I SA/Sz 1280/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.),, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 marca 2014 r. sprawy ze skargi B. [...] Spółki E. Oddział w Polsce z siedzibą w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za 2006 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej B. [...] Spółki E. Oddział w Polsce z siedzibą w K. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia [...] r. nr [...] umarzającą postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia [...] Spółce E. Oddział w P. z siedzibą w K. (dalej: Spółka) wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za [...] r. jako bezprzedmiotowe oraz odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowym podatku w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że [...] r. (data nadania na poczcie dnia [...] r.) Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata [..] wraz z pisemnym uzasadnieniem korekty deklaracji podatkowej z tytułu uiszczania w [...] r. podatku od pasów drogowych wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi, tj. powierzchniami jezdnymi stanowiącymi sieć dróg wewnętrznych, służącymi poruszaniu się i postojowi pojazdów na stacji paliw [..] P. S.A. oraz od urządzeń informacyjnych, zlokalizowanych na terenie miasta S. w kwocie [...] zł Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta S. określił zobowiązanie w podatku od nieruchomości za [...] rok w kwocie [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty, Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] r. uchyliło decyzję z uwagi na brak wszczęcia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w drodze postanowienia (art. 165 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Dz.U. Nr 8, z 2005r., poz. 60 ze zm., dalej "O.p."). Postanowieniem z dnia [..] r. Prezydent Miasta S. wszczął postępowanie w sprawie podatku od nieruchomości za lata [..] r. Pismem z dnia [...] r. (wpływ do organu [...] r.) pełnomocnik Spółki dodatkowo wniósł o zwrot nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości za lata [...] w wysokości [...] zł od budynków i budowli położonych na stacji paliw nr [...] przy ul. [...] w S. w tym za [...] rok w wysokości [...] zł. Strona podniosła, że stacja położona jest na gruncie dzierżawionym przez Spółkę od Spółki c. [...] R. M., G. P. – T., która dzierżawi przedmiotowy teren od Gminy Miasto S. zatem obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości od przedmiotowej stacji spoczywał na wydzierżawiającym. Decyzją z dnia [..] r. Prezydent Miasta S. określił zobowiązanie w podatku od nieruchomości za [...] rok w kwocie [...] zł i odmówił stwierdzenia nadpłaty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] r. uchyliło do ponownego rozpoznania sprawę, z uwagi na brak załączenia materiału dowodowego w oparciu o który organ I instancji podjął rozstrzygnięcie. Decyzją z dnia [...] r. Prezydent Miasta S. umorzył postępowanie podatkowe w przedmiocie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za [..] r. jako bezprzedmiotowe oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w przedmiotowym podatku w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wyjaśnił, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok [...] uległo przedawnieniu na podstawie art. 70 O.p. w związku z czym bezprzedmiotowe stało się prowadzenie postępowania w tym przedmiocie i należało je umorzyć na podstawie art. 208 § 1 O.p. Rozpoznając natomiast wniosek Spółki z dnia [...] r. oraz z dnia [...] r. organ w szczególności poddał analizie przepisy mające zastosowanie do pasów drogowych i dróg i stwierdził, że Spółka nie posiadała w [..] r. dróg w ich rozumieniu, przez co nie miał zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 ze zm. – dalej zwana: "u.p.o.l.", który stanowi o braku opodatkowaniu pasów drogowych wraz z drogami i obiektami budowlanymi. Następnie organ wyjaśnił, że istotne dla opodatkowania ma to w jakim celu podatnik wykorzystuje tablice informacyjne i uznając, że w niniejszej sprawie służą one reklamie przedsiębiorcy wskazał, że podlegają opodatkowaniu. Odnosząc się do kwestii opodatkowania budynków i budowli na stacji paliw położonej przy ul. [..] w S., w ocenie organu, z dokumentów zgromadzonych w sprawie wynikało, że Spółka powinna opłacać podatek od nieruchomości związany ze stacją ponieważ wobec niej miała zastosowanie instytucja samoistnego posiadania z uwagi na to, że Spółka jako właściciel poniesionych nakładów inwestycyjnych władała przedmiotowymi obiektami jak właściciel, pobierała z niej pożytki oraz prowadziła rejestr środków trwałych. W odwołaniu od powyższej decyzji Spółka zarzuciła decyzji błędne przyjęcie, że układ komunikacyjny i urządzenia informacyjne na stacjach, podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości a nadto, że Spółka jest podatnikiem podatku od nieruchomości od budynków i budowli zlokalizowanych na stacji [...] przy ul. [..] w S. jako ich posiadacz samoistny. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. po rozpoznaniu odwołania wymienioną na wstępie decyzją z dnia [...] r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Odnosząc się do kwestii umorzenia postępowania przez organ I instancji, organ odwoławczy uznał, że znajdowało ono podstawę w art. 70 § 1 i art. 208 § 1 O.p. Jak wskazał organ podatek od nieruchomości płacony jest przez osoby prawne do 15 każdego miesiąca, a więc ostatnia rata tego podatku na rok [...] płatna była do [...] r. W związku z czym bieg terminu przedawnienia zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości na rok [...] rozpoczął się z końcem [..] r. i upłynął z końcem [..] r. Organ odwoławczy odnosząc się do kwestii odmowy stwierdzenia nadpłaty z uwagi na brak opodatkowania pasów drogowych wraz z obiektami budowlanymi przywołał obowiązujące w tym zakresie przepisy jak również orzeczenia sądów administracyjnych, wskazując, że w przedmiotowej sprawie opodatkowane działki przeznaczone są dla realizacji innego celu. Na części z nich utworzono drogi, które można określić drogami faktycznymi w przeciwieństwie do dróg (pasów drogowych) w znaczeniu prawnym. Jedynie drogi (pasy drogowe) spełniające prawne kryteria stanowią pasy drogowe wraz z drogami, które podlegają wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W niniejszej sprawie drogi takie nie występują. Odnośnie do kwestii opodatkowania słupów reklamowych organ odwoławczy stwierdził, że podlegają one opodatkowaniu jako budowla są trwale związane z gruntem i pełnią funkcję reklamową. Co do wniosku Spółki z [..] r. (wpływ do organu [..]r.) odnośnie stacji położonej przy ul. [...], organ odwoławczy wskazał, że pomimo rozpoznania przez organ I instancji wniosku, Spółka nie złożyła wraz z tym wnioskiem korekty deklaracji, zatem nie wywołuje żądanie Spółki skutku i powołał art. 75 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. i art. 6 ust. 9 u.p.o.l. W skardze na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: naruszenie art. 75 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 O.p. i art. 6 ust. 9 u.p.o.l. poprzez stwierdzenie, iż pismo Skarżącej z dnia [..] r. nie wywołuje skutków prawnych, ponieważ nie zostały do niego dołączone korekty deklaracji za [..] r.; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez uznanie za prawidłowe stanowiska Prezydenta, zgodnie z którym Skarżąca jest posiadaczem samoistnym budynków i budowli położonych na poddzierżawianym gruncie, który jest własnością gminy Miasto S., oraz jest zobligowana do deklarowania tych budynków i budowli do podatku od nieruchomości; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust.3 pkt 4 u.p.o.l. w związku z art. 4 pkt 2 oraz art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. poprzez stwierdzenie, iż należące do Skarżącej drogi wewnętrzne oraz grunty pod nimi nie stanowią budowli dróg wewnętrznych pasów drogowych, a zatem nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w roku [...]; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. prowadzące do nieprawidłowego opodatkowania należących do Skarżącej urządzeń informacyjnych podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko, wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej: "p.p.s.a."), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). W okolicznościach sprawy skarga musiała zostać uwzględniona, albowiem stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego narusza art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 127, art. 75 § 3 w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 O.p., art. 6 ust. 9 u.p.o.l. Jak wynika z decyzji organu I instancji, jej przedmiotem było rozstrzygnięcie wniosku wraz z korektą Skarżącej o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za [...] r., tj. z tytułu uiszczania podatku od pasów drogowych wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi, tj. powierzchniami jezdnymi stanowiącymi sieć dróg wewnętrznych, służącymi poruszaniu się i postojowi pojazdów na stacjach paliw [...] P. S.A. oraz od urządzeń informacyjnych ponadto wniosek o zwrot zapłaconego podatku od budynków i budowli położonych na stacji paliw [...] przy ul. [...] w S. położonej na gruncie dzierżawionym przez Spółkę od Spółki c. [...] R. M., G. P. – T., która z kolei dzierżawiła przedmiotowy teren od Gminy Miasto S.. W odwołaniu od decyzji Skarżąca podnosiła, że nie jest posiadaczem samoistnym, ale zależnym i w konsekwencji, że nie ciąży na niej obowiązek zapłaty podatku. Organ odwoławczy, rozpoznając ponownie sprawę w wyniku odwołania Skarżącej Spółki nie odniósł się w ogóle do podnoszonych w tym zakresie zarzutów odwołania wskazując na nieskuteczność wniosku z dnia 28 stycznia 2011 r. o stwierdzenie nadpłaty wobec braku załączenia korekty. Organ uznał, że jest to nowy wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Nie budzi wątpliwości, że stosownie do art. 75 § 3 w zw. z § 2 lit. b O.p. do wniosku o nadpłatę winna być załączona korekta deklaracji. Co do zasady z takim stanowiskiem organu odwoławczego należy się zgodzić, ale podstawy do korekty nie może upatrywać organ w art. 6 ust. 9 u.p.o.l. albowiem dotyczy on korekty deklaracji, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, a podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie (ust. 3 art. 6 u.p.o.l.) – taka sytuacja nie miała miejsca w niniejszej sprawie. Podstawą żądania był nienależnie zapłacony podatek tj. art. 75 § 2 pkt 1 lit. b O.p. z tytułu braku podstawy prawnej do opodatkowania a nie zmiany okoliczności faktycznych. Umknęło również uwadze organu odwoławczego, że zgodnie z art. 81b § 1 pkt 1 O.p. uprawnienie do skorygowania deklaracji ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą. Bezspornym jest natomiast w niniejszej sprawie, że organ I instancji wszczął postępowanie w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata [...], postanowieniem z dnia [...] r., a prowadził je także bez formalnego wszczęcia postępowania już po wniosku strony z dnia [..] r., co zarzuciło Samorządowe Kolegium Odwoławcze w decyzji z dnia [...] r. Strona zatem takiej możliwości prawnej i faktycznej, co do złożenia korekty nie posiadała. Pismo strony z dnia [...] r. złożone zostało w toku postępowania podatkowego. Wskazać należy, że nawet gdyby Skarżąca okoliczności wskazanych w piśmie z dnia [..] r. nie podniosła, to w toku postępowania prowadzonego przez organ podatkowy fakt, że strona w deklaracji podatku od nieruchomości wskazuje siebie jako podatnika, nie zwalnia organów podatkowych przy orzekaniu, od podjęcia czynności w celu sprawdzenia, czy strona jest podatnikiem w rozumieniu art. 3 ust. 1-5 u.p.o.l. Nie może zatem organ odwoławczy przy rozpoznawaniu sprawy z odwołania Spółki poprzestać, w okolicznościach sprawy, na stwierdzeniu braku złożenia korekty deklaracji, w świetle przywołanych bowiem przepisów i okoliczności niniejszej sprawy takie stanowisko organu nie jest zasadne. Ponadto wskazać należy, że we wniosku z dnia [..] r., Spółka wniosła o stwierdzenie nadpłaty z tytułu opodatkowania wskazanych budowli nie tylko pasów drogowych ale także urządzeń informacyjnych. Strona w toku postępowania złożyła wyjaśnienia odnośnie opodatkowania gruntów na stancji [..]. Pismo z [..] r. zawierało informację o tytule prawnym do dysponowania stacją [..] przy ul [..] i wskazywało na potrzebę zwrotu uiszczonego podatku od budynku i budowli. Bezspornie dla potrzeb wniosku z [..] r. informacja zawarta w piśmie z [..] r. stanowi dodatkową podstawę i argumentację do żądania stwierdzenia nadpłaty z tytułu opodatkowania budowli wskazanych we wniosku z [...] r. tj. urządzeń informacyjnych. Uzasadnione zatem są zarzuty Skarżącej, że błędnie organ odwoławczy, w okolicznościach niniejszej sprawy przyjął, że pismo Strony z dnia [..] r. nie wywołuje skutku wobec nie złożenia korekty deklaracji. Przypomnieć należy, że zgodnie z art. 127 O.p. postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Zasada ta ma charakter normatywny. Norma ta jest rozwinięciem konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności postępowania wyrażonej w art. 78 Konstytucji RP. Zgodnie z zasadą dwuinstancyjności, istotą postępowania odwoławczego jest ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, z czego wynika obowiązek organu II instancji ponownego rozpoznania sprawy w jej całokształcie, w tym także ustosunkowania się do zarzutów odwołania. W niniejszej sprawie takiego rozpoznania sprawy przez organ odwoławczy zabrakło. Ponadto wskazać należy, na niekonsekwencję organu w zaskarżonej decyzji albowiem stanowisko organu odwoławczego zawarte w uzasadnieniu co do bezprzedmiotowości wniosku Spółki wobec braku korekty deklaracji, pozostaje w sprzeczności z rozstrzygnięciem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które utrzymało w mocy decyzję organu I instancji, co do odmowy stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł tj. w kwocie [...], [...] zł z tytułu pasów drogowych wraz ze zlokalizowanymi na nich budowlami drogowymi, urządzeń informacyjnych oraz w kwocie [...] zł z tytułu budynków i budowli na stacji [..] przy ul. [...]. Stanowisko organu zatem, co do bezprzedmiotowości, nie znalazło odzwierciedlenia w sentencji rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy w niniejszej sprawie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, którym to rozstrzygnięciem odmówił organ I instancji stronie nadpłaty z tytułu opodatkowania budynków i budowli stacji przy ul. [..] uznając Spółkę podatnikiem podatku od nieruchomości. Tymczasem bezprzedmiotowość wniosku czyli brak załącznika do wniosku (korekty deklaracji), nie może prowadzić do odmowy stwierdzenia nadpłaty, ale stanowi ewentualnie o braku możliwości prowadzenia postępowania i rozstrzygania o nadpłacie. Odmawia stwierdzenia nadpłaty organ stosownie do art. 75 § 4 O.p, gdy prawidłowość skorygowanej deklaracji budzi wątpliwości. W niniejszej sprawie organ odmawiając stwierdzenia nadpłaty uznał, że sporne budowle podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, przy czym żeby budowla podlegała opodatkowaniu musi być w posiadaniu podatnika podatku od nieruchomości w rozumieniu art. 3 u.p.o.l. Takiego stanowiska nie zawiera rozstrzygnięcie organu odwoławczego. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy odniesie się do zarzutów odwołania w zakresie uznania Skarżącej za podatnika podatku od nieruchomości mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy i uwzględni wyrażoną powyżej ocenę prawną oraz wskazania Sądu co do dalszego postępowania, celem realizacji zasady dwuinstancyjności. Z powodu konieczności uchylenia decyzji z przyczyn procesowych, Sąd uznał jednocześnie za przedwczesne wypowiadanie się co do zasadności zarzutów skargi nawiązujących do zasadności opodatkowania spornych budowli. Niemniej wskazać należy, że dnia 18 listopada 2013 r. sygn. II FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny podjął uchwałę w przedmiocie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli w postaci dróg oraz obiektów budowlanych związanych z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, o których mowa w art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84, ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. Mając powyższe na uwadze decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c p.p.s.a. O wstrzymaniu wykonania tej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a w związku z § 6 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).