I SA/Sz 1080/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 15 lutego 2018 r. sprawy ze skargi "[...] w S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości na poczet zobowiązań podatkowych w tym podatku I. uchyla zaskarżone postanowienie, II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz skarżącej [...] z siedzibą w S. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia 18 września 2017 r. nr [...] Prezydent Miasta S. postanowił zaliczyć nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie [...]zł na poczet zobowiązania podatkowego C. S., dalej "spółka", w podatku od nieruchomości za listopad 2015 r., określonego decyzją Prezydenta Miasta S. z dnia 21.08.2017 r. nr [...] w następujący sposób: Rata: [...] [...] zł jako: wpłata zaległości Rata: [...] [...] zł jako: odsetki W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że zgodnie z art. 72 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2017 r. poz.201 ze zm., dalej: o.p.) za nadpłatę uważa się kwotę: 1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2) podatku, pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono ją nienależnie lub w wysokości większej od należnej; Zasady powstania nadpłaty określone są przy tym w art. 73 § 1 i 2, art. 74 i art. 74a o.p. Wskazano również, że zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowych następuje z dniem: 1) powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1-3 i 5 oraz § 2; 2) złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Spółka wniosła zażalenie na powyższe ww. postanowieni. Spółka zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie art. 76 § 1 i art. 76a § 1 o.p., przez zaliczenie istniejącej nadpłaty na poczet nieistniejących odsetek od zaległości podatkowej. W ocenie spółki, za bezzasadne uznać należy naliczenie przez organ odsetek od zaległości podatkowej, która istniała równolegle do nadpłaty. Organ I instancji "wygenerował" bowiem odsetki w związku z uznaniem, że nadpłata powstała w dniu 26 lipca 2017 r., a zaległość rzekomo istniała w listopadzie 2015 r. Tymczasem w przedmiotowej sprawie jedna deklaracja została zastąpiona przez dwie decyzje, skierowane do dwóch podmiotów, przy niezmiennej wysokości zobowiązania. Zdaniem spółki, należnością ujętą w ww. dokumentach organ I instancji dysponował terminowo, bowiem w dniu jej zaistnienia, na koncie tego samego podmiotu zobowiązanego istniała jednocześnie nadpłata. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało w dniu 31 października 2017 r. postanowienie nr [...], w którym utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Organ odwoławczy podał, że spółka w latach 2015, 2016 i [...] złożyła deklaracje na podatek od nieruchomości. Wpłat z tego tytułu spółka dokonała terminowo. W wyniku czynności sprawdzających organ podatkowy I instancji dokonał analizy wypisów z ewidencji gruntów i budynków, informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z rejestru przedsiębiorców nr [...] oraz dokumentów i informacji przekazanych z Sądu Okręgowego w S. I Wydział Cywilny i VIII Wydział Gospodarczy. Następnie organ I instancji pismami z dnia 6 marca 2017 r. wezwał spółkę do złożenia korekty deklaracji DN-1 na podatek od nieruchomości za okres sierpień- grudzień 2015 r. oraz za lata 2016 i 2017. Organ ten ponadto wezwał pozostałe osoby fizyczne, będące posiadaczami nieruchomości położonej przy ul. [...], [...] S. do zgłoszenia obowiązku podatkowego, wskazując w uzasadnieniu wezwania prawidłowy sposób opodatkowania wyżej wskazanej nieruchomości. Na powyższe wezwanie spółka pismem z dnia 20 marca 2017 r. odpowiedziała, że uznaje złożone przez siebie deklaracje za prawidłowe. Postanowieniem z dnia 10 maja 2017 r. nr [...] Prezydent Miasta S. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za listopad 2015 r. Z dokumentów i informacji otrzymanych z I Wydziału Cywilnego oraz VIII Wydziału Gospodarczego Sądu Okręgowego w S. wynikało, że: M. i J. T., D. i L. K., G. i K. K., I. i C. S., S. i W. W., G. i A. S., R. i J. M., G. i R. W., B. Z.-P. i B. P. oraz A. L., D. B., M. W., a nadto Inter B. C. [...] i J. R. są wraz ze spółką współwłaścicielami, w związku z czym ciążył na nich solidarny obowiązek podatkowy za samodzielne, niewyodrębnione lokale mieszkalne w październiku 2015 r. Decyzją z dnia 21 sierpnia 2017 r. nr [...] Prezydent Miasta S. określił spółce oraz wyżej wskazanym współwłaścicielom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za listopad 2015 r. Natomiast decyzjami z dnia 26 lipca 2017 r. nr [...] organ ten określił spółce zobowiązanie podatkowe za okres sierpień-październik 2015 r. oraz za lata 2016 i 2017. Od wyżej wymienionych decyzji spółka nie wniosła odwołań, w związku z czym w stały się one ostateczne. W konsekwencji na kartotece spółki powstała nadpłata w kwocie [...]zł. Wobec powyższych ustaleń, organ odwoławczy uznał, że prawidłowe było zaliczenie nadpłaty w kwocie [...]zł stosownie do art. 76 § 1 o.p. na poczet decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia 21 sierpnia 2017 r. nr [...] określającej wysokość zobowiązania podatkowego za listopad 2015 r. Pozostałą kwotę nadpłaty w wysokości [...] zł zwrócono na konto spółki dnia 19 września 2017 r. Spółka złożyła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpoznania lub o uchylenie postanowienia i rozpoznanie skargi, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi: 1. naruszenie art. 120, 122 o.p., przez nie przeprowadzenie postępowania w granicach prawa, tj. z całkowitym pominięciem co do rozważań podnoszonych przez spółkę w zażaleniu zarzutów, a dotyczących naruszenia przez organ I instancji art. 73 §1 i 2, art. 74 i art. 74a, art. 76 §1 i art. 76a §1 o.p.; 2. naruszenie art. 120, 122 o.p. w zw. z art. 210 §1 pkt 6 i §4 w zw. z art. 219 o.p., przez niesformułowanie przez organ odwoławczy prawidłowego (kompletnego) uzasadnienia prawnego i faktycznego oceny stanowiska skarżącej; 3. naruszenie art. 121 o.p., przez przeprowadzenia postępowania w sprawie w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania do organów skarbowych i wydanie postanowienia stanowiącego w swej treści kopię uzasadnienia aktu objętego zażaleniem; 4. naruszenie art. 127 o.p. w związku z art. 216 i 219 o.p., przez bezrefleksyjne przekopiowanie argumentacji organu I instancji, czym naruszono zasadę dwuinstancyjności postępowania. 5. naruszenie przepisu art. 233 § 3 o.p., przez niewydanie postanowienia uchylającego i rozstrzygającego sprawę co do istoty w sytuacji, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu I instancji. Spółka wskazała, iż w zaistniałym stanie faktycznym, organ podatkowy I instancji w stwierdził, że przedmiotowa nadpłata w wysokości powstała w wyniku nienależnych wpłat na przestrzeni lat 2015-2017. Zdaniem skarżącej, w dniu zaistnienia zaległości podatkowej zaistniała jednocześnie nadpłata, stąd zaliczenie winno odbyć się tego samego dnia. Za bezzasadne należało uznać naliczanie przez organ odsetek od zaległości podatkowej, która istniała równolegle do nadpłaty. Organ podatkowy "wygenerował" bowiem odsetki w związku z uznaniem, iż nadpłata powstała w dniu gdy decyzje określające spółce podatek od nieruchomości stały się ostateczne, a zaległość rzekomo istniała już poszczególnych miesiącach objętych ww. decyzjami. Tymczasem, w sprawie 1 deklaracja podatkowa spółki została zastąpiona przez 2 decyzje skierowane wobec dwóch podmiotów przy niezmiennej wysokości zobowiązania, tj. jedna decyzja skierowana do skarżącej oraz równolegle druga decyzja skierowana do skarżącej i innych współwłaścicieli. W ocenie spółki, należnością ujętą w ww. dokumentach organ podatkowy dysponował terminowo, bowiem w dniu zaistnienia zaległości podatkowej istniała równocześnie na koncie tego samego podmiotu zobowiązanego nadpłata. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 120 o.p., organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Stosownie do art. 121 § 1 o.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Na mocy art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 124 o.p., organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Na podstawie art. 127 o.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę uprzednio zakończoną decyzją lub postanowieniem organu I instancji. Nie może więc ograniczyć się do kontroli orzeczenia organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. Istota administracyjnego toku instancji polega na dwukrotnym rozstrzygnięciu tej samej sprawy, nie zaś na kontroli zasadności argumentów postawionych w stosunku do orzeczenia organu I instancji. Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 o.p., za nadpłatę uważa się kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku. Stosownie do art. 73 § 1 pkt 1 o.p., nadpłata powstaje z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. Na podstawie art. 76 § 1 o.p., nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Na mocy art. 76a § 1 o.p., w sprawach zaliczenia nadpłaty na poczet zaległych oraz bieżących zobowiązań podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W przypadku zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych przepisy art. 55 § 2 i art. 62 § 1 stosuje się odpowiednio. Podkreślić należy, że zaliczenie następuje co do zasady z dniem powstania nadpłaty – w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1–3 i 5 oraz § 2 – lub z dniem złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. A zatem regułą jest, że zaliczenie nadpłaty następuje z dniem powstania nadpłaty. Za okres od dnia, w którym dokonano zaliczenia (od dnia powstania nadpłaty lub złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty), do dnia wydania postanowienia o zaliczeniu nie są naliczane odsetki od zaległości podatkowych ani też oprocentowanie nadpłaty. Z treści art. 73 § 2 o.p., wynika, że zaległość podatkowa musi istnieć w momencie powstania nadpłaty. Brak zaległości podatkowej w momencie powstania nadpłaty uniemożliwia bowiem zaliczenie tejże nadpłaty na poczet zaległości, której nie ma. Postanowienie o zaliczeniu zwrotu nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych stanowi postanowienie o charakterze deklaratoryjnym. Takie sformułowanie przepisu wskazuje na deklaratywny charakter postanowienia, potwierdzający jedynie dokonane wcześniej ("z dniem") zaliczenie nadpłaty. Postanowienie to ma charakter potwierdzający uprawnienie podatnika i daje możliwość powoływania się na to uprawnienie w obrocie prawnym, ale samo w sobie nie kształtuje nowego stosunku prawnego. Podkreślić należy, że postanowienie w trybie art. 76a o.p. wydaje się dla wiedzy organu podatkowego oraz podatnika i w celu stworzenia możliwości zweryfikowania a także wykorzystania jej w przyszłych rozliczeniach podatkowych. Postanowienie to tylko potwierdza i artykułuje w formie aktu administracyjnego w indywidualnej sprawie, że z mocy prawa, w dacie wynikającej z prawa i wskazanej w tym postanowieniu, nastąpiło zaliczenie określonej kwoty zwrotu (nadpłaty) na dane zaległości podatkowe - nie konstytuuje natomiast powyższego stanu prawnego. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległych i bieżących zobowiązań podatkowych następuje z mocy samej ustawy z chwilą powstania nadpłaty - w przypadkach, o których mowa w art. 73 § 1 pkt 1 -3 i 5 oraz § 2 o.p. Sąd podzielił pogląd spółki, że organ II instancji nie ustosunkował się do zarzutów zażalenia i nie wyjaśnił kiedy zaistniała zaległość podatkowa oraz nadpłata, a także czy wystąpiły odsetki od zaległości podatkowej. Wskazać należy, że organ sam podał, że skarżąca dokonywała terminowych wpłat na podatek od nieruchomości w latach 2015-2017, a także iż w dniu wystąpienia zaległości podatkowej istniała już po stronie spółki nadpłata w tym podatku. Wyjaśnienie tych kwestii jest niezbędne w celu prawidłowego rozpoznania sprawy. Sąd uznał, że organ naruszył ww. przepisy procesowe w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.), dalej "p.p.s.a.". O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. w zw. z art. 205 § 2 i 3 p.p.s.a. w zw. z § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31, poz.153). Skarżącej przyznano kwotę [...]zł, na która składa się kwota [...]zł tytułem wpisu sądowego, kwota [...]zł tytułem wynagrodzenia pełnomocnika oraz kwota [...]zł tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa.