I SA/Sz 216/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędzia WSA Joanna Wojciechowska po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 24 lipca 2019 r. sprawy ze skargi P. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej P. W. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z dnia [...] stycznia 2019 r. P. (dalej: "spółka" lub "skarżąca") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2018 r. nr [...], stwierdzające niedopuszczalność zażalenia. Stan faktyczny sprawy przedstawia się następująco. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] Prezydent Miasta Ś. dokonał rozliczenia nadpłaty spółki w podatku od nieruchomości za lata 2008, 2011, 2012 i 2013 r. na poczet zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. i bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości za 2018 r. (II rata). Pismem z dnia [...] października 2018 r. radca prawny T. złożył – w imieniu skarżącej spółki - zażalenie na ww. postanowienie organu I instancji. Pismem z dnia [...] listopada 2018 r. Kolegium skierowało do spółki (na adres jej siedziby) wezwanie do złożenia pełnomocnictwa udzielonego radcy prawnemu T. do działania w imieniu spółki zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami Ordynacji podatkowej albo do podpisania zażalenia z dnia [...] października 2018 r. W dniu [...] grudnia 2018 r. radca prawny T. złożył pismo w którym wskazał, że pełnomocnictwo do reprezentowania strony zostało udzielone przed dniem 1 stycznia 2016 r. przed wprowadzeniem wzorów pełnomocnictw. Do pisma dołączył poświadczoną za zgodność z oryginałem kopię pełnomocnictwa z dnia [...] lutego 2014 r. wraz z odpisem z KRS. Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] grudnia 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło niedopuszczalność zażalenia wniesionego przez radcę prawnego T. na ww. postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu, organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] grudnia 2018 r. w odpowiedzi na wezwanie organu odwoławczego dołączono pełnomocnictwo, które nie spełnia wymogów określonych przepisami Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 138a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej: "O.p." strona może działać przez pełnomocnika, przy czym pełnomocnictwo może być ogólne, szczególne albo do doręczeń (art. 138a § 2 O.p.). Pełnomocnictwo ogólne upoważnia do działania we wszystkich sprawach podatkowych oraz w innych sprawach należących do właściwości organów podatkowych. Od dnia 1 stycznia 2016 r. ustanowienie pełnomocnika przez podatnika powinno nastąpić poprzez złożenie pełnomocnictwa na urzędowym formularzu. W sprawie pełnomocnictwo ogólne z dnia [...] lutego 2014 r. upoważniało pełnomocnika do reprezentowania strony przed organami podatkowymi w zakresie podatku od nieruchomości. Pełnomocnictwo to z dniem 1 stycznia 2016 r., w rozumieniu znowelizowanych przepisów, stało się pełnomocnictwem szczególnym o którym mowa w art. 138e O.p., co wynika z treści art. 24 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649) dalej: "ustawa zmieniająca". Zgodnie z treścią art. 138e § 1 O.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej. Przepis ten dotyczy zatem pełnomocnictw szczególnych, tj. upoważniających pełnomocnika do działania we wskazanej sprawie podatkowej. Mając powyższe na uwadze, organ odwoławczy stwierdził, że pełnomocnictwo udzielone przez spółkę radcy prawnemu T. ma charakter ogólny, dotyczy bowiem reprezentowania jej interesów przed organami podatkowymi w zakresie podatku od nieruchomości, i nie wskazuje konkretnej sprawy podatkowej - w tym przypadku sprawy w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości i jej rozliczenia. W konsekwencji, treść pełnomocnictwa nie pozwala na uznanie go za pełnomocnictwo szczególne w tej konkretnej sprawie. Tym samym, nie można uznać, że zażalenie z dnia [...] października 2018 r. zostało wniesione przez uprawnioną do tego osobę. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca spółka – reprezentowana przez radcę prawnemu – wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości oraz o zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono: I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: 1. art. 138a § 1 O.p. poprzez odmowę prawa do działania przez pełnomocnika, którego pełnomocnictwo zostało skutecznie ustanowione i jest ważne oraz zostało złożone do akt sprawy, 2. art. 228 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. poprzez jego błędne zastosowanie, tj. błędne przyjęcie, że w sprawie zachodzą przesłanki do zastosowania tego przepisu, podczas gdy odwołanie zostało wniesione przez podmiot uprawniony i jako takie winno być merytorycznie rozpoznane, 3. art. 24 ustawy zmieniającej" w związku z art. 138a O.p. poprzez błędne zastosowanie tej regulacji i w konsekwencji przyjęcie, że pełnomocnictwo znajdujące się w aktach sprawy jest niewłaściwe; II. wadliwość formalnoprawną wynikającą z naruszenia przepisów postępowania, która mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: art. 124 w związku z art. 217 § 2 O.p. poprzez niewystarczające wyjaśnienie przesłanek, na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie, stwierdzając niedopuszczalność zażalenia w sposób wewnętrznie sprzeczny. W uzasadnieniu skargi, skarżąca spółka podkreśliła, że odmowa możliwości działania poprzez pełnomocnika, który został prawidłowo ustanowiony, a dokument pełnomocnictwa został złożony do akt sprawy, doprowadziła do rażącego naruszenia praw skarżącej w postaci pozostawienia zażalenia bez merytorycznego rozpoznania. Spółka podkreśliła, iż działanie pełnomocnika (w szczególności legitymującego się stosownymi kwalifikacjami) stanowi istotny element prawa do obrony i korzysta ze szczególnej ochrony procesowej. Spółka wskazała, że w sprawie nie ulega wątpliwości, iż ustanowiła pełnomocnika w sprawie podatku od nieruchomości jak również fakt, iż kwestia odsetek od nadpłaty jest wprost związana z kwestią samej nadpłaty. Tenże pełnomocnik reprezentował spółkę na poszczególnych etapach postępowania (skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego) w latach 2013 -2015 i później. Skarżąca wskazała, że organ nie kwestionuje, iż uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa został złożony do akt sprawy przed dniem 1 stycznia 2016 r. Kwestią sporną jest to, czy zgodnie z art. 24 ustawy zmieniającej każde pełnomocnictwo (urzędowo poświadczony odpis, uwierzytelniony odpis) dołączone do akt sprawy przed dniem 1 stycznia 2016 r. powinno być traktowane jako pełnomocnictwo szczególne w rozumieniu art. 138e O.p. W ocenie spółki, m.in. z uwagi na treść § 30 Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów w sprawie "Zasad techniki prawodawczej" z dnia 20 czerwca 2002 r. (Dz.U. z 2016 r. poz. 283), wykładnia gramatyczna, mająca pierwszeństwo na gruncie prawa podatkowego, ustawy zmieniającej skutkuje ustaleniem, że pełnomocnictwo złożone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej nie musi spełniać wymogów określonych w art. 138e O.p. w aktualnym brzmieniu, w szczególności wskazywać sprawy podatkowej. Przemawia za tym językowe brzmienie przepisu - ustawodawca zdecydował się użyć zwrotu "uznaje się za". Ponadto analizowany przepis nie wyróżnia dwóch kategorii pełnomocnictw złożonych do akt sprawy przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej - pełnomocnictw spełniających wymogi z art. 138e O.p. oraz pełnomocnictw nie spełniających tych wymogów. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołała wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 30 listopada 2016 r. I SA/Go 323/16. Ponadto, skarżąca zarzuciła, że organ sporządził uzasadnienie zaskarżonego postanowienia w sposób zdawkowy, nielogiczny i wewnętrznie sprzeczny, co również stoi w sprzeczności z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Lektura zaskarżonego postanowienia nie pozwala stronie, do której to rozstrzygnięcie zostało skierowane, na wystarczające zapoznanie się zarówno z przeprowadzonym przez organ procesem wykładni przepisów, jak również ich zastosowania. Niezależnie od powyższego, skarżąca wskazała, że przytoczone przez organ przepisy wskazują, że miał on na względzie niespełnianie warunków określonych w art. 138a O.p. przez pełnomocnictwo, udzielone przez skarżącą swojemu pełnomocnikowi. Tymczasem organ uznał, że zażalenie wniesione przez pełnomocnika zostało wniesione przez podmiot nieuprawniony, tj. niebędący stroną. Jednakże mimo tego, postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania skierował do skarżącej. Taki sposób procedowania świadczy o niekonsekwencji organu w zakresie przyjętego stanowiska w sprawie. Reasumując zdaniem skarżącej, wskazane okoliczności uzasadniają, że organ przy wydaniu postanowienia naruszył przepisy postępowania, co mogła mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zatem powinno zostać uchylone. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna ale nie wszystkie jej zarzuty są uzasadnione. Przedmiotem kontroli sądowej jest rozstrzygnięcie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia, które jako podstawę rozstrzygnięcia wskazało art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 138 a § 1, art. 138 e i art. 239 O.p. Odnosząc się do przedłożonego pełnomocnictwa organ ocenił, że pełnomocnictwo z dnia [...].02.2014 r. jako pełnomocnictwo ogólne upoważniało do reprezentowania w zakresie podatku od nieruchomości, z dniem 1 stycznia 2016 r. stało się pełnomocnictwem szczególnym ale jego treść nie pozwala na uznanie go za pełnomocnictwo szczególne w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości i jej rozliczenia. Spór pomiędzy skarżącym a organem dotyczy skuteczności złożonego na wezwanie organu z dnia [...].11.2018 r. do akt sprawy pełnomocnictwa do reprezentowania strony w postępowaniu w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości na poczet zaległych i bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości. Wskazać zatem należy, że z art. 138e § 1 O.p. wynika, że pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania tylko we wskazanej sprawie – podatkowej lub innej należącej do właściwości organu podatkowego. Inaczej zatem niż przy pełnomocnictwie ogólnym, zakres umocowania przy pełnomocnictwie szczególnym ograniczony jest do konkretnej sprawy. Zasadniczy problem, jaki powstaje na tle komentowanego przepisu, dotyczy tego, jak należy rozumieć pojęcie sprawy, którą mocodawca może wskazać w pełnomocnictwie szczególnym. Czy chodzi o sprawę w znaczeniu formalnym jako konkretne postępowanie prowadzone przed organem podatkowym, czy też o sprawę w szerszym znaczeniu (materialnym) jako przedmiot postępowania. Problem ten jest o tyle istotny, że "sprawa" rozumiana jako przedmiot postępowania może być rozpoznawana w różnych formach procesowych (czynności sprawdzające, kontrola podatkowa, postępowanie podatkowe prowadzone oddzielnie przed organem pierwszej i drugiej instancji). Na tle poprzednio obowiązującego stanu prawnego, w którym ustawodawca podatkowy nie określał rodzajów pełnomocnictwa, dominował pogląd, że dokument pełnomocnictwa powinien być dołączony do akt konkretnego, zindywidualizowanego postępowania. Dopiero od tego momentu mogą realizować się procesowe uprawnienia oraz obowiązki pełnomocnika. Dokument pełnomocnictwa powinien trafić do akt rozpatrywanej sprawy jako wyraz woli strony działania w tej konkretnej sprawie za pośrednictwem pełnomocnika. Pogląd ten należy obecnie odnieść do pełnomocnictwa szczególnego w rozumieniu art. 138e O.p. Oddzielnymi sprawami w znaczeniu procesowym są czynności sprawdzające, kontrola podatkowa, kontrola celno-skarbowa, zwykłe postępowanie podatkowe, tryby nadzwyczajne postępowania podatkowego, egzekucja administracyjna. Konsekwentnie w każdym z tych postępowań należy oddzielnie zgłosić – czyli złożyć dokument pełnomocnictwa szczególnego. Jednocześnie zauważyć należy, że czym innym jest, przy tym zakres umocowania wynikający z pełnomocnictwa, a czym innym wykorzystanie tak sformułowanego umocowania w konkretnych sprawach. Oczywiście możliwe jest sformułowanie w dokumencie pełnomocnictwa szczególnego szerokiego zakresu umocowania, np. "do reprezentowania przed organami podatkowymi" lub "do reprezentowania w kontroli podatkowej, postępowaniu podatkowym i postępowaniu egzekucyjnym" lub "w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych", "w sprawie dotyczącej podatku od nieruchomości" jednak na każdym z tych etapów dokument pełnomocnictwa powinien być złożony na nowo. Inaczej mówiąc, dokument pełnomocnictwa może obejmować umocowanie do kilku spraw w znaczeniu przedmiotowym, co nie wyłącza obowiązku złożenia takiego dokumentu pełnomocnictwa do każdej prowadzonej sprawy, do każdych akt administracyjnych. Umocowany zatem np. do reprezentowania strony w sprawach podatku od nieruchomości, z uwagi na to, że stosowne pełnomocnictwo złożył w postępowaniu wymiarowym, a więc na potrzeby innego postępowania, nie może zatem wywodzić obowiązek uwzględnienia z urzędu przez organ takiego złożonego pełnomocnictwa do postępowania w sprawie zaliczenia nadpłaty. Co do zasady pełnomocnictwo szczególne złożone w postępowaniu podatkowym na etapie pierwszej instancji obejmuje także postępowanie odwoławcze, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo szczególne złożone w postępowaniu "głównym" obejmuje też związane z tym postępowaniem tzw. kwestie wpadkowe. W orzecznictwie uznaje się, że kwestią wpadkową w postępowaniu "wymiarowym" jest rozstrzyganie w przedmiocie nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności (zob. np. wyroki NSA: z 16.01.2014 r., II FSK 718/13; z 17.02.2015 r., I FSK 1776/13; z 22.03.2016 r., II FSK 86/14; z 28.02.2019 r., I FSK 1/19 – CBOSA). Podobnie należy też ocenić rozstrzyganie w przedmiocie kar porządkowych (art. 262–263 O.p.) i kosztów postępowania (art. 264–271 O.p.). Są to kwestie immanentnie związane z postępowaniem "głównym". Zgłoszone w tym postępowaniu pełnomocnictwo szczególne obejmuje więc uprawnienie do reprezentowania strony także w tych kwestiach, chyba że treść udzielonego pełnomocnictwa taką możliwość wyłącza. Jednak wydanie postanowienia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty nie jest, kontynuacją prowadzonego wcześniej postępowania wymiarowego, zakończonego wydaniem decyzji. Z literalnego brzmienia art. 76a O.p. wynika, że zaliczenie następuje "z dniem" wydania postanowienia (a nie "na dzień"). Takie sformułowanie przepisu wskazuje na deklaratywny charakter postanowienia, potwierdzający jedynie dokonane wcześniej ("z dniem") zaliczenie nadpłaty. Postanowienie to ma charakter potwierdzający uprawnienie podatnika i daje możliwość powoływania się na to uprawnienie w obrocie prawnym, ale samo w sobie nie kształtuje nowego stosunku prawnego. W konsekwencji należy stwierdzić, że na podstawie art. 76 O.p. zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej dokonuje się z mocy samego prawa i następuje z dniem złożenia deklaracji wykazującej rzeczoną nadpłatę ewentualnie wydania stosownej decyzji. Wydane przez organ postanowienie, które jedynie stwierdza dokonane ex lege zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości podatkowej, legitymuje w ten sposób prawa i zobowiązania podatnika. W ocenie Sądu deklaratoryjny charakter postanowienia z art. 76a § 1 O.p. oznacza, że jego wydanie już nie ingeruje w postępowania związane z wymiarem zobowiązania czy stwierdzenia nadpłaty a także nie stanowi ich kontynuacji. Wbrew stanowisku prezentowanemu w skardze postanowienie to nie jest immanentnym elementem postępowania podatkowego. Jest odrębnym bytem procesowym od postępowania wymiarowego, nie stanowi ani jego kontynuacji ani jego przedłużenia co oznacza wymóg złożenia dokumentu pełnomocnictwa do akt administracyjnych. Konsekwencją przyjętego przez organy podatkowe stanowiska, iż zaliczenie nie jest kontynuacją postępowania wymiarowego, jest uznanie, że obowiązkiem organu jest wezwanie do uzupełnienia braków zażalenia, co organ w niniejszej sprawie uczynił stosownie do 169 O.p. Stosownie do treści art. 169 § 1 O.p. wezwanie do usunięcia braków odwołania w rozpoznawanej sprawie powinno zostać w pierwszej kolejności skierowane do osoby wnoszącej odwołanie jako pełnomocnik. W imię zasady zaufania do organów podatkowych organ odwoławczy powinien dążyć do merytorycznego rozpoznania odwołania, a dopiero gdy wyczerpie możliwości usunięcia braków formalnych zażalenia, stwierdzić jego niedopuszczalność. Organ w niniejszej sprawie skierował wezwanie bezpośrednio do strony jednakże to uchybienie nie miało wpływu na zachowanie terminu do uzupełnienia braków, jednakże miało wpływ na wykonanie wezwania z uwagi na to, że organ w treści wezwania wskazał na alternatywne sposoby uzupełnienia braków, co w sytuacji przedłożenia pełnomocnictwa przez skarżącą i rozstrzygnięcie przez organ w drodze postanowienia uniemożliwiło ewentualne podpisanie zażalenia przez samą stronę. Odnosząc się do powołanego przez organ art. 24 ustawy zmieniającej, który jest przepisem intertemporalnym, zauważyć należy, że pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne w rozumieniu nowych przepisów. W myśl art. 30 ustawy zmieniającej w zakresie dotyczącym pełnomocnictw ogólnych przepisy art. 138a § 2, art. 138f § 1, art. 138g, art. 138h, art. 284 § 1 oraz przepisy wykonawcze wydane na podstawie art. 138j § 2 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2016 r. Powołany wyżej art. 24 ustawy zmieniającej jest jasny – nie budzi jakichkolwiek wątpliwości interpretacyjnych. Tylko pełnomocnictwa dołączone do akt sprawy przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, a także ich urzędowo poświadczone odpisy oraz uwierzytelnione odpisy, uznaje się za pełnomocnictwa szczególne w rozumieniu nowych przepisów w sprawie w której były udzielone. Zatem pełnomocnictwo z [...].02.2014 r. udzielone przez Podatnika i złożone do akt sprawy – z wniosku o nadpłatę z dnia [...].01.2013 r. i wszczętym przez organ postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości– czyli przed datą wejścia w życie ustawy zmieniającej, nie może być uznane za pełnomocnictwo ogólne w rozumieniu przepisów rozdziału 3 a O.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2016 r. a złożone do akt ww postępowania stało się pełnomocnictwem szczególnym i z tym stanowiskiem należy się zgodzić. Ale przepis art. 24 ustawy zmieniającej może odnosić się jedynie do tych pełnomocnictw, które złożone zostały w toczących się na dzień 1.01.2016 r. postępowaniach podatkowych. Przepis przejściowy nie odnosi się zatem do postępowania wywołanego postanowieniem z dnia [...].02.2018 r. w przedmiocie zaliczenia nadpłaty. Zatem złożone pełnomocnictwo z dnia [...].02.2014 r. do akt postępowania administracyjnego dotyczącego zaliczenia nadpłaty i toczącego się w 2018 r. winno być ocenione przez organ podatkowy przez pryzmat wymogów, o których była mowa. Bezspornie takiej oceny nie wyczerpuje stanowisko organu, że pełnomocnictwo z dnia [...].02.2014 r. nie może być uznane za pełnomocnictwo szczególne w toczącym się postępowaniu w sprawie zaliczenia nadpłaty z uwagi na brak wskazania sprawy w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości i jej rozliczenia. Jak była o tym mowa, poczynając od 1.01.2016 r. ustawodawca wprowadził wymóg składania dokumentu pełnomocnictwa do akt każdego postępowania – chyba, że co innego wynika z treści pełnomocnictwa szczególnego. I z takim stanowiskiem organu przyjdzie się zgodzić jednakże – jak była o tym mowa – organ błędnie pojmuje pojęcie sprawy w znaczeniu przedmiotowym, które pełnomocnictwo może obejmować. Powoduje to konieczność oceny przedłożonego dokumentu pełnomocnictwa z dnia [...].02.2014 r. pod kątem zakresu umocowania, o którym mowa w art. 138 e § 1 O.p. Organ nie podjął się wyjaśnienia zakresu umocowania z punktu widzenia dopuszczalności określenia pełnomocnictwa co do jego przedmiotu. Ponowne postępowanie umożliwi organowi usunięcie stwierdzonych uchybień i wydania rozstrzygnięcia, które zgodnie z art. 124 w zw. z a art. 217 § 2 O.p. umożliwi podanie w uzasadnieniu decyzji motywów rozstrzygnięcia, które to motywy umożliwią Sądowi dokonanie oceny legalności rozstrzygnięcia i dadzą możliwość poznania motywów takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. W obecnym stanie faktycznym, wobec braku należytego rozważenia przesłanek co do zakresu przedłożonego pełnomocnictwa, Sąd nie jest w stanie ocenić legalności zaskarżonego postanowienia a w szczególności, czy orzeczenie zostało wydane z rozważeniem wyżej wskazanych przesłanek czyli możliwości wskazania w dokumencie pełnomocnictwa jego przedmiotowego zakresu. Z treści uzasadnienia nie wynika bowiem, że podstawą stwierdzenia niedopuszczalności zażalenia stało się nie złożenie dokumentu na urzędowym formularzu. Staranność przekazywania adresatowi uzasadnienia własnych argumentów wykorzystanych przy formułowaniu treści rozstrzygnięcia jest istotnym elementem funkcji perswazyjnej uzasadnienia. Jest także wymogiem art. 217 § 2 O.p., w którym elementem uzasadnienia prawnego postanowienia obok powołania podstawy prawnej (§ 1 art. 217 O.p.) jest uzasadnienie prawne. Motywy decyzji powinny być tak ujęte, aby strona mogła zrozumieć i w miarę możliwości zaakceptować zasadność przesłanek faktycznych i prawnych, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy wydanym postanowieniem. Uzasadnienie zaś w przedmiotowej sprawie, w zasadzie sprowadza się do nader lapidarnego i ogólnego stwierdzenia, że treść pełnomocnictwa nie pozwala na uznanie go za pełnomocnictwo szczególne w sprawie z uwagi na brak wskazania w jego treści określenia – "sprawa w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości i jej rozliczenie". Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postepowania orzeczono po myśli art. 200 i 205 ww. ustawy w zw. z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U z 2018 r., poz. 1687). Zasądzona kwota obejmuje uiszczony wpis od skargi w wysokości [...] zł, koszty zastępstwa procesowego w wysokości [...] zł.