I SA/Sz 1531/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2014 r. sprawy ze skargi T. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2010, 2011 i 2012 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adwokata J. L. kwotę [...] ([...]) złotych powiększoną o należny podatek od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej skarżącemu z urzędu. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie zaskarżoną decyzją z dnia 4 listopada 2013 r. znak [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 16 sierpnia 2013 r. znak: [...] odmawiającą T. Z. umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych w łącznej kwocie [...] zł, w tym za 2010 rok w kwocie [...] zł, za 2011 rok w kwocie [...] zł oraz za 2012 rok w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że T. Z. w piśmie z dnia 20 maja 2013 r. zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie podatku dochodowego za lata: 2010, 2011, 2012, rozliczonego na zasadach ogólnych. Następnie wyjaśnił, że w toku kontroli organ podatkowy zakwestionował prawo wnioskodawcy do opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej w formie karty podatkowej, a po wyłączeniu go z tej formy opodatkowania oraz rozliczeniu podatkowym na zasadach ogólnych powstały zaległości. Uzasadniając dalej swój wniosek, wskazał, że nie ma finansowych możliwości zapłaty, gdyż od wielu lat choruje na [...], zlikwidował nierentowną firmę i jest bezrobotnym, zarejestrowanym w urzędzie pracy. Ponadto, zalega z opłatami z tytułu należności ZUS za 5 miesięcy. Wnioskodawca wskazał, że jest w krytycznej sytuacji ekonomicznej, nie ma środków na zakup lekarstw ([...]), co stwarza zagrożenie dla jego życia. Do wniosku dołączył kopię 2 stron [...] oraz kopię kart wizyt bezrobotnego z dnia 15 kwietnia 2013 r. Podatnik w dniu 31 maja 2013 r. złożył stosowne oświadczenie, z którego wynikało, że posiada własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego o powierzchni [...] m2, który zajmuje wraz z byłą żoną. Nie zadeklarował posiadania nieruchomości, majątku ruchomego, kapitałów pieniężnych, papierów wartościowych i praw majątkowych. Wskazał, że mieszkanie jest standardowo wyposażone. Podał również, że jest bezrobotny i samotny. W oświadczeniu wnioskodawca wykazał następujące obciążenia finansowe: czynsz - [...] zł, energia elektryczna, gaz, woda, ogrzewanie, telefon - około [...] zł, koszty leczenia - [...] zł. Inne zobowiązania to: z tytułu pożyczki zawartej w dniu 4 lutego 2013 r. w wysokości [...] zł, spłacanej w ratach po [...] zł miesięcznie ([...] rat), zaległości wobec ZUS na kwotę [...] zł i z tytułu zaległego czynszu w Spółdzielni Mieszkaniowej "U." w wysokości około [...] zł (tj. połowa z kwoty [...] zł). Do oświadczenia podatnik załączył kopie: wyroku sądowego z dnia 23 stycznia 2012 r. orzekającego o rozwodzie małżonków Z., karty wizyt bezrobotnego z dnia 15 kwietnia 2013 r., wykaz leków wraz z ich kosztem, ostateczne przedsądowe wezwanie do zapłaty Spółdzielni Mieszkaniowej "U." z dnia 15 maja 2013 r. na kwotę [...] zł, umowę pożyczki z dnia 4 lutego 2013 r. na kwotę [...] zł, decyzję Prezydenta Miasta z dnia 20 maja 2013 r. o przyznaniu mu zasiłku oraz kopię upomnienia z ZUS z dnia 6 maja 2013 r. wzywającego do uregulowania składek. W dniu 3 czerwca 2013 r. dołączył do akt dokumenty: potwierdzenie rozliczenia zużycia wody od 1 stycznia do 31 marca 2013 r., wezwanie zarządu SM "U." do zapłaty odsetek od nieterminowych opłat za garaż na kwotę [...] zł, faktury z dnia 14 stycznia 2013 r. i 19 marca 2013 r. za energię elektryczną na kwoty: [...] zł i [...] zł oraz wezwanie do zapłaty za telefon w wysokości [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, że podatnik prowadził od 2 listopada 1983 r. do 29 marca 2013 r. działalność gospodarczą w zakresie wykonywania konstrukcji i pokryć dachowych. Z informacji organu wynika, że podatnik w dniu 18 marca 2013 r. darował synowi samochód marki [...] o wartości [...] zł. Organ I instancji decyzją z dnia 16 sierpnia 2013 r. znak: [...] odmówił podatnikowi umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010, 2011 i 2012 rok w łącznej kwocie [...] zł, w tym za 2010 rok kwota zaległości wynosiła [...] zł. Podatnik wniósł do Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie odwołanie, domagając się umorzenia zaległości podatkowej za 2010 rok w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz zarzucając naruszenie zasady sprawiedliwości społecznej (art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej), naruszenie zasady zaufania obywatela do organów podatkowych (art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012.749 ze zm.), zwanej dalej: Ordynacji podatkowej). W związku z powyższym wniósł o uchylenie ww. decyzji w części i umorzenie zaległości podatkowej za 2010 rok wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu odwołania wskazał, że od 15 stycznia 2004 r. do 29 marca 2013 r. prowadził działalność gospodarczą w zakresie robót budowlanych, opodatkowaną w formie karty podatkowej. W ramach tych usług wykonywał również usługi odśnieżania i zbijania sopli lodu z dachu, zakupu i dostarczenia piasku oraz soli drogowej, oczyszczania rynien, sprzątania i wywozu gałęzi, szklenia drzwi i okien. Ten zakres usług spowodował wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość karty podatkowej za lata 2010-2012. Podatnik wyjaśnił, że księgowość firmy prowadził we własnym zakresie, wywiązując się z obowiązków wobec budżetu państwa, płacił podatki, składał wymagane deklaracje i informacje. Wskazał, że od 3 lat sytuacja na rynku budowlanym się zmieniła i pomimo zaciągnięcia kredytu, musiał zamknąć firmę i zlikwidować działalność, aby nie zwiększać nowych zobowiązań finansowych. Po otrzymaniu decyzji o wygaśnięciu karty podatkowej, złożył zeznania PIT-36 o wysokości dochodu (poniesionej straty) za lata 2010-2012. Zeznania wypełnił na podstawie posiadanych materiałów źródłowych, a jako opodatkowany kartą podatkową, nie posiadał pełnej dokumentacji poniesionych kosztów. Zarzucił, że nie został poinformowany o możliwości szacowania zobowiązania podatkowego przez organ podatkowy za lata 2010-2012. Organ podatkowy oparł się na złożonych zeznaniach podatkowych za lata 2010-2012, które nie zawierają wszystkich ponoszonych kosztów. Wyjaśnił, że zlikwidował działalność gospodarczą z uwagi na złą koniunkturę na rynku budowlanym, syn natomiast rozpoczynając działalność w tym samym zakresie, ma szansę na nowe zlecenia i obiecuje pomoc w sprzyjających okolicznościach. Podatnik podał także, że jego miesięczne dochody wynoszą ok. [...] zł, a wydatki związane z prowadzeniem gospodarstwa domowego - około [...] zł. Podatnik choruje na [...] w związku z czym ma ograniczenia w wykonywaniu swojego zawodu. Nadal posiada zaległości wobec ZUS na kwotę [...] zł, w SM ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 roku, poz. 749, ze zm.), zwanej dalej: na kwotę [...] zł oraz z tytułu odsetek za nieterminowe opłacanie garażu w kwocie [...] zł. W dniu 21 października 2013 r. podatnik do protokołu w postępowaniu odwoławczym ponowił prośbę o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Do akt złożył zaświadczenie lekarskie z dnia 20 czerwca 2013 r. o stanie zdrowia, fakturę VAT na zakup leków w kwocie [...] zł, upomnienia ZUS z dnia 6 maja 2013 r. wzywające do uregulowania składek za 4 miesiące oraz pisma ZUS o przekazanie zajętych w banku kwot organowi egzekucyjnemu na pokrycie dochodzonych należności. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie decyzją z dnia 4 listopada 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie powołał się na podstawę prawną (art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) i wskazał m.in., że podatnik podejmując działalność gospodarczą w celach zarobkowych i we własnym interesie powinien dochować staranności w celu prawidłowego pokierowania swoimi sprawami. Organ II instancji wskazał, że z poczynionych ustaleń wynika, iż podatnik jest bezrobotny, otrzymuje zasiłek w wysokości [...] zł, korzysta z pomocy socjalnej (raz w miesiącu otrzymuje talon na wyżywienie w wysokości [...] zł). Nie posiada majątku, nie dysponuje prawami majątkowymi ani kapitałami pieniężnymi. Miesięcznie ponosi wydatki w kwocie około [...] zł (mieszkaniowe, konsumpcyjne, na leki, spłatę pożyczki). Oprócz zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych zalega wobec ZUS na kwotę [...] zł, w Spółdzielni Mieszkaniowej ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 roku, poz. 749, ze zm.), zwanej dalej: z tytułu zaległego czynszu w wysokości [...] zł oraz z tytułu odsetek z tytułu nieterminowych opłat za garaż – [...]zł. Z zaświadczenia lekarskiego o stanie zdrowia wynikało, że cierpi na kilka chorób oraz nie może wykonywać pracy związanej z wysiłkiem fizycznym i na wysokościach. Podatnik stwierdził, że w synu znajdzie oparcie finansowe, deklarując, iż zobowiązania za 2011 i 2012 r. jest w stanie uregulować do końca roku. Oceniając te okoliczności na tle przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy zaznaczył, że nie kwestionuje wagi podnoszonych przez podatnika problemów ani trudności aktualnego położenia finansowego. Jednak te okoliczności, nie mogą skutkować umorzeniem zaległości podatkowej za 2010 r. w kwocie [...] zł. Konieczność ponoszenia wydatków na utrzymanie jest nieodłącznym elementem bytu każdego gospodarstwa domowego. Natomiast posiadanie pożyczki do spłaty, zaległości wobec ZUS, Spółdzielni Mieszkaniowej było skutkiem decyzji podatnika w zakresie zarządzania środkami finansowymi, w tym braku zapłaty, pomimo osiągania dochodów (zaległości za garaż sięgają od lipca 2010 r., wobec ZUS od listopada 2012 r.). Uciążliwości związane z codzienną egzystencją nie są oceniane w kategoriach sytuacji nadzwyczajnych, czy wyjątkowych. Nie można z instytucji umarzania zaległości podatkowej czynić środka prowadzącego do zwolnienia z długu podatkowego w sytuacji pojawiających się problemów finansowych i życiowych. Problemy zdrowotne, które zgodnie z zaświadczeniem lekarskim rozpoczęły się już w 2000 roku – były niewątpliwie uciążliwe dla podatnika, jednakże nie wpłynęły one zasadniczo na uzyskiwane dochody w latach 2010 r. do 2012 r. Osiąganie mniejszych niż oczekiwane przychodów w działalności gospodarczej stanowi element ryzyka przedsiębiorcy i - co do zasady - nie powinien być traktowany jako argument uzasadniający udzielanie ulgi w płatności zaległości podatkowej. Organ odwoławczy uznał, że jakkolwiek obecny dochód strony (zasiłek) wskazuje na ograniczone możliwości uiszczenia zaległości podatkowej - to jednak nie przesądza to, o zasadności umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Podjęcie decyzji o prowadzeniu działalności gospodarczej jest jednoznaczne z przyjęciem wszelkich z tym związanych konsekwencji. Organ zauważył, iż prowadzona przez podatnika do 28 marca 2013 r. działalność gospodarcza była dochodowa (dochody odpowiednio: za 2010 rok – [...] zł, za 2011 rok – [...] zł, za 2012 rok – [...] zł). Strona powołując się na inną wysokość dochodów niż wykazała w zeznaniach za lata 2010-2012, nie wskazała nawet o jakie koszty w przybliżeniu chodzi. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że nie kwestionuje oceny lekarskiej w zakresie przeciwwskazań do pracy związanej z dużym wysiłkiem fizycznym i na wysokościach. Jednak z informacji podanych w odwołaniu oraz z wpisu do CEIDG wynika, że syn podatnika (wcześniej u niego zatrudniony) obecnie prowadzi działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak podatnik (rozpoczęcie jej zgłoszono dzień po zgłoszeniu likwidacji działalności przez ojca) pod własnym nazwiskiem i w tych samych realiach gospodarczych. Prowadząc nadal swoją dochodową działalność gospodarczą, podatnik w tej sytuacji miałby możliwość dalszego korzystania z pomocy syna. W ocenie organu tej sytuacji faktycznym powodem likwidacji działalności gospodarczej mógł być nie tyle stan zdrowia podatnika, co istniejące zadłużenia. W decyzji organ wskazał również, iż w dniu 4 lutego 2013 r. podatnik zaciągnął pożyczkę na działalność gospodarczą, aby w dniu 29 marca 2013 r. ją zlikwidować, a wcześniej, tj. w dniu 18 marca 2013 r. dokonał darowizny synowi w postaci samochodu o wartości [...] zł. Podatnik obciążył się dodatkowym zobowiązaniem wobec banku, wyzbywając się jednocześnie składnika majątku oraz możliwości zarobkowania. W ocenie organu podatnik likwidując działalność gospodarczą przynoszącą dochody, które pozwoliłyby na wywiązanie się z obowiązków podatkowych, pozbył się możliwości zarobkowania i w ten sposób ukształtował swoją sytuację finansową. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie organ podatkowy pierwszej instancji, w sposób szczegółowy odniósł się do sytuacji zdrowotnej, finansowej i okoliczności powstania zaległości podatkowych. Postępowanie przeprowadzono z udziałem strony, dopuszczono i oceniono wszystkie dowody przedstawione przez podatnika. Motywy rozstrzygnięcia zostały szczegółowo wyjaśnione w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji, które podzielił również organ odwoławczy. Reasumując, organ II instancji uznał, że jakkolwiek obecnie sytuacja finansowa i materialna strony, na tle wskazywanych problemów zdrowotnych ogranicza możliwości zapłaty jednorazowo zaległości podatkowych, to jednak nie przesądza o zasadności ich umorzenia. Interes publiczny wymaga, aby zobowiązania podatkowe były realizowane, a podatnik nie był z obowiązku zapłaty tych należności zwalniany, dopóki można upatrywać możliwości zapłaty należności jak nie w całości, to chociaż w części. Organ odwoławczy zauważył również, że zawarty w odwołaniu wniosek w zakresie umorzenia odsetek od przedmiotowych zaległości, z uwagi na wynikającą z art. 127 Ordynacji podatkowej dwuinstancyjność postępowania podatkowego, został przekazany w dniu 23 października 2013 r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do rozpatrzenia. Podatnik nie zgodził się z rozstrzygnięciem organu II instancji i w złożonej w Wojewódzkim Sadzie Administracyjnym w Szczecinie skardze na tę decyzję wniósł o uchylenie decyzji i umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. W skardze ponowił zarzuty przedstawione w odwołaniu, przytaczając podobną argumentację. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego ani procesowego. Stosownie do treści przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.153.1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2012.270 ze zm.), zwana dalej: "p.p.s.a." sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy). Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z regulacji tej wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Rozstrzygnięcie organu w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej jest decyzją uznaniową, gdyż zwrot "może umorzyć" oznacza, że organ wydaje decyzję w ramach tzw. uznania administracyjnego. Wynika z tego, że ustawodawca pozostawił organowi swobodę w wyborze określonego rozstrzygnięcia w razie zaistnienia przesłanek uzasadniających przyznanie ulgi. Jednakże pozostawienie przez ustawodawcę organowi wyboru w podjęciu decyzji nie oznacza dowolności, albowiem organ jest zobowiązany do ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej, tj. istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W tym celu organ musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy, gdyż w następstwie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego jest zobligowany do stwierdzenia, czy w sprawie występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Natomiast, w razie stwierdzenie wystąpienia przesłanek, brak związania organu oznacza, że nie musi on uwzględnić wniosku i wydać rozstrzygnięcie na korzyść strony. Nawet w sytuacji stwierdzenia przez organ, iż zachodzą okoliczności przemawiające za uwzględnieniem wniosku z uwagi na "ważny interes" organ może wydać decyzję odmowną (negatywną). W orzecznictwie podkreśla się, iż negatywne rozstrzygnięcie, podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być szczególnie przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją (por. wyr. NSA z dnia 18 maja 2005 r. FSK 2211/2004, niepubl.). Odnosząc się do znaczenia terminu "ważny interes podatnika", wskazać należy, że jest to pojęcie niedookreślone. W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku" (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, niepubl.). Przesłanki umorzenia należy więc oceniać nie tylko w kontekście sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty (por. wyrok NSA z dnia 26 listopada 1999 r., I SA/Łd 13/98, niepubl.). Jak już powyżej sąd wskazał, podjęcie rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego może nastąpić tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne i rzetelne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Te obowiązki organu wynikają z art. 122 Ordynacji podatkowej wyrażającym zasadę prawdy obiektywnej. Organ zobowiązany jest zbadać nie tylko trudną sytuację finansową, na którą powołuje się strona, pod kątem ustalenia czy wskazane okoliczności faktyczne wyczerpują przesłankę umorzenia ze względu na ważny interes strony czy interes publiczny, ale także powinien wziąć pod uwagę czy wskazane okoliczności uzasadniają przyznanie ulgi podatkowej. Według Sądu, umorzenie zobowiązania podatkowego jest to forma pomocy udzielonej przez państwo podatnikowi. Celem tejże pomocy jest uniknięcie negatywnych skutków w aspekcie interesu indywidualnego (m. in. poprzez zabezpieczenie egzystencji podatnika). Należy podkreślić, iż umorzenie zaległości podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, a nie rozstrzygnięcie, podjęte w ramach tzw. "uznania administracyjnego". Zatem sąd administracyjny jest zobowiązany do sprawdzenia czy decyzja została wydana w następstwie prawidłowo przeprowadzonego postępowania, z zachowaniem przepisów procedury, a także czy organ zbadał wszystkie okoliczności sprawy mogące mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia i ich oceny w świetle ustawowych przesłanek umorzenia oraz powinności ujęcia tej oceny w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sąd nie jest uprawniony do rozstrzygania czy pobór podatku powinien być zaniechany wskutek umorzenia zaległości podatkowej. W ocenie sądu, organy podatkowe w oparciu o przedłożone przez stronę dowody, a także na podstawie zebranych przez organ informacji, wszechstronnie wyjaśniły okoliczności faktyczne sprawy i prawidłowo ustaliły sytuację materialną Skarżącego, uznając, iż aktualnie (tj. na dzień wydawania decyzji) skarżący jest w stanie uregulować zaległości w podatku dochodowego od osób fizycznych. Według sądu organ prawidłowo po wszechstronnym wyjaśnieniu okoliczności faktycznych sprawy uznał, że skarżący nie wykazał we wniosku okoliczności uzasadniających przyznanie mu ulgi, poprzez całkowite zwolnienie go z obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej. Podkreślić należy, że organy podatkowe odniosły się również do przyczyn powstania zaległości podatkowej. Oceniając ważny interes podatnika również przez pryzmat okoliczności sprawczych, które doprowadziły do powstania zaległości podatkowej, stwierdziły, że nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu uzasadniające przyznanie ulgi. Ze zgromadzonego materiału wynika, że organ nie negował tego, iż skarżący znalazł się w trudnej sytuacji materialnej i finansowej, gdyż zlikwidował działalność gospodarczą, jest bezrobotny, otrzymuje zasiłek w wysokości [...] zł, korzysta z pomocy socjalnej (raz w miesiącu otrzymuje talon na wyżywienie w wysokości [...] zł), a ponosi miesięczne wydatki w kwocie około [...] zł (wydatki mieszkaniowe, konsumpcyjne, na leki, na spłatę pożyczki). Jednakże w świetle art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uzasadnione było stwierdzenie organu, że te okoliczności te nie mogą skutkować umorzeniem zaległości podatkowej za 2010 r. w kwocie [...] zł, bowiem są to zwykłe koszty związane z codziennym utrzymaniem każdej osoby, w związku z czym nie można ich uznać ich za wyjątkowo trudną sytuację. Ponadto, jak słusznie zauważył organ spłata: pożyczki, zaległości wobec ZUS (za 5 miesięcy), należności Spółdzielni Mieszkaniowej (z tytułu czynszu za lokal mieszkalny oraz odsetek z tytułu nieterminowych opłat za garaż) jest skutkiem podjęcia przez podatnika decyzji o nieuiszczaniu opłat i innych zobowiązań pieniężnych pomimo osiągania dochodów (zaległości za garaż sięgają od lipca 2010 roku, wobec ZUS od listopada 2012 roku). Organ odniósł się także do problemów zdrowotnych skarżącego, które (jak wynika z zaświadczenia lekarskiego rozpoczęły się już w 2000 roku), słusznie zauważając, że są one uciążliwe dla podatnika, jednakże nie wpłynęły zasadniczo na uzyskiwane dochody w okresie od 2010 roku do 2012 roku. Ponadto, podkreślić należy, że zmiana wysokości osiąganych dochodów jest normalnym zjawiskiem związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Każdy podmiot, który podejmuje się prowadzenia działalności gospodarczej powinien mieć świadomość, iż wiąże się to także z ponoszeniem ryzyka niepowodzenia przedsięwzięcia. Należy zauważyć, że każdy podatnik, w tym skarżący, prowadząc działalność gospodarczą, ponosi ryzyko z nią związane, a zdarzenia takie jak m. in. niskie zyski i niewielka opłacalność (w ocenie skarżącego) nie są nadzwyczajną okolicznością, która uzasadnia udzielenie zwolnienia, gdyż są to normalne okoliczności związane z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Ponadto, likwidacja działalności gospodarczej nie może być bezwzględnym powodem przyznania zwolnienia podatkowego. Przede wszystkim podkreślić należy, że prowadzona przez podatnika do 28 marca 2013 r. działalność gospodarcza była dochodowa (dochody wynosiły: za 2010 rok – [...] zł, za 2011 rok – [...] zł, za 2012 rok – [...] zł). Strona powołując się na inną wysokość dochodów, niż wykazała w zeznaniach za lata 2010-2012 (ze względu na nieujęcie wszystkich poniesionych kosztów), nie wskazała o jakie w przybliżeniu koszty chodzi. Organ miał także na uwadze okoliczność, że syn skarżącego - wcześniej u niego zatrudniony – aktualnie prowadzi działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak ojciec (rozpoczęcie jej zgłoszono dzień po dniu, w którym skarżący zgłosił likwidację swojej działalności) pod własnym nazwiskiem i w tych samych realiach gospodarczych. Prowadząc nadal swoją dochodową działalność gospodarczą, podatnik w tej sytuacji miałby możliwość dalszego korzystania z pomocy syna. Wobec tego – jak wskazał organ - uzasadnionym powodem likwidacji działalności gospodarczej mógł być nie tyle stan zdrowia podatnika (który choruje od kilkunastu lat), co istniejące zadłużenia. Przy tym należy pamiętać, że organ nie kwestionował oceny lekarskiej w zakresie przeciwwskazań do pracy związanej z dużym wysiłkiem fizycznym i na wysokościach. Organ zwrócił także uwagę, że wątpliwości co do rzeczywistej intencji skarżącego budzi zaciągnięcie przez niego w dniu 4 lutego 2013 r. pożyczki na działalność gospodarczą, z uwagi na zakończenie działalności w dniu 29 marca 2013 r. Nadto, w dniu 18 marca 2013 r. skarżący dokonał darowizny na rzecz syna w postaci samochodu o wartości [...] zł. Skarżący zaciągając zobowiązanie wobec banku, wyzbył się również składnika majątku. Uzasadnione jest zatem stwierdzenie, że skarżący likwidując działalność gospodarczą przynoszącą dochody, które pozwoliłyby na wywiązanie się z obowiązków podatkowych, pozbył się możliwości zarobkowania i w ten sposób ukształtował swoją sytuację finansową. Słusznie organ uznał, że nie może być tak, że podatnik zaciąga nowe zobowiązania finansowe czy pozbywa się składników majątku i źródła dochodu, kosztem swoich zobowiązań względem budżetu państwa. Reasumując, wskazać należy, że w sposób uprawniony organ stwierdził, iż przytoczone okoliczności powstania zaległości podatkowych jak i trudności ekonomiczne nie stanowią zdarzeń indywidualnie nadzwyczajnych czy wyjątkowych. Są one następstwem nieznajomości przepisów prawa i nie były skutkiem zdarzeń o charakterze wyjątkowym, lecz stanowią efekt podejmowanych decyzji w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej i zarządzania środkami finansowymi. Podsumowując, stwierdzić należy, iż Sąd nie znalazł podstaw do podważenia oceny zawartej w zaskarżonej decyzji, bowiem nie wystąpiła w sprawie przesłanka ważnego interesu podatnika czy interesu publicznego, przemawiająca za umorzeniem zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ wyważył także oba te interesy, czemu dał wyraz w swojej decyzji. W ocenie Sądu, organ podjął niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy, a zaskarżoną decyzję wydał na podstawie wyczerpująco zebranego materiału dowodowego, przy czym wspomnieć należy, że organ nie poprzestał jedynie na dokumentach i dowodach zaprezentowanych przez skarżącego, ale sam podjął działania w celu uzyskania rzetelnych informacji (m.in. ustalił, że skarżący prowadził od 2 listopada do 29 marca 2013 r. działalność gospodarczą w zakresie wykonywania konstrukcji i pokryć dachowych oraz że darował synowi samochód). Zaskarżona decyzja została uzasadniona w sposób przekonujący i jasny, zarówno co do stanu faktycznego i jak prawnego sprawy. Organy prowadziły postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd orzekł jak w sentencji.