I SA/Sz 172/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 19 maja 2022 r. sprawy ze skargi Z. S. i K. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oddala skargę. K. S. i Z. S. (dalej: "Strony", "Skarżący") zaskarżyli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie z dnia 21 stycznia 2022 r. nr SKO/KD/400/5204/2021 utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta Szczecin z dnia 11 października 2021 r. nr WPiOL-VII.3120.1488.2021.IK w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Postanowieniem z dnia 11 sierpnia 2021 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. W. [...] Postanowienie zostało doręczone Stronom w dniu 18 sierpnia 2021 r. Postanowieniem z dnia 16 września 2021 r. nr WPiOL-VII.3120.1488.2021.IK organ włączył do prowadzonego postępowania jako dowód w sprawie: zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 22 września 2014 r., nr [...]; wydruk z CEIDG dotyczący Z. S.; wydruk z CEIDG dotyczący K. S.. Postanowienie zostało doręczone Stronom w dniu 22 września 2021 r. W dniu 11 października 2021 r. organ I instancji wydał decyzję ustalającą zobowiązanie podatkowe w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2020 w kwocie 1.214 zł. W uzasadnieniu wskazał, że przedmiot opodatkowania stanowiły budynki lub ich części zw. z działalnością gospodarczą – BM o pow. 50,12 m2 (stawka 23,90 zł; za okres 01-12) oraz grunty pozostałe o pow. 33,12 m2 (stawka 0,50 zł; za okres 01-12). W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że Strony na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu z dnia 24 września 1999 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego Rep. A [...] stały się współwłaścicielami nieruchomości w postaci lokalu niemieszkalnego nr [...], położonego w S. przy ul. [...] Z lokalem niemieszkalnym nr [...] związany jest udział wynoszący 183/1000 części w częściach wspólnych budynku oraz w działce gruntu nr [...] obręb [...]. Organ podkreślił, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości do 2014 r. włącznie było ustalane Stronom na podstawie złożonego w dniu 30 listopada 1999 r. wykazu nieruchomości. Natomiast w dniu 3 października 2014 r. do organu wpłynęło zawiadomienie o zmianie w danych ewidencyjnych z dnia 22 września 2014 r. nr [...], dotyczące zmiany powierzchni działki nr [...] i [...] obręb [...] oraz aktualizacji budynków. Organ wskazał, że pomimo skierowania do Stron wezwania z dnia 28 maja 2021 r. nr WPiOL-VII.3120.1.49.2021.IK, do złożenia informacji IN-1, Strony nie dopełniły ciążącego na nich obowiązku. Organ zwrócił uwagę, że z informacji uzyskanych poprzez bezpośredni dostęp do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG) wynikało, że K. S. i Z. S. są wpisani jako osoby prowadzące działalności gospodarcze, a ponadto pod przedmiotowym adresem wpisane są stałe miejsca wykonywania tych działalności. Natomiast na podstawie bezpośredniego dostępu do Ewidencji Gruntów i Budynków (CEGiB) oraz do Centralnej Bazy Ksiąg Wieczystych (CBKW) organ stwierdził, że lokal niemieszkalny posiada powierzchnię użytkową wynoszącą 50,12 m2. Zdaniem organu w latach objętych postępowaniem podatkowym nieruchomość była w posiadaniu przedsiębiorcy, a także zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej i związana z działalnością gospodarczą, zatem powinna być opodatkowana wg. stawek związanych z działalnością gospodarczą. Ponadto organ wyjaśnił podstawę solidarnej odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości i okoliczności wydania jednej decyzji. W tym zakresie powołał przepisy prawa znajdujące zastosowanie w sprawie. W odwołaniu Strony zarzuciły decyzji organu I instancji naruszenie art. 21 § 1 pkt 2c w zw. z art. 68 § 1c, art. 68 § 1, art. 68 § 2, a także art. 208 § 1, art. 121 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.), dalej: "O.p.", a w związku z tym o jej uchylenie. W treści pisma Strony zasadniczo zarzuciły organowi podatkowemu wydanie decyzji ustalającej wymiar podatku po upływie 3-letniego terminu, przy złożonych przez Strony wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego, a tym samym nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe nie powstało. Strony poza rozwinięciem zarzutów odwołania, podniosły że organ podatkowy w dniu 3 października 2014 r. otrzymał informację o zmianie w danych ewidencyjnych z Wydziału Geodezji i Kartografii Urzędu Miejskiego, jednak jej Stronom nie przekazał. Po rozpoznaniu odwołania wniesionego przez Strony, organ II instancji utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji z dnia 11 października 2021 r. W uzasadnieniu wskazał, że podatek od nieruchomości w sprawie został wymierzony według stawki dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej od 50,12 m2 powierzchni użytkowej lokalu oraz według stawki dla nieruchomości pozostałych od 33,12 m2 gruntu. Organ podkreślił, że na okoliczność współwłasności Stron lokalu użytkowego oraz udziału w gruncie wskazywały dane z księgi wieczystej nr [...] i wykazu nieruchomości z dnia 30 listopada 1999 r. w zakresie lokalu oraz dane z ewidencji gruntów i budynków - zawiadomienie o zmianach danych ewidencyjnych z dnia 22 września 2014 r. w zakresie gruntu. Organ w rozstrzygnięciu powołał przepisy art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 4 i 5, a także art. 5 ust. 1 pkt 1 lit c i pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849, ze zm.), dalej: "u.p.o.l." oraz wyroki Trybunału Konstytucyjnego: z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 i z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt 13/15. Organ wyjaśnił, że w niniejszej sprawie, poza tym, że Strony wykazały lokal użytkowy jako związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, na jego związanie z prowadzeniem działalności gospodarczej wskazywały, także dane z CEGiB (K. S. - [...] oraz Z. S. - [...]). Tym samym, zdaniem organu zasadnie opodatkowano lokal użytkowy wg. stawki dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ zwrócił uwagę, że Strony zarzuciły organowi I instancji wydanie decyzji wymiarowej pomimo upływu 3-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego i twierdziły, że nie ma zastosowania przepis art. 68 § 2 O.p., gdyż złożyły wykaz nieruchomości, a zawarte w nim dane nie uległy zmianie. Dodatkowo wskazywały, że nie otrzymały zawiadomienia o zmianach danych ewidencyjnych, podczas, gdy organ podatkowy takie zawiadomienie otrzymał już w 2014 r. Zdaniem organu II instancji ww. zarzut Stron był bezprzedmiotowy w odniesieniu do zobowiązania podatkowego Stron w podatku od nieruchomości za 2020 r., gdyż doręczenie decyzji ustalającej nastąpiło w dniu 22 października 2021 r., czyli przed upływem 3-letniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego stosownie do art. 68 § 1 O.p. W piśmie z dnia 18 lutego 2022 r. Strony zamieściły skargę na pięć decyzji organu II instancji dotyczących zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2016, 2017, 2018, 2019, 2020. W związku z tym zarzuty skargi oraz uzasadnienie dotyczyło wszystkich ww. okresów. W skardze Strony wniosły o stwierdzenie nieważności zaskarżenia decyzji jako naruszających prawo, ewentualnie o uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisowych. Skarżący podnieśli zarzuty naruszenia: 1) art. 21 § 1 pkt 2 w zw. z art. 68 § 1 O.p. poprzez jego wadliwe zastosowanie, a w konsekwencji wydanie decyzji ustalającej wymiar podatku po upływie 3-letniego terminu, przy złożonych przez podatnika wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego, a tym samym nieuwzględnienie, że zobowiązanie podatkowe nie powstało; 2) art. 68 § 1 O.p., który stanowi, że zobowiązanie podatkowe o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2 nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym postał obowiązek podatkowy. Tymczasem decyzja w sprawie podatku od nieruchomości od osób fizycznych za 2016 rok powinna być dostarczona do 31 grudnia 2019 r., a nie 21 października 2021 r.; 3) art. 68 § 2 O.p. poprzez jego wadliwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że Skarżący nie ujawnili wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, braku określenia, które dane w złożonych przez Skarżących formularzach nie zostały ujawnione w rozumieniu przepisów prawa w sposób prawidłowy; 4) art. 208 § 1 O.p., które miało istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez jego niezastosowanie i umorzenie postępowania, pomimo, iż postępowanie w sprawie stało się bezprzedmiotowe wobec upływu 3-letniego terminu, w którym zobowiązanie podatkowe w ogóle mogło powstać; 5) art. 121 § 1 i art. 191 O.p. poprzez błędną i sprzeczną z zasadami logiki ocenę zebranego materiału dowodowego. Podczas, gdy organ podatkowy był w posiadaniu zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych z Wydziału Geodezji i Kartografii Urzędu Miasta Szczecin, którego nie przekazał podatnikom. W piśmie z dnia 6 maja 2022 r. Skarżący przedstawili dodatkowe stanowisko w sprawie. Do pisma załączono kopie: decyzji z dnia 2 stycznia 2014 r. w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2014; wykazu zmian w ewidencji dot. lokalu (przed zmiana i po zmianie); wykazu zmian w ewidencji dot. gruntu (przed zmiana i po zmianie); zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia 22 września 2014 r.; wypisu z rejestru lokali; wypisu z rejestru gruntów dla jednostki rejestrowej. W odpowiedzi na skargę, organ II instancji wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zauważył, co następuje: Wyjaśnić należy, że Sąd rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2021 r., poz. 2095). Zgodnie z tym przepisem, przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W będącej przedmiotem kontroli sądowej sprawie Przewodnicząca Wydziału I zarządzeniem z dnia 11 kwietnia 2022 r. skierowała sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów, gdyż brak było zgody wszystkich stron postępowania na rozpoznanie sprawy na rozprawie odmiejscowionej. Wskazać nadto należy, że na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 137) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość działania administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola ta, zgodnie z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", może dotyczyć między innymi decyzji administracyjnych. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c "p.p.s.a." lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając wniesioną skargę w granicach tak zakreślonych kompetencji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu jest w istocie to, czy w badanej sprawie doszło do przedawnienia prawa organu do wydania decyzji ustalającej Stronom wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 rok. Skarżący kwestionowali podstawę wydania przez organ podatkowy decyzji ustalającej, wskazując na przepis art. 68 § 1 O.p. i wynikający z niego 3-letni okres na doręczenie przez organ decyzji ustalającej zobowiązanie, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz na niedoręczenie przez organ zawiadomienia o zmianie danych ewidencyjnych, w posiadaniu którego organ był od dnia 3 października 2014 r. Skarżący nie kwestionowali daty doręczenia decyzji ustalającej, ani okoliczności dotyczących podstawy opodatkowania, w tym przyjętych powierzchni i stawki podatku, które tam wskazano. Podnosili natomiast, że w związku z uchybieniem 3-letniego terminu dla doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe nie powstało. Organ natomiast stwierdził, że w odniesieniu do zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 r., nie doszło do przedawnienia poprzez uchybienie przez organ podatkowy terminowi, o którym mowa w art. 68 § 1 O.p. Organ wskazał, że decyzja dot. ww. okresu została doręczona Skarżącym w dniu 22 października 2021 r., czyli przed upływem terminu przedawnienia. W takim stanie rzeczy wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Sąd wskazuje, że decyzja organu I instancji jako decyzja ustalająca zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 2020, została wydana w dniu 11 października 2021 r., a następnie doręczona Skarżącym przez operatora pocztowego w dniu 22 października 2021 r. (zgodnie z ZPO). Przedmiotowa decyzja została przesłana zbiorczą korespondencją obejmującą decyzje za lata 2016, 2017, 2018, 2019, 2020, 2021. Okoliczność doręczenia ww. decyzji nie była przez Skarżących kwestionowana. Przedmiotem oceny w niniejszej sprawie było w pierwszej kolejności czy decyzja ustalająca zobowiązanie podatkowe wobec Skarżących za 2020 rok została doręczona w terminie, o którym mowa w art. 68 § 1 O.p. W dalszej kolejności Sąd poddał analizie zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji pod kątem zgodności z przepisami prawa materialnego oraz procesowego. Sąd wyjaśnia, że zobowiązania podatkowe powstają albo z mocy prawa (art. 21 § 1 pkt. 1 O.p.), albo poprzez doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Termin przedawnienia prawa do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego jest ściśle związany ze sposobem powstania zobowiązania podatkowego, polegającego na doręczeniu podatnikowi decyzji organu podatkowego. Dzień doręczenia decyzji jest bowiem dniem powstania zobowiązania podatkowego (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). W takim przypadku zobowiązanie nie powstaje jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po 3 latach lub – w przypadkach wskazanych w art. 68 § 2 O.p. – po 5 latach, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Brak doręczenia w tym terminie powoduje, że prawo do wydania decyzji wygasa, a zobowiązanie podatkowe w ogóle nie powstaje (A. Mariański, Ordynacja podatkowa. Komentarz. Warszawa 2021, art. 68 § 1 O.p). Materiał dowodowy sprawy wskazuje jednoznacznie, że doręczenie decyzji I instancji nastąpiło w dniu 22 października 2021 r., czyli przed upływem 3-letniego terminu przedawnienia. Wyjaśnić bowiem należy, że w przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstał w roku 2020 (jak to miało miejsce w badanej sprawie dotyczącej roku 2020), to organ podatkowy miał czas do końca 2023 r. na wydanie i doręczenie decyzji. W niniejszej sprawie kluczową zatem regulacją podlegającą analizie na gruncie ustaleń faktycznych sprawy, był przepis art. 68 § 1 O.p. W okolicznościach niniejszej sprawy, Sąd stwierdził, że przepis art. 68 § 1 O.p. nie został przez organ podatkowy naruszony. Jak bowiem wskazano wyżej, data doręczenia decyzji I instancji nie jest w sprawie sporna, a zarzuty skargi są ściśle powiązane z 3-letnim terminem przedawnienia dla powstania zobowiązania podatkowego. Skarżący natomiast nie kwestionowali podstawy opodatkowania i stawki podatku przyjętej przez organ podatkowy, lecz jedynie upływ terminu do wydania i doręczenia decyzji. Wobec powyższego bez znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia pozostaje okoliczność, czy zawiadomienie o zmianie danych ewidencyjnych nie zostało Skarżącym przekazane, pomimo, iż organ podatkowy dysponował nim od dnia 3 października 2014 r. Na gruncie niniejszej sprawy dotyczącej zobowiązania za 2020 rok nie ma bowiem konieczności analizowania, czy podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego albo, czy w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Okoliczność ta miałaby natomiast znaczenie dla ewentualnego zaistnienia podstawy do zastosowania przez organ podatkowy przepisu art. 68 § 2 O.p., który zawiera dodatkowy warunek dla powstania zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 68 § 1 O.p. Na marginesie jedynie Sąd wskazuje, iż ww. regulacja została obszernie przeanalizowana w toku postępowania sądowego zakończonego wydaniem przez tutejszy Sąd wyroków z dnia 19 maja 2022 r. w sprawach o sygn. akt I SA/Sz 168/22 i I SA/Sz 169/22 (wyroki uchylające zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję organu I instancji). Orzeczenia te dotyczyły odpowiednio zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2016 i za rok 2017. Natomiast z oczywistych powodów, które zostały już wyżej wyjaśnione, przedmiotowe doręczenie decyzji organu I instancji, dotyczącej podatku za rok 2020, nie naruszyło art. 68 § 1 O.p. Organ podatkowy nie naruszył również art. 68 § 2 O.p., ponieważ nie znajdował on zastosowania w sprawie podatku za rok 2020. Sąd nie dostrzegł również naruszenia przepisów postępowania podatkowego, w tym przepisów art. 121 § 1 i art. 191 O.p., które stanowiły postawę zarzutu skargi, jak również jakichkolwiek innych naruszeń które skutkowałyby koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym Sąd uznał, że zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie narusza ani przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania – w stopniu który nakazywałby ich wyeliminowanie z obrotu. Z uwagi na powyższe, oddalono skargę w oparciu o art. 151 p.p.s.a.