I SA/Sz 159/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy [...] po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi K. T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] kwietnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Sygn. akt I SA/Sz [...] U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Skarbowej [...] postanowieniem z [...] r., nr nr [...] [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji D. U. K. S. w [...] z dnia [...] r., nr [...], określającej K. T. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia [...]. w łącznej wysokości [...] zł. Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym sprawy. Decyzją z dnia [...] r., nr [...], po uprzednim dwukrotnym uchyleniu przez organ odwoławczy decyzji wydawanych w tym zakresie, organ I instancji określił podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia [...] Decyzja ta została stronie doręczona w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.- zwanej dalej "O.p.") w dniu [...] r., w związku z czym termin do wniesienia odwołania upływał z dniem [...] r. Za pośrednictwem D. U. K. S. w [...] do D. I. S. w [...], wpłynął wniosek podatniczki (nadany na dniu [...] r.) o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji z dnia [...] r. Podatniczka wraz z wnioskiem złożyła odwołanie od ww. decyzji wskazując jednocześnie, że informację o wydaniu decyzji otrzymała w dniu [...] r. w D. W. i E. U. S.. We wniosku strona podniosła, że wniesienie odwołania od ww. decyzji, nie było możliwe w terminie 14 dni od jej doręczenia z uwagi na jej krótkoterminowy pobyt w K., który miał miejsce od [...] r. oraz ze względu na stan zdrowia podatniczki, u której doszło do nagłego porażenia mięśni, wskutek czego nie mogła się poruszać. Na dowód tego, podatniczka załączyła do wniosku zaświadczenie lekarskie z dnia [...] r., w którym wskazano, że jest niezdolna do pracy w dniach od [...] r. do [...] r. i powinna leżeć. Po powrocie do pracy w S., podatniczka nie odnalazła żadnych zawiadomień (awiz) wskazujących na możliwość odebrania kierowanej do niej korespondencji w placówce pocztowej. Zdaniem podatniczki, nieotrzymywanie przez nią zawiadomień o możliwości odbioru korespondencji w urzędzie pocztowym (awiz) potwierdza pismo z dnia [...] r., będące skargą na sposób doręczania jej korespondencji przez pracowników urzędu pocztowego. Strona stwierdziła, że nie wie jaka była przyczyna niepozostawienia awiza przez listonosza, jednakże zmiany listonoszy w regionie S. były częste i skutkowały pozostawieniem przesyłek pocztowych z tyłu budynku na podwórku, które nie jest własnością podatniczki. Podatniczka wyjaśniła również, że w związku z nagłym pogorszeniem się jej stanu zdrowia i nieotrzymaniem zawiadomienia o możliwości odbioru pisma w placówce pocztowej, bez swojej winy, nie miała możliwości złożenia odwołania w terminie. Dlatego, w jej ocenie, gdy ustały już przyczyny uchybienia terminowi, zasadne stało się przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Strona wskazała przy tym, że uchybienie terminowi nastąpiło z przyczyn obiektywnie stwierdzonych, m.in. zaświadczeniem lekarskim, bez jej winy i w konsekwencji, niezwłocznie po ustaniu tych przyczyn, wniosła do organu II instancji, odwołanie od decyzji. W piśmie złożonym w dniu [...] r., podatniczka wniosła uzupełnienie wniosku o przywrócenie terminu do wniesienie odwołania, załączając pismo z dnia [...] r., które skierowała do placówki P. P. w S., stanowiące skargę na nieprawidłowe pozostawianie listów i awiz przez listonosza. Z uwagi na fakt, że podatniczka nie przedłożyła odpowiedzi na powyższą skargę, organ zwrócił się do właściwej placówki pocztowej o stosowne wyjaśnienia odnośnie prawidłowego doręczania pism podatniczce. W piśmie z dnia [...] r. N. U. P. wyjaśnił kwestie będące przedmiotem zapytania, nie stwierdzając żadnych uchybień listonosza i urzędu pocztowego. D. I. S. w [...] po rozpatrzeniu wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz po przeanalizowaniu całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, powołał się na brzmienie art. 162 § 1 i § 2 O.p. i wskazał, że strona do wniosku dołączyła odwołanie, a zatem dopełniła czynności, dla której termin był określony oraz zachowała siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu. Następnie organ wskazał, że stosownie do postanowień art. 144 O.p., art. 148 O.p., decyzję przesłano na adres do korespondencji strony, listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru, za pośrednictwem operatora pocztowego P. P.. Korespondencja ta, nie została podjęta przez adresata w wyznaczonym przez operatora pocztowego 14-dniowym terminie i w konsekwencji została zwrócona do organu I instancji wraz ze stosowną adnotacją. Zatem, decyzja z [...] r. została stronie skutecznie doręczona w trybie art. 150 § 2 O.p., w dniu [...] r., przy czym czternastodniowy termin do wniesienia odwołania, licząc od dnia [...] r., upłynął w dniu [...] r. Organ wskazał, że w sprawie niesporne jest to, że odwołanie od decyzji nie zostało złożone w ustawowym terminie, tj. do [...] r. Zostało ono złożone dopiero w dniu [...] r. Wnosząc zatem o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, strona powinna uprawdopodobnić brak swojej winy w spowodowaniu uchybienia temu terminowi. Organ zauważył, że decyzja organu I instancji została wysłana do podatniczki w dniu [...] r. Natomiast strona podała, że w dniu [...] r. (dzień pierwszego awiza) przebywała w K., gdzie doznała nagłego porażenia mięśni, wskutek czego nie mogła się poruszać. Strona przedłożyła zaświadczenie lekarskie wystawione dopiero w dniu [...] r., tj. w dniu drugiego awiza. Podatniczka nie przedstawiła żadnego dowodu na to, że pomiędzy [...] a [...] r. skontaktowała się z lekarzem oraz że przebywała w szpitalu, co mogłoby stanowić potwierdzenie jej złego stanu zdrowia. Ponadto, organ wskazał, że strona odbierała korespondencję oraz składała wielokrotnie pisma w sprawie, co świadczy o tym, że była świadoma toczącego się wobec niej postępowania kontrolnego. Zatem, powinna spodziewać się kolejnych pism, czy też rozstrzygnięcia kończącego sprawę, a w razie ich braku dołożyć wszelkich starań, by ustalić, na jakim etapie znajduje się prowadzone wobec niej postępowanie. W świetle powyższego, wyjaśnienia strony wskazujące, że jej krótkotrwały wyjazd oraz zły stan zdrowia, a także przeszkody związane z odbiorem przesyłek pocztowych kierowanych na adres do korespondencji, spowodowały, że nie mogła dochować ustawowego terminu do wniesienia odwołania, nie zasługiwały na uwzględnienie. Wobec powyższego, organ stwierdził, że podatniczka nie uprawdopodobniła wystarczająco, że została dotknięta nagłą chorobą, uniemożliwiającą jej terminowe złożenie odwołania, czy też wyręczenie się, w zakresie dokonania tej czynności, inną osobą. Organ odniósł się także do okoliczności nieotrzymywania przez nią zawiadomień o możliwości odbioru korespondencji w urzędzie pocztowym (awiz) i powołując się na pismo z [...], wskazał, że strona nie wykazała, że podjęła jakiekolwiek kroki w celu uzyskania informacji, jakie wobec niej rozstrzygnięcie zapadło w sprawie prowadzonej przez organ I instancji - mając przy tym świadomość (zgodnie z jej własnym twierdzeniem), iż korespondencja kierowana pod wskazany przez stronę adres, może być wadliwie doręczana. W ocenie organu II instancji, podjęcie przez stronę czynności w sprawie przez wniesienie odwołania i wniosku o przywrócenie terminu do jego złożenia, dopiero po ponad 6 miesiącach od zakończenia postępowania kontrolnego oraz powoływanie się na zaistnienie opisanych powyżej okoliczności, w żaden sposób nie wykazały, że strona dochowała należytej staranności w swojej sprawie. Sumując, D. I. S. w [...] stwierdził, że podatniczka nie spełniła wymogów wynikających z art. 162 § 1 O.p. Uchybienie terminowi było zawinione, a zatem termin ten nie podlegał przywróceniu. Strona nie zgodziła się ze stanowiskiem organu i w skardze wniesionej do W. S. A. w [...], zarzuciła organowi naruszenie art. 120, art. 121 § 1 i art. 121 O.p. w powiązaniu z art. 162 O.p. W piśmie z [...] r. pod nazwą "Uzupełnienie skargi", pełnomocniczka skarżącej podniosła zarzut naruszenia art. 150 § 2 O.p. wskazując, że nie doszło do doręczenia decyzji z [...] r. w sposób zastępczy. Do ww. pisma załączono oświadczenia: byłego doręczyciela z U. P. w S. – A. F., J. C. towarzyszącej podatniczce w czasie wyjazdu do K. w okresie od [...] do [...] r. oraz M. K., która wystawiła podatniczce zaświadczenie lekarskie z [...] r. Odpowiadając na skargę, D. I. S. w [...] podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. W. S. A. w [...], wyrokiem z dnia [...] r. sygn. akt [...], oddalił skargę podatniczki na ww. postanowienie z dnia [...] r. w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej skarżącej od ww. wyroku, N. S. A. wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt I FSK [...] uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania WSA w [...]. Sąd kasacyjny wskazał, że z jednej strony skarżąca wniosła o przywrócenie uchybionego terminu, wskazując na okoliczności, które w jej ocenie uprawdopodobniają brak winy w niedopełnieniu czynności procesowej w terminie. Z drugiej strony zaś wywodziła, że nie doszło do skutecznego doręczenia decyzji w trybie zastępczym. Powyższe twierdzenia są wzajemnie sprzeczne. W powyższej sytuacji, należy zatem w pierwszej kolejności przesądzić, czy w sposób skuteczny, odpowiadający wymogom ustawowym, przewidzianym w art. 150 O.p., nastąpiło doręczenie zastępcze przedmiotowej decyzji. Taka ocena prawna, powinna zostać dokonana w postępowaniu dotyczącym kontroli sądowej postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Ostateczne i prawomocne rozstrzygnięcie w zakresie tego, czy odwołanie zostało wniesione po upływie terminu, czy też uchybienie terminu nie miało miejsca, determinować będzie rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o przywrócenie terminu. Sąd kasacyjny za zasadny uznał zatem zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 162 § 1 O.p. Nie została bowiem przesądzona kwestia prawidłowości zastępczego doręczenia decyzji. Sąd kasacyjny za uzasadniony uznał również zarzut naruszenia art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. - dalej "P.p.s.a."). Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, Sąd kasacyjny uznał za bezzasadne. Odnosiły się one bowiem do prawidłowości kontroli sądowej w zakresie oceny doręczenia zastępczego odwołania. Te zarzuty zaś, powinny być przedmiotem rozpatrzenia w postępowaniu dotyczącym postanowienia o stwierdzeniu uchybienia terminu do wniesienia odwołania. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy W. S. A. w [...] z w a ż y ł, co następuje. Skarga jest bezzasadna. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że z uwagi na to, iż przedmiotowa sprawa była już przedmiotem kontroli N. S. A., Sąd - mając na uwadze art. 190 P.p.s.a. - rozstrzyga ponownie niniejszą sprawę w warunkach związania wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez N. S. A. w uzasadnieniu wyroku z dnia [...] r., I FSK [...]. Zgodnie z art. 190 P.p.s.a. – sąd rozpoznający sprawę związany jest wykładnią prawa dokonaną przez orzekający w tej samej sprawie przez NSA. Związanie sądu administracyjnego oceną prawną, o jakiej mowa w powołanym przepisie oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym we wcześniejszym orzeczeniu NSA poglądem, jak również nie może odstąpić od wskazań co do dalszego postępowania. Użyte w art. 190 P.p.s.a., pojęcie "wykładni prawa" należy rozumieć jako wyjaśnienie znaczenia przepisów prawa. Zarówno w orzecznictwie jak i doktrynie przyjmuje się, że "związanie wykładnią prawa" oznacza wykładnię przepisów prawa materialnego i procesowego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji. Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, zaś wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości w postaci np. braków w materiale dowodowym lub innych uchybień procesowych (por. wyrok WSA w [...] z dnia [...] r. sygn. akt [...] - powołane w niniejszym uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zatem, wskazać należy, że w ww. wyroku z dnia [...] r., sygn. akt I FSK [...], N. S. A. dokonując oceny niniejszej sprawy, wskazał, że warunkiem koniecznym dla procedowania w zakresie zasadności wniosku o przywrócenie terminu jest bezsporne uchybienie tego terminu. Zgodnie bowiem z art. 223 § 2 O.p., termin do wniesienia odwołania biegnie od dnia doręczenia decyzji stronie. Przy czym tylko prawidłowo dokonane doręczenie jest skuteczne i wywołuje skutki prawne. W niniejszej sprawie, ocena prawna faktu doręczenia decyzji została dokonana w postępowaniu dotyczącym kontroli sądowej postanowienia w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Sądowi wiadome jest z urzędu, że wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt [...] [...], W. S. A. w [...] oddalił skargę Skarżącej na postanowienie z dnia [...] r. w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania. Sąd uznał doręczenie zastępcze decyzji z dnia [...] r. za skuteczne i prawidłowe oraz przesądził tym samym, że strona uchybiła terminowi do wniesienia odwołania. W myśl art. 223 § 2 pkt 1 O.p., odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia stronie decyzji. Skoro przedmiotowa decyzja z dnia [...] r. została skutecznie doręczona Skarżącej w dniu [...] r., to ustawowy termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu [...] r. Jak wynika z akt sprawy, odwołanie zostało złożone pismem z dnia [...] r., (które wpłynęło do U. K. S. w [...] w dniu [...] r.), a więc po terminie. Kwestia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej została uregulowana w art. 162 O.p., który stanowi w § 1, iż w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do § 2 cytowanego przepisu - podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie wszystkich przesłanek. Ustanowiona w powołanym przepisie instytucja procesowa przywrócenia terminu ma charakter wyjątkowy. Jej celem jest ochrona jednostki przed negatywnymi skutkami uchybienia terminu dla podjęcia czynności procesowej przez stronę (strony) lub uczestników postępowania. W rozpoznawanej sprawie, Skarżąca do wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, dołączyła odwołanie, a zatem dopełniła czynności, dla której termin był określony. Również siedmiodniowy termin do wniesienia podania o przywrócenie terminu został zachowany. Skarżąca składając bowiem w dniu [...] r. wniosek o przywrócenie terminu wskazała, że przyczyna uchybienia terminowi ustała w dniu [...] r., tj. w dniu uzyskania przez nią od pracowników D. W. i E. U. S. w [...] informacji o wydaniu - powołanej na wstępie - decyzji pierwszoinstancyjnej. Sporna między stronami w sprawie jest natomiast przesłanka braku winy, która – jak wyżej wskazano - jest jedną z przesłanek, których łączne spełnienie jest konieczne dla przywrócenia terminu. Jak wskazuje się w orzecznictwie, brak winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych i można mówić o nim tylko wówczas, gdy dopełnienie czynności w terminie stało się niemożliwe z powodu trudnej do przezwyciężenia przeszkody niezależnej od strony. Powszechnie przyjmuje się - jako kryterium przy ocenie istnienia winy lub jej braku w uchybieniu terminu procesowego - obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy (por. postanowienie S. N. z dnia [...] r., sygn. akt III CRN [...], OSPiKA 1972, nr [...], poz. 144). Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa w tym zakresie. Nadto, zauważyć należy, iż przy ocenie winy strony lub jej braku w uchybieniu terminu do dokonania czynności procesowej należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie tej czynności w terminie, lecz także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu (por. postanowienie N. S. A. z dnia [...] r., sygn. akt II GZ [...], wyrok N. S. A., sygn. akt I GSK [...] z dnia [...] r. oraz I GSK [...] z dnia [...] r., CBOSA). A contrario zatem, przywrócenie terminu może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Oznacza to, że przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie, gdyż od strony postępowania można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia swych spraw. Przepis art. 162 § 1 O.p., nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia, co oznacza, że każdy, nawet najlżejszy stopień zawinienia w uchybieniu terminu, wyłącza możliwość zastosowania tej instytucji. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności postępowania po upływie ustawowego terminu zakreślonego do jej wykonania wymaga więc uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (przy rozumieniu umyślności jako zamierzonego działania sprzecznego z regułą lub regułami postępowania bądź na powstrzymaniu się od działania mimo obowiązku czynnego zachowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności, jakiej można wymagać od każdej osoby dbającej o swoje interesy). Ponadto, wykluczenie winy w uchybieniu terminu wymaga wykazania, iż mimo dołożenia wszelkich możliwych w danych warunkach starań, strona nie mogła przezwyciężyć przeszkody uniemożliwiającej jej dokonanie czynności postępowania w terminie ustawowym (por. wyrok WSA w [...] sygn. akt [...] z dnia [...] r., CBOSA). Nie może też budzić wątpliwości, że to podatnik wnioskujący o przywrócenie terminu powinien uwiarygodnić odpowiednią argumentacją swoją staranność oraz fakt, że przeszkoda była od niego niezależna i istniała przez cały czas, aż do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Kryterium braku winy jako przesłanki zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności w trakcie postępowania podatkowego. Skarżąca w swoim wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania wskazała, że wniesienie odwołania od decyzji D. U. K. S. w [...] z dnia [...] r. nie było możliwe w terminie 14 dni od jej doręczenia z uwagi na krótkoterminowy pobyt w K. od [...] r. oraz stan zdrowia. Jak wskazała, doszło u Niej bowiem do nagłego porażenia mięśni, wskutek czego nie mogła się poruszać. Na dowód tego, Skarżąca załączyła do wniosku, zaświadczenie lekarskie z dnia [...] r. w którym wskazano, że chory jest niezdolny do pracy w dniach od [...] r. do [...] r. i powinien leżeć. Po powrocie do pracy w S., Skarżąca nie odnalazła żadnych zawiadomień (awiz) wskazujących na możliwość odebrania kierowanej do niej korespondencji w placówce pocztowej. W piśmie złożonym w dniu [...] r. Skarżąca wniosła o uzupełnienie wniosku o przywrócenie terminu na wniesienie odwołania, załączając pismo z dnia [...] r. skierowane do placówki P. P. w S., stanowiące skargę na nieprawidłowe pozostawianie listów i awiz przez listonosza. Odnosząc się do powyższych twierdzeń Skarżącej, wyjaśnić należy, że sam fakt choroby, nawet poświadczony zaświadczeniem lekarskim, nie jest wystarczający dla uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminu. W przypadku choroby należy wskazać, że rodzaj choroby uniemożliwiał dokonanie czynności oraz co ważne, że nie istniała możliwość skorzystania z pomocy innych osób w jej dokonaniu. Pogląd o konieczności istnienia ze względu na chorobę niemożności działania po stronie zainteresowanego przywróceniem terminu i niewystarczalności w tym zakresie przedłożenia zaświadczenia lekarskiego znajduje szerokie potwierdzenie w orzecznictwie S. N. i sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z [...] r. II GSK [...], postanowienie SN z [...] r., IV CZ [...] oraz z dnia SN z [...] r., II UZ [...], wyrok NSA z [...] r., I FSK [...] i przywołane tam orzeczenia, wyrok NSA z [...] r., II OSK [...], wyrok NSA z [...] r., II OSK [...], wyrok NSA z [...] r., II FSK [...], wyrok NSA z [...] r., I SA/Ka [...], wyrok NSA z [...] r., I SA/Po [...], wyrok WSA w [...] z [...] r., V [...], wyrok WSA w Ł. z [...] r., I [...] [...]). Ocena, czy uprawdopodobniony został brak winy w uchybieniu terminu nie ogranicza się zatem do ustalenia, czy twierdzenie wnioskodawcy o chorobie jest wiarygodne (tj. np. potwierdzone zaświadczeniem lekarskim), ale musi również uwzględniać na przykład, czy wskazana przyczyna uchybienia terminowi stanowi przeszkodę niemożliwą do przezwyciężenia, i czy zainteresowany wykazał należytą staranność w podjęciu działań mogących zapobiec uchybieniu terminu, przykładowo przez wyręczenie się inną osobą. Kryterium braku winy jest bowiem związane z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu określonej czynności. W ocenie Sądu, Skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania. Z przedłożonego przez Skarżącą zaświadczenia lekarskiego wystawionego w dniu [...] r. (tj. w dniu drugiego awiza) wynikało, że Skarżąca była chora i nie mogła poruszać się, lecz okres niezdolności do pracy dotyczył okresu [...] r. Zasadnie wątpliwości organu wzbudziło - brak możliwości działania przez skarżącą w okresie między wysyłką decyzji ([...] a pierwszym dniem zwolnienia ([...] ale także ostatnim dniem zwolnienia ([...] i dniem upływu terminu do wniesienia odwołania (tj. [...] r.). Skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu, że pomiędzy [...] r. (datą pierwszego awiza) a [...] r. skontaktowała się z lekarzem oraz, czy przebywała w szpitalu, jako potwierdzenie jej złego stanu zdrowia. Z kolei krótkotrwały wyjazd do K. (na okres od dnia [...] r.) nie tłumaczy brak możliwości działania przez Skarżącą w okresie trwania 14 – dniowego terminu do wniesienia odwołania, który obejmował późniejszy okres, tj. od [...] r. do [...] r. Sąd podziela stanowisko organu, że Skarżąca nie wyjaśniła tych wątpliwości także swoimi późniejszymi działaniami, a tym samym nie wykazała braku swojej winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania. Skarżąca bowiem we wskazanym okresie prowadziła, zgłoszoną w U. S. w [...], aktywną działalność gospodarczą pod nazwą "[...]", uzyskując z tego tytułu dochody. Skarżąca składała pisma do U. S. w [...], wysyłane za pośrednictwem poczty (z U. P. [...]), dotyczące upoważnienia z [...] r. osoby trzeciej do składania i podpisywania deklaracji [...] w formie papierowej oraz korekty deklaracji [...] z [...] r., a także korekty zeznania [...] z [...] r. o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym [...]. Dokumenty te były własnoręcznie przez Skarżącą podpisane. Sąd wyjaśnia przy tym, że na podstawie art. 106 § 3 P.p.s.a. dopuścił i przeprowadził uzupełniający dowód z dokumentów prywatnych – oświadczenia A. F. z dnia [...] r., oświadczenie lek. Med. M. K. z dnia [...] r. oraz oświadczenie J. C. z dnia [...] r., które jednak nie potwierdziły stanowiska Skarżącej co do braku winy. Oświadczenie J. C. z dnia [...] r. w swojej treści zawierało jedynie potwierdzenie przez J. C. jej pobytu ze Skarżącą w dniach [...]. na wyjeździe w K.. W odniesieniu zaś do oświadczenia z dnia [...] r. złożonego przez M. K., Sąd podziela stanowisko organu, że w oświadczeniu tym zawarta była tylko informacja, że wystawione w dniu [...] r. zaświadczenie lekarskie "związane było z chorobą uniemożliwiającą pacjentce poruszanie się. W związku z tym uniemożliwiało to odbiór przesyłki". Zatem, z treści tej informacji wynikało tylko, że Skarżąca była chora i nie mogła poruszać się, przy czym okres niezdolności do pracy dotyczył okresu [...] Wątpliwości więc nadal pozostają co do pozostałego okresu uprawniającego do złożenia odwołania, tj. od [...] r. do [...] r. Stąd treść tego dowodu nie uprawdopodobniła jednak brak winy w niedopełnieniu czynności procesowej w terminie. Z kolei oświadczenie A. F. z [...] r. było już przedmiotem badania przez Sąd, który wyrokiem z dnia [...] r., sygn. akt [...], oddalając skargę strony skarżącej w przedmiocie uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, przesądził o skuteczności i prawidłowości doręczenia zastępczego decyzji z dnia [...] r. W ocenie Sądu, wszystkie podniesione prze Skarżącą okoliczności nie pozwoliły na przyjęcie, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania było niezawinione. Skarżąca posiadając wiedzę o prowadzonym postępowaniu kontrolnym, nie przedsięwzięła dostatecznych działań mających na celu uniknięcie niepodjęcia decyzji w sprawie, a w konsekwencji niedochowania terminu do złożenia od niej odwołania. Sumując, Sąd stwierdził, że stanowisko organu odwoławczego zawarte w zaskarżonym postanowieniu nie narusza przepisów prawa w sposób, który miał lub mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wobec tego Sąd, działając na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.