I SA/Sz 1295/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi "L." Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. oddala skargę. 1. Z akt sprawy wynika, że Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z 22 grudnia 2011 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2006 r. Według organów podatkowych obu instancji, L. F. S. z o.o. z siedzibą w S. dokumentowała paragonami z drukarki fiskalnej sprzedaż ryb i produktów rybnych w ilościach znacznie przekraczających własne potrzeby osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Ponadto Spółka, nie ustalając danych kontrahentów potrzebnych do wystawienia faktur VAT, co najmniej nie dochowała należytej staranności wymaganej w takich sytuacjach. W ocenie organów obu instancji, brak wystawienia faktur oraz oparcie zapisów w ewidencji księgowo-podatkowej na niewłaściwych dokumentach źródłowych (paragony zamiast faktur) wykazał, że prowadzone w 2006 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług ewidencje sprzedaży cechowała wadliwość i nierzetelność skutkująca zaniżeniem zaewidencjonowanych obrotów i należnego podatku od towarów i usług, a tym samym nie stanowiły one dowodu w prowadzonym postępowaniu kontrolnym. W efekcie oszacowano wielkość zrealizowanego przez Spółkę obrotu w 2006 r. udokumentowanego paragonami. Odnosząc się do kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego, organ odwoławczy stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada 2006 r. rozpoczął się 31 grudnia 2006 r. i upływał 31 grudnia 2011 r., natomiast odnośnie zobowiązania podatkowego za grudzień 2006 r. bieg terminu przedawnienia upływa 31 grudnia 2012 r. W ocenie organu, przesłankę wymienioną w art. 70 § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: "Ordynacja podatkowa") wypełniło postanowienie o wszczęciu dochodzenia z 18 listopada 2011 r. 2. Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionej przez Spółkę skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 10 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 420/12, uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego w całości, stwierdzając w uzasadnieniu, że decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów prawa. W ocenie Sądu, w rozpoznawanej sprawie w dniu 31 grudnia 2011 r. nastąpiło bowiem przedawnienie zobowiązań podatkowych Spółki określonych w zaskarżonej decyzji za okresy od stycznia do listopada 2006 r., a w związku z tym wystąpiła potrzeba ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy w części dotyczącej grudnia 2006 r. Sąd stwierdził zatem, że rozpoznając ponownie sprawę w tej części, organ odwoławczy zobowiązany będzie pominąć wskazane w decyzji organu pierwszej instancji określenie nadwyżki za listopad 2006 r. 3. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 36/13, oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w S. od powyższego wyroku sądu I instancji. 4. Po ponownym rozpatrzeniu odwołania Spółki od ww. decyzji organu I instancji z 22 grudnia 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z 11 kwietnia 2014 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i w związku z tym umorzył postępowanie w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do listopada oraz określił zobowiązanie podatkowe w tym podatku za grudzień 2006 r. Organ odwoławczy wskazał, że bezsprzeczne w sprawie jest, że Spółka w 2006 r. dokonywała sprzedaży ryb i produktów rybnych na rzecz przedsiębiorców, w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, którą dokumentowała fakturami VAT. W ocenie tego organu ustalone fakty świadczyły o tym, że również sprzedaż na paragony była w istocie realizowana na rzecz osób prowadzących działalność gospodarczą, a tym samym stanowiła obrót profesjonalny, miała charakter hurtowy i winna być udokumentowana fakturami VAT. Prawidłowe było zatem stanowisko organu I instancji, że brak wystawiania faktur VAT w celu dokumentowania ww. transakcji i zaniżania cen na paragonach prowadzi do stwierdzenia, że w 2006 r., a więc również w grudniu 2006 r. ewidencje sprzedaży prowadzone były w sposób wadliwy i nierzetelny. W tej sytuacji organ I instancji zasadnie dokonał oszacowania na podstawie art. 23 § 4 Ordynacji podatkowej, przyjmując metodę szacowania polegającą na ustaleniu wielkości obrotu udokumentowanego paragonami z kasy rejestrującej, na podstawie poziomu cen netto sprzedaży udokumentowanej fakturami VAT. 5. W skardze na ww. decyzję organu odwoławczego Spółka, domagając się jej uchylenia w części określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r., zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) przepisów proceduralnych, tj.: a) art. 120 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, przez oparcie ustaleń decyzji o wybiórczy materiał dowodowy, z zaniechaniem uwzględnienia zasad przemysłu rybnego oraz polityki finansowej podatnika; b) art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, przez nieznajdujące podstaw w zebranym materiale dowodowym przyjęcie, że Skarżąca dokonywała sprzedaży paragonowej podmiotom trudniącym się działalnością gospodarczą wyłącznie w oparciu o wskazanie na hurtową ilość sprzedawanych towarów; c) art. 122 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, przez dowolne i sprzeczne z zebranym w sprawie materiałem dowodowym przyjęcie, że Skarżąca powinna była uzyskiwać wyższe lub równe marże w sprzedaży paragonowej w stosunku do sprzedaży dokumentowanej fakturami; d) art. 122, art. 187 § 1, art. 193 § 2 i § 4 w zw. z art. 23 § 1 pkt 1 i 2 oraz § 4 Ordynacji podatkowej, przez bezpodstawny zarzut organu w przedmiocie nierzetelności ksiąg podatkowych oraz akceptację przeprowadzenia przez organ kontroli skarbowej szacunku w oparciu o metodę polegającą na ustaleniu w 2006 r. dla sprzedaży towarów handlowych udokumentowanej paragonami z kasy rejestrującej ceny sprzedaży netto na poziomie ceny sprzedaży przyjętej dla sprzedaży udokumentowanej fakturami VAT, gdy tymczasem w sprawie nie wykazano, że księgi te nie odzwierciedlały rzeczywistego przebiegu transakcji; e) art. 191 Ordynacji podatkowej, przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów i sformułowanie wniosków w zakresie zaniżenia podstawy opodatkowania w oparciu o nieudowodnione zdarzenia, których zaistnieniu dodatkowo zaprzeczają zebrane dowody w postaci zeznań świadków i wspólników spółki; z okoliczności sprzedaży większej ilości towaru osobom nieprowadzącym działalności gospodarczej organ podatkowy wnioskuje bezpośrednio o zaniżeniu podstawy opodatkowania, pomijając fakt rejestrowania sprzedaży w sposób przewidziany prawem oraz potwierdzeniem transakcji przez sprzedawców i magazynierów oraz wspólników Spółki; f) art. 210 Ordynacji podatkowej, przez niepełne uzasadnienie prawne i faktyczne skarżonej decyzji, polegające na braku odniesienia się do wszystkich zarzutów odwołania, co mogło mieć wpływ na wynik sprawy poprzez uniemożliwienie stronie weryfikacji zasadności wydanej decyzji i zawartego w nim rozstrzygnięcia organu, niekorzystnego dla strony skarżącej. 2) prawa materialnego, tj.: a) art. 106 ust. 1 oraz art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm. – dalej: "ustawa o VAT"), przez uzależnienie obowiązku wystawienia faktury VAT od charakteru sprzedaży, jakim jest sprzedaż w ilościach hurtowych, nie zaś od statusu nabywcy, który nie będąc podmiotem gospodarczym, nie ma obowiązku żądania udokumentowania nabywanych towarów fakturą VAT; b) art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, przez całkowicie dowolne wyznaczenie podstawy opodatkowania i pominięcie kwot należnych z tytułu dostawy, które wyznaczają wartość stanowiącą podstawę ustalania podatku VAT; c) art. 23 Ordynacji podatkowej, przez jego niewłaściwe zastosowanie do ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług, dla której wyznaczona i właściwie udokumentowana została kwota należna z tytułu dostaw dokonanych przez odwołującą się w okresie objętym decyzją organu I instancji. 6. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 10 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Sz 667/14, uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 11 kwietnia 2014 r. w części określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. Uznając skargę za zasadną Sąd podkreślił, że treść rozstrzygnięcia organu drugiej instancji – uchylenie zaskarżonej decyzji i orzeczenie merytoryczne o wysokości zobowiązania podatkowego, generuje konieczność zawarcia w uzasadnieniu decyzji drugoinstancyjnej ustaleń faktycznych, które legły u podstaw takiego, a nie innego rozstrzygnięcia oraz przeprowadzenia przez ten organ oceny dowodów. Skoro organ orzekał o zobowiązaniu podatkowym za grudzień 2006 r., to ustalenia faktyczne powinny dotyczyć tego miesiąca, tymczasem zaskarżona decyzja nie zawierała jednoznacznych ustaleń w tym zakresie. W konsekwencji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 2 lit a w zw. z art. 210 § 6 Ordynacji podatkowej, bowiem organ odwoławczy nie rozpoznał istoty sprawy i nie zawarł w uzasadnieniu decyzji swego uzasadnienia faktycznego. 7. Skargę kasacyjną od tego wyroku wniósł Dyrektor Izby Skarbowej w S.. Wyrok zaskarżono w całości, zarzucając naruszenie zarówno prawa materialnego, tj. art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: "P.p.s.a.") oraz prawa procesowego, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a w zw. z art. 210 § 6, art. 233 § 1 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej a także art. 138 w zw. z art. 141 § 4 i art. 151 P.p.s.a. oraz art. 141 § 4 zd. 2 w zw. z art. 145 ust. 1 § 1 lit. c) i art. 153 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. 8.1. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 4 października 2016 r., sygn. akt I FSK 450/15, uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że uzasadniony okazał się zarzut naruszenia art. 153 P.p.s.a., który wskazuje na związanie sądu oraz organu oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu. 8.2. Sąd kasacyjny zauważył, że przedmiotowa sprawa była już wcześniej poddana kontroli sądowoadministracyjnej i Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uwzględnił skargę Spółki wyrokiem z 10 października 2012 r., uchylając decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 19 marca 2012 r. Wniesiona od tego wyroku skarga kasacyjna organu odwoławczego została oddalona. 8.3. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił dalej, iż w orzecznictwie sądów administracyjnych wielokrotnie prezentowany był pogląd, zgodnie z którym użyty w art. 153 P.p.s.a. zwrot "ocena prawna wyrażona w orzeczeniu wiąże ten sąd" oznacza, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, tylekroć będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciąży na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego (np. wyrok NSA z 22 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2472/12 – publ. w internetowej bazie orzeczeń CBOSA). 8.4. W ocenie sądu kasacyjnego, wydając zaskarżony wyrok z 10 grudnia 2014 r. WSA w Szczecinie naruszył wskazane zasady. Sąd ten rozpoznając uprzednio sprawę I SA/Sz 420/12 uchylił w całości zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 19 marca 2012 r., czyli również w części dotyczącej zobowiązania podatkowego za grudzień 2006 r., mimo iż zobowiązanie za ten okres nie uległo przedawnieniu. Sąd miał bowiem na względzie fakt, że wysokość zobowiązania za ten okres została określona przy uwzględnieniu kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za listopad 2006 r. Konsekwencją uznania przez Sąd, że dokonane w tej decyzji rozliczenie podatku VAT za listopad 2006 r. nastąpiło z naruszeniem prawa materialnego skutkującym wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego, było stwierdzenie przez Sąd, że określenie zobowiązania podatkowego za grudzień 2006 r. nastąpiło z naruszeniem przepisów procesowych poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w tym zakresie. Sąd nakazał także, aby rozpoznając ponownie sprawę w części dotyczącej grudnia 2006 r., organ odwoławczy pominął wskazane w decyzji organu pierwszej instancji określenie nadwyżki za listopad 2006 r. Jednocześnie w związku z koniecznością ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy w części dotyczącej grudnia 2006 r., WSA w Szczecinie odniósł się do pozostałych zarzutów skargi i stwierdził, że nie znalazł podstaw do zakwestionowania ustaleń faktycznych zawartych w zaskarżonej decyzji. 8.5. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił też, że w ww. wyroku Sąd za zasadne uznał ustalenia organów obu instancji, iż dokonywana przez Spółkę sprzedaż ryb ewidencjonowana przy użyciu kasy rejestrującej (dokumentowana paragonami) w ilościach kilkuset kilogramowych (a nawet [..] kg) nie była dokonywana dla osób (konsumentów) nieprowadzących działalności gospodarczej – przeciwne stwierdzenie w sposób rażący naruszało by zasady doświadczenia życiowego i dlatego sprzedaż taka powinna być dokumentowana fakturami VAT. W wyniku oddalenia skargi kasacyjnej organu odwoławczego przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 18 grudnia 2013 r., sygn. akt I FSK 36/13, wyrok z 10 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 420/12 stał się prawomocny. 8.6. W związku z tym Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że w ww. prawomocnym wyroku z 10 października 2012 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zawarł jednoznaczną ocenę prawną, że ustalenia faktyczne dotyczące grudnia 2006 r. zostały oparte na prawidłowo i wyczerpująco zgromadzonym materiale dowodowym, ocenionym zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, bez naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej. Sąd ten stwierdził naruszenie art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej jedynie w zakresie nieuwzględnienia przez organ odwoławczy w rozliczeniu podatku VAT za grudzień 2006 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za listopad 2006 r., co było konsekwencją uznania przez Sąd, że dokonane rozliczenie podatku VAT za listopad 2006 r. nastąpiło z naruszeniem prawa materialnego (upływ terminu przedawnienia). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ta jednoznaczna ocena prawna była wiążąca dla organu odwoławczego oraz Sądu pierwszej instancji ponownie rozpatrujących sprawę. Kierując się tą oceną prawną Dyrektor Izby Skarbowej w S. w zaskarżonej decyzji z 11 kwietnia 2014 r. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzył postępowanie za okres od stycznia do listopada 2006 r., a za grudzień 2006 r. określił w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe. Natomiast Sąd pierwszej instancji błędnie uznał, że wydanie takiego rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy spowodowało zmianę stanu faktycznego, co z kolei dawało podstawę do przyjęcia przez ten Sąd, że nie była dla niego wiążąca ocena prawna zawarta w wyroku w sprawie I SA/Sz 420/12. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zmiana rozstrzygnięcia organu odwoławczego dokonana w ten sposób, że zamiast pierwotnego określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2006 r., organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i za miesiące od stycznia do listopada 2006 r. umorzył postępowanie (z uwagi na upływ terminu przedawnienia), a także określił zobowiązanie podatkowe za grudzień 2006 r., nie stanowi zmiany stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, wobec tego, w rozpoznawanej sprawie nadal mamy do czynienia z tą samą sprawą pod względem podmiotowym i przedmiotowym. Zatem odmienna ocena materiału dowodowego stanowi prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu, co uzasadnia zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 153 P.p.s.a. 8.7. Ponownie rozpoznając sprawę Sąd pierwszej instancji winien mieć na względzie powyższą ocenę i winien dokonać kontroli zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z 11 kwietnia 2014 r. w kontekście uwzględnienia przez ten organ oceny prawnej i wskazań dotyczących postępowania, wynikających z ww. prawomocnego wyroku WSA w Szczecinie z 10 października 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 420/12. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje: 9.1. Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 190 P.p.s.a.: "Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny.". Mając powyższe na względzie Sąd ponownie rozpoznając sprawę na skutek skargi wniesionej przez Spółkę obowiązany jest uwzględnić w całej rozciągłości powyższe wskazania zawarte w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 października 2016 r. 9.2. Niewątpliwie zatem Sąd związany jest stwierdzeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, że w wyroku z 10 grudnia 2014 r. WSA w Szczecinie naruszył przepis art. 153 P.p.s.a., zgodnie z którym: "Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia.". Z dniem 15 sierpnia 2015 r. dodano do tego przepisu (po przecinku) wyrażenie: "a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie.". Zmiana tego przepisu uwzględniła więc utrwalony w orzecznictwie sądów administracyjnych pogląd (przytoczony w ww. wyroku NSA), iż z przepisu art. 153 P.p.s.a. wynika, że ilekroć dana sprawa będzie przedmiotem rozpoznania przez ten sąd, tylekroć będzie on związany oceną prawną wyrażoną w tym orzeczeniu, jeżeli nie zostanie ono uchylone lub nie ulegną zmianie przepisy, przy czym ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej decyzji podatkowej. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego. Również za Naczelnym Sądem Administracyjnym podkreślić należy, że przepis art. 153 P.p.s.a. ma charakter bezwzględnie obowiązujący, co oznacza, że ani organ podatkowy, ani sąd, orzekając ponownie w tej samej sprawie, nie mogą nie uwzględnić oceny prawnej i wskazań wyrażonych wcześniej w orzeczeniu sądu, gdyż są nimi związane. Związanie oceną prawną zawartą w orzeczeniu sądu administracyjnego oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym poglądem, lecz zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie. 9.3. Powyższe oznacza, że obecnie rozpoznając sprawę Sąd związany jest ustaleniami zawartymi w wyroku WSA w Szczecinie w sprawie I SA/Sz 420/12, iż na skutek przedawnienia zobowiązania podatkowe Spółki za okresu od stycznia do listopada 2006 r. organ podatkowy przy orzekaniu o zobowiązaniu podatkowym za grudzień 2006 r. nie mógł określać wysokości zobowiązania za ten okres przy uwzględnieniu kwoty nadwyżki podatku naliczonego do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za listopad 2006 r., określonej w zaskarżonej decyzji. Wobec tego, że dokonane w tej decyzji rozliczenie podatku VAT za listopad 2006 r. nastąpiło więc z naruszeniem prawa materialnego skutkującym wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego, zatem w ww. wyroku Sąd stwierdził, że określenie zobowiązania podatkowego za grudzień 2006 r. nastąpiło z naruszeniem przepisów procesowych (art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej) poprzez nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy w tym zakresie. Sąd ten nakazał także, aby rozpoznając ponownie sprawę w części dotyczącej grudnia 2006 r., organ odwoławczy pominął wskazane w decyzji organu pierwszej instancji określenie nadwyżki za listopad 2006 r. Ponadto, wobec konieczności ponownego merytorycznego rozpatrzenia sprawy w części dotyczącej grudnia 2006 r., WSA w Szczecinie odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi stwierdził, że nie znalazł podstaw do zakwestionowania ustaleń faktycznych zawartych w zaskarżonej decyzji, bowiem ustalenia te oparte zostały na prawidłowo i wyczerpująco zgromadzonym materiale dowodowym, ocenionym zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego. Sąd nie stwierdził zatem wskazywanych w skardze naruszeń przepisów postępowania (z ww. zastrzeżeniem), mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy. 9.4. Dokonując zatem ponownej oceny legalności zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z 11 kwietnia 2014 r. stwierdzić należy, że w decyzji tej organ w pełni uwzględnił ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w ww. prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 10 października 2012 r., a więc wypełnił dyspozycję zawartą w art. 153 P.p.s.a. W rozliczeniu zobowiązania podatkowego Skarżącej za grudzień 2006 r. organ pominął bowiem wykazaną przez organ kontroli skarbowej (organ I instancji) określoną za listopad 2006 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (tj. grudzień 2006 r.), uwzględniając do rozliczenia kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji (wykazaną przez Spółkę w deklaracji VAT-7 za listopad 2006 r.) – co przedstawiono na str. 37 decyzji. 9.5. W tej sytuacji, mając też na względzie fakt, że w ww. prawomocnym wyroku z 10 października 2012 r. WSA w Szczecinie zawarł jednoznaczną ocenę prawną, że ustalenia faktyczne dotyczące również grudnia 2006 r. zostały oparte na prawidłowo i wyczerpująco zgromadzonym materiale dowodowym, ocenionym zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego, bez naruszenia art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 Ordynacji podatkowej i ta jednoznaczna ocena prawna została uwzględniona w zaskarżonej decyzji organu odwoławczego - który uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzył postępowanie za okres od stycznia do listopada 2006 r., a za grudzień 2006 r. określił w podatku od towarów i usług zobowiązanie podatkowe – zatem nie istnieją podstawy do stwierdzenia, że decyzja ta narusza prawo. 9.6. W związku z powyższym Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i dlatego – na podstawie art. 151 P.p.s.a. - skargę oddalił.