I SA/Sz 1413/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 marca 2015 r. sprawy ze skargi E. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarachowania wpłaty na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za styczeń i listopad 2013 roku 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta Sz .z dnia [...] r. nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz E. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta w sprawie zarachowania dokonanej w dniu [...] r. w kwocie [...] zł na poczet należności z tytułu podatku od nieruchomości za styczeń i listopad 2013 r. Powyższe postanowienia wydano w następującym stanie faktycznym, wynikającym z akt sprawy. W dniu [...] r. spółka wniosła o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za okres od stycznia do kwietnia 2013 r. oraz odroczenie terminu zapłaty podatku za okres od maja do października 2013 r. o sześć miesięcy oraz rozłożenie odroczonej zaległości na raty. W piśmie z dnia [...] r. ([...] r. data wpływu do organu) spółka zaproponowała, że począwszy od listopada 2013 r. przez okres 12 miesięcy płaciłaby ratę w wysokości [...] zł. Decyzją z dnia [...] r. znak [...] organ podatkowy odmówił udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, o które wnioskował podatnik. W dniu [...] roku spółka wniosła odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W dniu [...] r. organ podatkowy, wskazując, że wnioskowany przez spółkę układ ratalny, nie jest realizowany, gdyż minął termin płatności trzech pierwszych rat, wezwał podatnika do sprecyzowania złożonego wniosku oraz do dostarczenia materiałów niezbędnych do rozparzenia wniosku w sprawie udzielenia ulgi w spłacie zaległych zobowiązań podatkowych. W dniu [...] r. spółka za pośrednictwem rachunku bankowego dokonała na rzecz Urzędu Miasta wpłaty wskazując w tytule przelewu "podatek od nieruchomości listopad 2013 kwota [...]zł plus rata spłaty według harmonogramu [...] zł plus odsetki [...] zł", a także kwoty [...] zł tytułem "podatku od nieruchomości grudzień 2013 w kwocie [...] plus rata spłaty według harmonogramu [...] zł plus odsetki [...] zł." Pismem z dnia [...]., wykonując wezwanie organu z dnia [...] r., spółka wyjaśniła, że przyczyną braku wpłat było oczekiwanie na zgodę organu na zaproponowany układ ratalny. Ponadto, spółka poinformowała, że - traktując ww. wezwanie jako wstępną zgodę na układ ratalny (realizowany od listopada 20013 r. nie zaś jak podał organ od października 2013 r.) - w dniu [...] r. wpłaciła należności za listopad i grudzień 2013 r. wraz z dwiema pierwszymi ratami układu ratalnego oraz odsetkami (łącznie [...] zł). W piśmie tym spółka zmodyfikowała równocześnie układ ratalny wskazując, że dokonała pierwszej wpłaty dwóch rat w grudniu 2013 r. (zamiast w listopadzie i grudniu) , zaś kolejne 10 rat (po [...] zł) będzie uiszczać na bieżąco wraz z bieżącymi płatnościami od stycznia 2014 r. do października 2014 r. Podkreślono także, że dokonane wpłaty w zakresie zaległości organ winien rozliczyć zgodnie z intencją podatnika , tj. na zaległości podatkowe od maja 2013 r., gdyż co do płatności za okres od stycznia 2013 r. do kwietnia 2013 r. spółka podtrzymuje wniosek o umorzenie. Prezydent Miasta postanowieniem z dnia [..] r. zarachował wpłatę podatnika w kwocie [...] zł dokonaną w dniu [...] r. na poczet należności za styczeń 2013 r. (najwcześniejsza zaległość) w wysokości [...] zł, na poczet odsetek za styczeń 2013 r. w wysokości [...] zł, na poczet należności za listopad 2013 r. w wysokości [...] zł. Odrębnym postanowieniem wydanym w tym samym dniu znak [...] organ zarachował drugą wpłatę w kwocie [...] zł na poczet należności za styczeń 2013 r. (najwcześniejsza zaległość) w wysokości [...] zł, na odsetki za styczeń w wysokości [...] zł, na należność za grudzień 2013 r. w wysokości [...] zł. Pismem z dnia [...] r. spółka złożyła zażalenie na postanowienie organu z dnia [...] r. znak [...], dotyczące zarachowania kwoty [...]zł, wnosząc o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie o zmianę postanowienia i zarachowanie wpłaty na poczet zaległości za listopad 2013 r. w kwocie [...] zł, na odsetki za listopad 2013 r. w kwocie [...] zł, na zaległość za maj 2013 r. zgodnie z zaproponowanym układem ratalnym – [..] zł. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 62 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., dalej zwanej: "O.p.") poprzez zarachowanie wpłaty dokonanej przez podatnika sprzecznie ze wskazaniem w treści przelewu oraz korespondencji prowadzonej z organem. Kolegium postanowieniem z dnia [...] utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia organ odwoławczy, powołując się na art. 55 § 2 O.p. i zasady zaliczania wpłat na zaległości podatkowe i odsetki, stwierdził, że rozksięgowanie dokonanej wpłaty jest czynnością techniczną organu podatkowego. Następnie, uznając, że podmiot dokonujący wpłaty nie ma żadnego wpływu na sposób jej zaliczenia na poczet zaległości podatkowej lub odsetek, wskazał na zasadność zastosowania art. 55 § 2 O.p., w sytuacji gdy dokonana w dniu 18 grudnia 2013 r. wpłata nie pokrywała w całości istniejącej zaległości podatkowej wraz z odsetkami. W skardze wywiedzionej na powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia Prezydenta Miasta w sprawie zarachowania wpłaty podatnika dokonanej w dniu [...] r. i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie: 1) art. 62 § 1 O.p. poprzez zarachowanie wpłaty dokonanej przez stronę sprzecznie ze wskazaniem w treści przelewu oraz w korespondencji prowadzonej z organem; 2) art. 219 w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez brak w uzasadnieniu skarżonego postanowienia SKO jakiegokolwiek odniesienia do art. 62 § 1 O.p., co świadczy o pominięciu przez organ brzmienia tego przepisu, a także o naruszeniu art. 271 § 2 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia niepełnego, nieodnoszącego się w najmniejszym zakresie do zarzutu podniesionego przez stronę; 3) art. 121 § 1 O.p., tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, poprzez wydanie dwóch różnych postanowień w dwóch identycznych stanach faktycznych, w dodatku przy udziale dwóch tych samych osób w składach orzekających; 4) art. 122 O.p. poprzez brak zażądania od strony dodatkowych wyjaśnień, jeśli organ miał wątpliwość, co strona miała na myśli wskazując w tytule przelewu "rata spłaty wg harmonogramu"; 5) art. 120 O.p. poprzez wydanie postanowienia sprzecznie z obowiązującymi przepisami, tj. sprzecznie z art. 62 § 1 O.p.. W uzasadnieniu skargi, skarżąca, po przedstawieniu dotychczasowego przebiegu postępowania, stwierdziła, że niedopuszczalna jest sytuacja, w której organ pierwszej instancji najpierw czyni stronie zarzut, że nie realizuje zaproponowanego układu ratalnego i nie dokonuje wpłat, po czy gdy strona w dobrej wierze dokonuje wpłat zgodnie z żądaniem organu, dodatkowo jeszcze pisemnie potwierdzając dotychczasowe stanowisko (pismo z dnia [...] r.) co do dokonywanych płatności, organ nagle dokonuje zarachowania nie tylko niezgodnie z wskazaniem strony, a zatem z naruszeniem art. 62 § 1 O.p., ale wręcz sprzecznie ze złożonym przez nią wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej za okres styczeń-kwiecień 2013 r. Skoro bowiem strona ubiega się o umorzenie zaległości za wskazany okres, to zaliczanie wpłaty na tę właśnie zaległość stoi w sprzeczności ze stanowiskiem strony w tym zakresie. Takie działanie organu – zdaniem skarżącej - wprost godzi w wynikającą z art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a ponadto świadczy o całkowitym braku komunikacji pomiędzy komórkami tego samego organu. Wskazano także, że skoro organ miał wątpliwości, co strona miała na myśli wpisując w tytule przelewu "rata spłaty wg harmonogramu", to winien był w trybie art. 122 O.p. zażądać od strony wyjaśnień w tym zakresie. Odnośnie zarzutów dotyczących wadliwego uzasadnienia postanowienia, spółka wskazała, że organ II instancji, rozpoznając zażalenie na postanowienie organu I instancji, odniósł się jedynie do ogólnej zasady zarachowywania wpłat, całkowicie pomijając treść art. 62 § 1 O.p. Zdaniem skarżącej, skoro formułując zarzuty zażalenia powołała się na wskazany przepis, to organ drugiej instancji uzasadniając swe postanowienie winien był w pierwszej kolejności odnieść się do tego właśnie zarzutu. Tymczasem organ nawet słowem nie wspomniał o istnieniu przepisu stanowiącego podstawę zażalenia, uniemożliwiając tym samym stronie jakąkolwiek rzeczową polemikę. Skarżąca wskazała także, że w sprawie wydano dwa postanowienia o zarachowaniu (dotyczące obu wpłat z dnia [...] r.) i oba zostały przez stronę zaskarżone. Postanowieniem z dnia [...] SKO, rozpoznające zażalenie na postanowienie o zarachowaniu wpłaty za grudzień 2013 r. wraz z ratą planu ratalnego, uwzględnił zażalenie i uchylił postanowienie Prezydenta Miasta w całości, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Strona zauważyła, że w uzasadnieniu tego postanowienia organ powołał się na art. 62 § 1 O.p. i wynikający z tego obowiązek zarachowania wpłaty w pierwszej kolejności zgodnie z żądaniem strony, wskazując również, iż ewentualnie w razie wątpliwości organ winien był wezwać stronę do doprecyzowana, tytułem czego kwota ta jest uiszczona. W ocenie spółki, rażąco godzi w zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów takie działanie, wskutek którego w dwóch identycznych stanach faktycznych, przy analogicznych zażaleniach i przy zbliżonym składzie orzekającym, wydawane są całkowicie rozbieżne orzeczenia. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem (legalności). Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Stosownie do art. 145 § 1 p.p.s.a. w przypadku gdy sąd stwierdzi bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Ponadto, zgodnie z obowiązującą w postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasadą oficjalności, wyrażoną w art. 134 p.p.s.a., wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Zobowiązany jest jednak do wzięcia pod uwagę z urzędu wszelkich istotnych naruszeń prawa podatkowego. Skarga okazała się zasadna. Po dokonaniu kontroli zaskarżonego postanowienia, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane przez skarżącą zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd uznał, że istnieją podstawy do zakwestionowania stanowiska organu podatkowego wyrażonego w tym postanowieniu oraz w poprzedzającym je postanowieniu organu pierwszej instancji. Postanowienia te naruszają bowiem przepisy prawa materialnego, tj. art. 55 § 2 oraz art. 62 § 1 O.p., z uwagi na błędne ich zastosowanie w stanie faktycznym sprawy. Spór w niniejszej sprawie dotyczył możliwości rozksięgowania wpłaty dokonanej przez spółkę w dniu [...] r. w kwocie [...] zł na poczet zaległości w podatku od nieruchomości za rok 2013. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stanęło na stanowisku, iż możliwe było rozksięgowanie wpłaty na zaległości spółki z pominięciem dyspozycji podatnika zawartej w tytule przelewu i zaliczenie wpłaty zgodnie z art. 55 § 2 O.p. na najwcześniejszą zaległość z tytułu podatku od nieruchomości, występującą na koncie podatnika, tj. na zaległość za styczeń 2013 r. i odsetki oraz za listopad 2013 r. i odsetki. Skarżąca zarzuciła, że organ pominął dyspozycję wynikającą z art. 62 § 1 O.p., bowiem zarachował wpłatę sprzecznie ze wskazaniem w treści przelewu oraz korespondencji prowadzonej z organem. Zdaniem Sądu, rację w opisanym sporze należało przyznać skarżącej. Zauważyć należy, iż art. 55 § 2 i art. 62 § 1 O.p., dotyczą sytuacji, w której sam podatnik w ramach ciążących na nim zobowiązań dokonuje wpłaty na rzecz organu, Regulują one tryb zaliczania dokonanej wpłaty na istniejące zaległości, gdy wysokość wpłaty nie wystarcza na pokrycie wszystkich zobowiązań. Zgodnie z art. 55 § 2 O.p. jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim, w dniu wpłaty, pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę (zasada proporcjonalności). Z kolei w myśl art. 62 O.p. jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Z § 3 art. 62 wynika, że przepis § 1 stosuje się odpowiednio w razie dokonywania wpłat na poczet rat, na jakie rozłożono podatek lub zaległość podatkową wraz z odsetkami za zwłokę oraz rat podatku. Zasadą jest zatem, że o przeznaczeniu wpłaconej kwoty decyduje podatnik. Generalna zasada wynikająca z art. 62 § 1 O.p. odnosi się także do wpłat dokonywanych na poczet rat, na jakie rozłożono podatek (zaległość podatkową), rat powstających z mocy prawa. Zdaniem Sądu, oczywiste jest, że zasada ta dotyczy również sytuacji gdy układ ratalny zaproponował podatnik w związku z wnioskiem o rozłożenie na raty podatku, jak w niniejszej sprawie. Zgodnie z wyżej powołanym art. 62 § 1 O.p. o kolejności zaliczenia wpłat na poszczególne raty decyduje więc podatnik, zaś zasada iż wpłata zaliczana jest na poczet raty o najwcześniejszym terminie ma zastosowanie dopiero wtedy, gdy podatnik nie oświadczy, na poczet której raty dokonał wpłaty, a więc nie zdecyduje, która z obciążających go rat zostanie zapłacona, a która może stać się przedmiotem ewentualnej egzekucji. Powyższe stanowisko Sądu w tej kwestii jest powszechnie akceptowane przez naukę prawa podatkowego i wyrażone, m.in. w tak liczących się komentarzach do art. 62 O.p., jak: C. Kosikowski, H. Dzwonkowski, A. Huchla, Ustawa Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, 2004, wyd. III, s. 226; R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2006, s. 292 – 293; B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, TNOiK, Toruń 2007, s. 433 – 434. Stanowisko takie podzielają także sędziowie Naczelnego Sądu Administracyjnego w opracowanym przez nich komentarzu do art. 62 Ordynacji podatkowej (por. S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka – Medek Ordynacja podatkowa, Komentarz, LexisNexis, Warszawa 2004, s. 232 – 233). Bezsporne w sprawie było, że w dniu [...] r. spółka dokonała wpłaty na rzecz organu podatkowego m.in. kwoty [...] zł, wskazując, że wpłata dotyczy należności za listopad 2013 r. w wysokości [..] oraz raty w kwocie [...] zł z odsetkami w kwocie [...] zł według harmonogramu. Analiza akt sprawy nie pozostawiła żadnych wątpliwości co do tego, że w niniejszej sprawie na dzień dokonania wpłaty w dniu [...] r., a także wydania postanowień organów obu instancji o zarachowaniu, trwało postępowanie wszczęte wnioskiem z dnia [...] r., w którym skarżąca zwróciła się o rozłożenie na raty określonych należności w podatku od nieruchomości, obejmujących okres od maja [...] r., proponując konkretny układ ratalny, a także o umorzenie należności za okres od stycznia 2013 r. do kwietnia 2013 r. Stanowisko co do sposobu realizacji zaległości (harmonogram spłaty w ratach zaległości za okres od maja 2013 r. do listopada 2013 r. i wola umorzenia zaległości za okresy od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 r.), spółka konsekwentnie podtrzymywała również w wymienianej z organem korespondencji (pisma z [...] r. i z [...] r.). W ocenie Sądu, stwierdzenie zaś w piśmie organu z dnia [...] r., że spółka nie dokonała wpłat trzech pierwszych rat zgodnie z wnioskowanym przez nią układem ratalnym, uprawniało spółkę do uznania, że organ podatkowy zgadza się na realizację tego układu. W konsekwencji, skoro podatnik dokonał wpłaty na rzecz organu podatkowego i miał prawo do wiążącego wskazania i wskazał, na poczet którego z podatków (rat podatku) dokonywana jest wpłata i to niezależnie od tego czy ciążą na nim zobowiązania z kilku podatków, czy też w tym samym podatku, to organ, w świetle jednoznacznego brzmienia art. 62 § 1 O.p., był zobligowany te wskazania uwzględnić. Wskazania te, w świetle pozostałych ustaleń faktycznych, nie budziły żadnych zastrzeżeń Sądu. Zapis wynikający z treści przelewu w konfrontacji z treścią ww. pism spółki wyraźnie wskazywał, że wolą podatnika była realizacja podatku za listopad 2013 r. oraz spłata drugiej raty z zaproponowanego harmonogramu. Dodatkowo, oczywiste było, że co do zaległości za styczeń 2013 r. toczyło się postępowanie o jej umorzenie. Niemniej jednak, jak słusznie zauważyła skarżąca, jeśli organ podatkowy miał wątpliwości, co do tych wskazań, powinien był wezwać podatnika do ich sprecyzowania. Dopiero brak jednoznacznego wskazania podatnika uprawniał organ podatkowy do działania z urzędu, zgodnie z regułami określonymi w art. 62 § 1 O.p. (por. również stanowisko NSA w przedmiocie interpretacji ww. przepisu, zajęte w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 lutego 2008 r. w sprawie II FSK 1725/06 - orzeczenie dostępne w bazie orzeczeń sądów administracyjnych na stronie internetowej: www.nsa.gov.pl). Tak rozumiane uprawnienie podatnika nie oznaczało oczywiście uchylenia obowiązku organu podatkowego odpowiedniego rozliczenia dokonanej wpłaty, stosownie do regulacji zawartej w art. 55 § 2 O.p. tj. proporcjonalnie na poczet wskazanej zaległości oraz kwoty odsetek za zwłokę związanych z tą zaległością. Wobec powyższego wniesiona skarga zasługiwała na uwzględnienie, gdyż w świetle wykładni językowej jasno sformułowanych przepisów art. 62 § 1 w związku z § 3 O.p. i stanu faktycznego sprawy, który to stan Sąd przyjmuje, nie powinno budzić dla organów podatkowych najmniejszej wątpliwości to, iż podatnikowi przysługuje uprawnienie do wskazania, na jaką zaległą ratę podatku od nieruchomości powinna być zaliczona dokonana przez niego wpłata. Za zasadne należało także uznać zarzuty dotyczące naruszenia prawa procesowego, w szczególności art. 210 § 4 O.p. Sąd podzielił bowiem stanowisko skarżącej, że organ odwoławczy w swoim rozstrzygnięciu zupełnie pominął analizę art. 62 § 1 O.p. i nie odniósł się do zarzutów zażalenia w zakresie naruszenia wskazanego przepisu. Uzasadnienie jest lakoniczne i nie wynika z jego treści, w jaki sposób organ drugiej instancji doszedł do konkluzji, że rozrachowanie dokonane przez organ pierwszej instancji było prawidłowe, a zatem były podstawy do pominięcia dyspozycji podatnika z dnia [....] r. co do spłaty zaległości za listopad 2013 r., zaś co do stycznia 2013 r. pominięcia okoliczności objęcia tej zaległości wnioskiem o umorzenie. Podsumowując Sąd stwierdził, że w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ odwoławczy nie przedstawił przyjętego w sprawie sposobu rozumowania w ten sposób, aby strona (adresat postanowienia) oraz Sąd (dokonujący kontroli legalności postanowienia) mieli możliwość zapoznania się nie tylko ze stwierdzeniem organu, ale również z analizą, jaką organ ten przeprowadził. Z uwagi na naruszenie przepisów art. 62 oraz 55 O.p., skutkujące uchyleniem zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, Sąd odstąpił od szczegółowego odnoszenia się do pozostałych zarzutów dotyczących naruszenia zasad postępowania podatkowego. Ponownie rozpoznając sprawę organy podatkowe obowiązane są uwzględnić wskazania Sądu, a organ pierwszej instancji wyda stosowne postanowienie o zaliczeniu dokonanych przez podatnika wpłat. Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a., uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji (pkt 1 sentencji wyroku). Orzeczenie o wstrzymaniu wykonalności skarżonego postanowienia oraz o kosztach postępowania (pkt 2 i 3 sentencji wyroku) wydano w oparciu o art. 152, art. 200 i art. 205 § 2 .p.p.s.a.