaleń zbliżonych do stanu rzeczywistego, dopuszczając jako dowód wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W przedmiotowej sprawie bowiem organy podatkowe w zakresie wystarczającym dla potrzeb prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy przeprowadziły postępowanie dowodowe (art. 187 § 1 O.p.), którego wyniki bez przekroczenia granic ustawowych poddały rzetelnej analizie i ocenie, wyciągając logiczne i poprawne merytorycznie uzasadnione wnioski. Wskazać należy, że zasada wynikająca z art. 187 O.p., nie ma charakteru bezwzględnego, co oznacza, że organ jest obowiązany do zgromadzenia dowodów tylko w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego w kontekście zastosowanych przepisów prawa materialnego. Jeżeli organ podatkowy, na podstawie zebranych dowodów w toku postępowania może dokonać niebudzącego wątpliwości ustalenia stanu faktycznego, wówczas dalsze prowadzenie postępowania dowodowego nie jest zasadne. W ocenie Sądu, argumentacja zawarta w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest przekonująca, zgodna z zasadami logiki, jak również z przyjętą w orzecznictwie wykładnią przepisów dotyczących opodatkowania spornych budowli. Wskazana została podstawa faktyczna i prawna rozstrzygnięcia. W tym stanie rzeczy, uznając, że podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego i proceduralnego nie zasługują na uwzględnienie, Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi.