I SA/Sz 1212/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.),, Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi S. Spółki Akcyjnej w Sz. na interpretację indywidualną Burmistrza M. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego. I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Burmistrza M. na rzecz skarżącej S. Spółki Akcyjnej w Sz. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. S. SA w [...] (poprzednio S. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w [...]) – zwana dalej: "Spółką", "Skarżącą" - w piśmie z dnia 12 lutego 2014 r. (nadanym na poczcie w dniu 14 lutego 2014 r.) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od nieruchomości. Opisując we wniosku zaistniały stan faktyczny jak i zdarzenie przyszłe, wnioskodawczyni wskazała, że Spółka jest współwłaścicielem nieruchomości położonej w [...], ul. [...]. Nieruchomość zabudowana jest budynkiem pensjonatowo-usługowym. Budowa zakończona została w 2010 r. i zgodnie z wypisem z rejestru gruntów budynek został zakwalifikowany jako inny niemieszkalny. W budynku znajduje się [...] lokali. Pismem z dnia 30 kwietnia 2013 r. Spółka zgłosiła sposób użytkowania obiektu budowlanego w odniesieniu do [...] lokali na lokale mieszkalne i otrzymała pozytywną decyzję. Na skutek zmiany sposobu użytkowania tych lokali na mieszkalny, mimo że zmienił się ich status, to z uwagi na udział procentów w całej nieruchomości (mniej niż 30%) nie jest możliwe dokonanie zmian w rejestrze gruntów i tym samym zmiany funkcji budynku na mieszkalny. Powierzchnia całego budynku wynosi [...] m2, powierzchnia [...] lokali zamienionych na mieszkania wynosi [...] m2 (jedno przekształcenie na wniosek indywidualny właściciela lokalu). W związku z tak przedstawionym zaistniałym stanem faktycznym jak i z uwagi na zdarzenie przyszłe, Spółka zadała następujące pytanie: Czy do ww. lokali Spółka ma prawo zastosować stawkę podatku od nieruchomości właściwą dla budynków lub ich części mieszkalnych? Zdaniem Wnioskodawczyni w odniesieniu do przedmiotowych lokali zastosowanie będzie miała stawka wskazana w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. 2010.95.613 ze zm.) zwanej dalej: "u.p.o.l.", czyli stawka, jak dla budynków lub ich części mieszkalnych. Zdaniem Spółki, mimo iż w rejestrze gruntów jako funkcja budynku wskazano inne niemieszkalne, Spółka nie jest zobowiązana do opodatkowania tych lokali stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem Spółki ustawodawca preferencją objął budownictwo mieszkaniowe. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają nie tylko budynki, ale również ich części w postaci lokali stanowiących odrębne nieruchomości. Za lokal należy uznać, zgodnie z przepisami Prawa budowlanego, wyodrębnioną (fizycznie lub prawnie) część budynku wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Takie wyodrębnienie części budynku powinno być na tyle widoczne, aby mogło stanowić przedmiot obrotu prawnego. Lokale stanowiące odrębne nieruchomości, jako części składowe budynków, stanowią odrębną podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Samodzielnymi lokalami mogą być zarówno lokale mieszkalne (wraz z pomieszczeniami pomocniczymi, jeżeli służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych) jak i lokale użytkowe (również z pomieszczeniami przynależnymi). Skoro Spółka jest w posiadaniu decyzji o przeznaczeniu lokali na mieszkalne, jest uprawniona do rozliczania podatku od nieruchomości według faktycznego użytkowania lokali, a nie według określonej funkcji budynku, w której te lokale się znajdują. Zatem Spółka ma prawo do stosowania do wskazanych w stanie faktycznym lokali stawki odpowiedniej dla lokali mieszkalnych. Burmistrz w pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 16 czerwca 2014 r. (doręczonej Spółce w dniu 20 czerwca 2014 r.) stwierdził, że stanowisko wnioskodawczyni jest nieprawidłowe. Uzasadniając swój pogląd, organ powołując treść odpowiednich przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne oraz ustawy prawo budowalne wskazał, że organ podatkowy związany jest danymi z ewidencji i nie jest uprawniony do dokonania wymiaru podatku w sposób sprzeczny z informacjami z nich wynikającymi. Tym samym za nieprawidłowe uznał stanowisko Spółki, według której organ zobowiązany jest do przeprowadzenia dowodu przeciwko danym wynikającym z ewidencji na podstawie dokumentacji budowlanej. W piśmie z dnia 1 lipca 2014 r. Spółka skierowała do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez: 1) stwierdzenie, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku złożonym w dniu 14 lutego 2014 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku od nieruchomości w zakresie możliwości stosowania stawki podatku właściwej dla budynków lub ich części mieszkalnych – jest prawidłowe; 2) zmianę interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 16 czerwca 2014 r. w sposób opisany w pkt. 1. W uzasadnieniu Spółka wskazała, że w piśmie z dnia 12 lutego 2014 r. (nadanym w dniu 14 lutego 2014 r.) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od nieruchomości. Wniosek wpłynął do Burmistrza w dniu 17 lutego 2014 r. Wobec powyższego termin na wydanie interpretacji indywidualnej upłynął w dniu 17 maja 2014 r. (faktycznie 19 maja 2014 r., bowiem trzymiesięczny termin upływał w sobotę). W dniu 19 maja 2014 r. interpretacja indywidualna nie była jeszcze wydana. Spółka telefonicznie została poinformowana, że interpretacja jest przygotowana i czeka na akceptację prawników. Potwierdzone to zostało w piśmie Burmistrza z dnia 16 maja 2014 r. nr [...], w którym poinformowano Spółkę, że nie jest możliwe załatwienie sprawy w ustawowym terminie z uwagi na jej złożoność, wyznaczając przy tym nowy termin na dzień 17 czerwca 2014 r. Interpretację indywidualną, którą Spółka otrzymała w dniu 23 czerwca 2014 r., Burmistrz wydał w dniu 16 czerwca 2014 r. Wobec powyższego Spółka wskazała, że interpretacja indywidualna w związku z wnioskiem Spółki złożonym w dniu 14 lutego 2014 r. (data wpływu do organu 17 lutego 2014 r.) nie została wydana w ustawowym (trzymiesięcznym) terminie. Ze względu na niewydanie interpretacji zgodnie z terminem wskazanym w art. 14d Ordynacji podatkowej, stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę uznać należało za prawidłowe. Następnie zaś, Spółka złożyła na tę interpretację skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w całości, zarzucając naruszenie przez organ art. 14o § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie interpretacji mimo upływu terminu do jej wydania. W odpowiedzi na skargę Burmistrz nie podzielił zasadności podniesionych w niej zarzutów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna nie odpowiada prawu. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.153.1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.) zwanej dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie zaś z art. 3 § 2 pkt 4a p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Oznacza to, że ustawodawca zdefiniował pisemne interpretacje prawa podatkowego jako "czynność" organu administracji podlegającą kontroli sądów administracyjnych, w wyniku której sąd uwzględniając skargę uchyla interpretację lub stwierdza bezskuteczność czynności (art. 146 § 1 p.p.s.a.) albo też skargę oddala w razie jej nieuwzględnienia (art. 151 p.p.s.a.). Sąd może również rozpoznając sprawę zaskarżonej do sądu interpretacji w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa (art. 146 § 2 p.p.s.a.). Nie budzi wątpliwości, że postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej wszczynane jest tylko na wniosek, o czym przesądza treść art. 14b § 1 O.p. Przepis ten stanowi bowiem, że minister właściwy do spraw finansów, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Interpretacje te stanowią formę wyrażenia stanowiska, w jaki sposób należy interpretować i stosować przepisy prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w sytuacji faktycznej, w której znajduje się lub może znaleźć się osoba zainteresowana. Interpretacja indywidualna nie stanowi zatem abstrakcyjnego wyjaśnienia przepisów prawnych, lecz jest dokonaniem oceny prawnej stanowiska wnioskodawcy na tle zindywidualizowanego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Pomimo tego, iż interpretacje indywidualne nie są formalnie wiążące dla organów orzekających w sprawach podatkowych, to zastosowanie się do nich przez podmiot, którego dotyczą rodzi jego ochronę prawną, która musi być w prawie i postępowaniu podatkowym przestrzegana i uwzględniana (por. B. Brzeziński, N. Kalinowski, M. Masternak, A. Olesińska, J. Orłowski Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 77 - 78, J. Brolik, Urzędowe interpretacje prawa podatkowego, Warszawa 2010 s. 25). Ochrona przysługująca podatnikowi z tytułu zastosowania się do interpretacji indywidualnych urzeczywistnia również zasadę demokratycznego państwa prawnego oraz wynikającej z niej zasady działania w zaufaniu do organów państwa (por. B. Szczurek, Koncepcja ochrony praw podatnika, C.H. BECK, Warszawa 2008 r., s. 239 - 240). Celem instytucji indywidualnej interpretacji podatkowej jest więc złagodzenie ryzyka związanego z realizacją przez podatnika czy płatnika praw i obowiązków wynikających z ustaw podatkowych, zwłaszcza obowiązku samoobliczenia i wpłacenia należnego podatku. Występując o interpretację, podmiot ten chce uzyskać odpowiedź na pytanie, jaka norma jest właściwa dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Jest to swego rodzaju pomoc prawna, która spełnia zarówno funkcję gwarancyjną, jak i ochronną oraz ma umożliwić wnioskodawcy prawidłowe stosowanie przepisów. Interpretacja spełnia swój cel jednakże jedynie wtedy, gdy wnioskodawca uzyskuje wiedzę o prawidłowości bądź nieprawidłowości przedstawionego przez siebie stanowiska. Dokonana przez organ podatkowy w interpretacji ocena stanowiska wnioskodawcy zawartego we wniosku stanowi zatem dla wnioskodawcy gwarancję, że zastosowanie się do tego stanowiska organu podatkowego nie będzie mu szkodzić, niezależnie od jego prawidłowości. Zasadniczym celem wnioskodawcy jest więc nie tylko uzyskanie ochrony prawnej, lecz również merytorycznego stanowiska organu podatkowego w zakresie sformułowanego we wniosku pytania. Stąd też w celu zagwarantowania wnioskodawcy realnej możliwości skorzystania z funkcji gwarancyjnej omawianej instytucji ustawodawca w art. 14d O.p. ograniczył w czasie możliwość merytorycznego wypowiedzenia się przez organ podatkowy w tym przedmiocie. W myśl art. 14d zd. 1 O.p. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaje się bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. Jednocześnie w art. 14o § 1 O.p. ustawodawca określił skutki niezachowania tego terminu stanowiąc, iż w razie niewydania interpretacji indywidualnej w terminie określonym w art. 14d uznaje się, że w dniu następującym po dniu, w którym upłynął termin wydania interpretacji, została wydana interpretacja stwierdzająca prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w pełnym zakresie. Jest to zatem termin zarówno dla organu podatkowego, jak i dla strony. Tylko w tak zakreślonych ramach czasowych organ podatkowy jest uprawiony do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. Upływ tego terminu oznacza dla organu utratę możliwości zajęcia merytorycznego stanowiska w przedmiocie wniosku strony. Wnioskodawca natomiast wraz z jego bezskutecznym upływem uzyskuje tzw. "milczącą interpretację". W art. 14o § 1 O.p. ustawodawca wprowadził bowiem konstrukcję tzw. milczącego załatwienia sprawy, która polega na wywołaniu skutku materialnoprawnego w sytuacji bezskutecznego upływu ustawowego terminu określonego w art. 14d O.p. W przypadku, o którym wyżej mowa dochodzi zatem do określenia sytuacji wnioskodawcy w wyniku bezpośredniego działania normy prawnej. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca w piśmie z dnia 12 lutego 2014 r. (nadanym w dniu 14 lutego 2014 r.) złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku od nieruchomości, który wpłynął do Burmistrza w dniu 17 lutego 2014 r. (co – zdaniem Skarżącej - wynika ze zwrotnego potwierdzenia odbioru). Zatem stwierdzić należy, że trzymiesięczny termin na wydanie interpretacji indywidualnej upłynął w dniu 19 maja 2014 r. (stosownie do postanowień art. 12 § 5 Ordynacji podatkowej, bowiem dzień 17 maja 2014 r. przypadał na sobotę). Skoro w dniu 19 maja 2014 r. interpretacja indywidualna nie była jeszcze wydana, to słusznie Skarżąca podnosi, że w obrocie prawnym obowiązuje tzw. interpretacja milcząca. Wobec powyższego, w sposób uprawniony Skarżąca wywodzi, że niewydanie przez organ interpretacji podatkowej w terminie wskazanym w art. 14d Ordynacji podatkowej skutkuje tym, że stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. Skarżąca strona natomiast z mocy art. 14o § 1 o.p. uzyskała "milczącą interpretację" stwierdzającą prawidłowość jej stanowiska w pełnym zakresie. Upływ terminu określonego w art. 14d O.p. przed wydaniem zaskarżonej interpretacji spowodował niewątpliwą, istotną, mającą wpływ na jej wynik zmianę stanu prawnego w rozpatrywanej sprawie. W tym stanie rzeczy organ podatkowy uwzględni fakt, iż z uwagi na upływ terminu wynikającego z art. 14d O.p. utracił już kompetencję do wydania interpretacji. Dodać przy tym jedynie trzeba, że okoliczność ta otwiera mu jedynie drogę do dokonania z urzędu korekty "milczącej interpretacji". Tryb weryfikacji z urzędu uznanej za wiążącą "milczącej interpretacji" reguluje obecnie art. 14e § 1 O.p., stosowany odpowiednio w związku z odesłaniami z art. 14j § 3 i art. 14o § 2 O.p. Zgodnie z art. 14j § 1 o.p., organami obowiązanymi do udzielenia interpretacji są stosownie do swojej właściwości: wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. Przyjęcie takiej zasady oznacza, że wnioskodawca nie ma żadnej dowolności w wyborze organu udzielającego interpretacji. Musi natomiast zwrócić się z wnioskiem o wydanie interpretacji do jednego z organów wymienionych w art. 14j § 1, wtedy gdy przedmiotem interpretacji są przepisy prawne dotyczące danin publicznych; dla wymiaru, poboru i egzekucji właściwy jest ten organ. Natomiast zgodnie z art.14j § 3.o.p.w zakresie nieuregulowanym w § 1 i 2 stosuje się odpowiednio przepisy rozdziału Ia . W ocenie Sądu zapis "odpowiednio" , oznacza wbrew stanowisku pełnomocnika Skarżącej, że właściwym do dokonania z urzędu korekty "milczącej interpretacji" jest stosownie do swojej właściwości: wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa- w niniejszej sprawie Burmistrz Gminy. Z powyższych względów sąd, na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. W punkcie drugim wyroku Sąd zasądził na rzecz strony skarżącej od Burmistrza koszty postępowania sądowego w kwocie [...] zł, na którą składa się: uiszczony wpis w wysokości [...] zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości [...] zł. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200, art. 205 § 4 i art. 209 p.p.s.a. oraz w zw. z przepisem § 2 pkt 2 i § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności dorady podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. 2011. 31.153).