I SA/Sz 218/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (spr.), Sędzia WSA Elżbieta Dziel, , po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 maja 2024 r. sprawy ze skargi K.T. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w S. z dnia 1 grudnia 2023 r. nr 3201-IOV2.4103.55.2023.2 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okresy od stycznia do grudnia 2019 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ) uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. (organ I instancji) z [...] sierpnia 2023 r. w całości i rozstrzygnął o rozliczeniu podatku od towarów i usług (VAT) za okresy od stycznia do grudnia 2019 r. Decyzje organów zostały skierowane do K. T. (podatniczka). W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że zgodnie z Centralną Ewidencją i Informacją o Działalności Gospodarczej podatniczka od 17 września 2018 r. prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą F. Jest też zarejestrowana jako czynny podatnik VAT, który dokonuje transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw i nabyć. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej podatniczki jest fryzjerstwo i zabiegi kosmetyczne. Pozostała działalność gospodarcza obejmuje: sprzedaż hurtową i detaliczną samochodów osobowych i furgonetek, konserwację i naprawę pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, sprzedaż detaliczną części i akcesoriów do pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli, transport drogowy towarów. Organ stwierdził, że w 2019 r. podatniczka zużyła części samochodowe, lakiery i inne materiały pomocnicze o wartości netto [...] zł, co wynika z: - remanentu sporządzonego na [...] grudnia 2018 r. - [...] zł, - łącznej wartości netto zakupionych części w tym okresie - [...] zł, - remanentu sporządzonego na [...] grudnia 2019 r. - [...] zł, ([...] zł +[...] zł - [...] zł = [...] zł). Podatniczka w 2019 r. zaewidencjonowała [...] usługi naprawy pojazdów o wartości netto w sumie [...] zł. Zatem, według organu, należało pomniejszyć wartość zużytych przez podatniczkę części i materiałów pomocniczych o wartość zaewidencjonowanych usług ([...] zł - [...] zł = [...] zł). W analizowanym 2019 r. podatniczka zakupiła [...] samochodów. Przyjmując, że wartość wykonanych przez podatniczkę usług naprawy wynosiła [...] zł i wyremontowała je za kwotę netto [...] zł, to do każdego samochodu przeznaczyła części i materiały średnio o wartości [...] zł ([...] zł : [...] = [...] zł). Organ tłumaczył, że indywidualna metoda oszacowania podstawy opodatkowania VAT dotyczącej niezaewidencjonowanej wartości sprzedaży bazowała na: - wartości zużytych części i materiałów pomocniczych - [...] zł, - średniej cenie usługi naprawy samochodu ([...] : [...] usługi = [...] zł). Wartość zużytych części samochodowych i materiałów pomocniczych należało podzielić przez średnią cenę usługi ([...] zł : [...] zł = [...]). Oznacza to, że podatniczka mogła wykonać [...] usługi. Zgodnie z wyjaśnieniami podatniczki w każdym nabytym do odsprzedaży samochodzie wykonywała naprawy. Według informacji od nabywców aut, podatniczka wykonała nieodpłatnie [...] napraw samochodów już po ich sprzedaży (tabela 4 strona 52 decyzji organu I instancji). Podatniczka nie określiła, jakie części i o jakiej wartości zużyła do tych napraw. Dlatego przyjęto, że w każdym ze sprzedanych samochodów podatniczka wykonała jedną usługę naprawy. W świetle powyższego organ stwierdził, że podatniczka nie zaewidencjonowała [...] usług naprawy samochodów ([...] = [...]). Ich wartość wyniosła netto [...] zł ([...] x [...] zł), VAT według stawki 23% [...] zł ([...] zł x 23%). Organ zwrócił uwagę, że podatniczka: - nie pamiętała ile średnio usług naprawy pojazdów, a ile usług lakierniczych wykonywała w 2019 r.; - nie wiedziała, w jaki sposób były wykorzystane części samochodowe zakupione w 2019 r., bo zajmował się tym mąż podatniczki; - nie potrafiła skonkretyzować napraw wykonywanych w sprowadzonych autach, w tym napraw gwarancyjnych. Organ zaznaczył, że na składanych deklaracjach AKC-US podatniczka wykazała samochody nieuszkodzone. Pracownicy firmy podatniczki, [...], zgodnie zeznali, że części do pojazdów były zamawiane "pod klienta" na bieżąco. Nie wskazali, czy części, które pozostały po naprawach, wykorzystywano do innych aut. Nie uczestniczyli w rozliczaniu klientów. Nie mieli też wiedzy o tym, czy transakcje były rejestrowane za pomocą kasy rejestrującej. Tak więc, zdaniem organu, zeznania świadków nie wyjaśniły wątpliwości co do ilości napraw wykonywanych przez firmę podatniczki. Ponadto organ odnotował, że w myśl zgromadzonego materiału dowodowego wartość zakupów związanych z naprawami pojazdów znacznie przewyższała wartość uzyskaną ze sprzedaży tych pojazdów. Od stycznia do grudnia 2019 r. podatniczka zaewidencjonowała [...] faktury, dokumentujące zakup części samochodowych i artykułów pomocniczych, przy zaewidencjonowaniu w tym okresie jedynie [...] usług naprawy pojazdów. Podatniczka tłumaczyła taką sytuację "nietrafionymi decyzjami zakupowymi". Stwierdziła, że praktycznie wszystkie zakupione pojazdy przeznaczone do dalszej odsprzedaży były uszkodzone, często kilkunastoletnie. W chwili zakupu były niesprawne technicznie, często z drobnymi uszkodzeniami części karoserii i szeregiem innych mankamentów, przede wszystkim o charakterze wizualnym. W pojazdach tych naprawiała zewnętrzne części karoserii, wymieniała zderzaki, wykonywała poprawki blacharsko-lakiernicze, wymieniała reflektory. Pojazdy do odsprzedaży standardowo przechodziły też serwis olejowy, wymianę filtrów i innych płynów. Chcąc uatrakcyjnić ofertę sprzedaży, w pojazdach wymieniała rozrządy, elementy zawieszenia, paski klinowe oraz inne niezbędne elementy. W chwili zakupu pojazdy te były wyrejestrowane, przez co nie było możliwości przeprowadzenia jazdy próbnej, a sprawdzenie stanu tych pojazdów ograniczało się wówczas do uruchomienia silnika. Zdarzały się też błędne diagnozy usterek. To powodowało konieczność zakupu części, których przy wycenie usługi nie przewidziała. W ocenie organu, prowadzenie przez podatniczkę działalności, która nie przynosiła zysku, a jedynie stratę, wywołuje istotne wątpliwości. "Działalność gospodarcza jest wprawdzie narażona na ryzyko. Jednak w sytuacji, gdy wielokrotnie kupuje Pani wyrejestrowane samochody używane, zaś Pani mąż, pan K. T. posiada już wcześniejsze doświadczenie co do zakupu takich samochodów i wielkości nakładów, jakie są potrzebne do ich naprawy, to nie można już mówić o ryzyku. Tym bardziej że wiedziała Pani, że nie może przeprowadzić nimi jazdy próbnej i tym samym właściwie ocenić ich stanu." Organ zaznaczył, że nie zakwestionował nakładów na naprawy samochodów zakupionych do odsprzedaży. Jednocześnie zebrane dowody wskazują, że ceny zakupu samochodów w większości przypadków nie odbiegały znacznie od cen ich sprzedaży. Świadczy to o tym, że podatniczka nie zużyła wszystkich zakupionych części i materiałów pomocniczych jedynie do naprawy samochodów, które zakupiła w celu dalszej odsprzedaży. Systematycznie kupowała części samochodowe (w 2019 r. zaewidencjonowała [...] faktury zakupu części samochodowych i artykułów pomocniczych - tabela 19 strona 77 decyzji organu I instancji). W myśl zeznań podatniczki i jej męża wszystkie kupione części podatniczka wykorzystała w działalności gospodarczej. Służyły więc do bieżących napraw, nie do sprzedaży. Podatniczka nie wytłumaczyła tak dużego zużycia części samochodowych. Nie skonkretyzowała, jakie części i o jakiej wartości zużyła do naprawy pojazdów, a jakie i o jakiej wartości do naprawy samochodów w celu ich sprzedaży. Usługi napraw podatniczka świadczyła w ramach swojej działalności gospodarczej, a więc powinna posiadać wiedzę w tym zakresie. Tylko [...] nabywców aut potwierdziło, że w 2019 r. podatniczka wykonała usługi naprawy samochodów przed ich sprzedażą, przy czym [...] z tych samochodów podatniczka kupiła w 2018 r. (pozycja 1, 2, 3 i 6 tabeli 3 strony 50-52 decyzji organu I instancji). Trudno zatem dać wiarę, że do każdego samochodu przeznaczonego do dalszej odsprzedaży podatniczka przeznaczyła części samochodowe średnio o wartości [...] zł. Tabela 18 (strony 74-76 decyzji organu I instancji) przedstawia marże netto uzyskane przez podatniczkę ze sprzedaży w 2019 r. [...] samochodów. Wynika z niej, że w [...] przypadkach marża była ujemna, w jednym przypadku marża wyniosła [...] zł, w pozostałych kształtowała się na poziomie od [...] zł do [...] zł netto. Wobec tego łącznie w 2019 r. podatniczka poniosła wydatki na zakup samych tylko części i materiałów pomocniczych do naprawy samochodów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży w wysokości [...] zł. Natomiast uzyskała marżę netto ze sprzedaży [...] samochodów w wysokości [...] zł. Z kolei marża brutto uzyskana ze sprzedaży [...] samochodów wyniosła (-) [...] zł. W tych okolicznościach, w przekonaniu organu, księgi podatkowe prowadzone przez podatniczkę w zakresie dotyczącym wykonywanych usług okazały się nierzetelne w rozumieniu art. 193 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2023.2383 ze zm. - O.p.) W następstwie należało oszacować niezaewidencjonowany obrót firmy podatniczki przy zastosowaniu omówionej wyżej indywidulanej metody najbardziej zbliżonej do rzeczywistości, jak tego wymaga art. 23 § 5 O.p. w związku z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018.2174 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w rozpatrywanych okresach rozliczeniowych - ustawa o VAT). W dalszej kolejności organ motywował, że uchylił decyzję organu I instancji w całości i ponownie orzekł o rozliczeniu VAT za rozpatrywane okresy rozliczeniowe, bowiem w zakresie wysokości obrotu z tytułu usług stylizacji paznokci organ I instancji nie wykazał w sposób wystarczający, na podstawie jakich dowodów i okoliczności doszedł do wniosku, że w rejestrach sprzedaży za styczeń-grudzień 2019 r. podatniczka nie ujęła wszystkich świadczonych usług stylizacji paznokci. Organ I instancji przeanalizował paragony z kasy rejestrującej. Z tej analizy wynika, że podatniczka wykonała [...] usługi jednego dnia, czyli o [...] usługi mniej niż wskazuje na to zużycie pilników i bloków polerskich. Jednak podatniczka zeznała, że w wyniku awarii rury pod zlewem, sącząca się z niej woda zamoczyła pilniczki, które znajdowały się w komodzie, na której stał zlew. Z tego powodu około [...] sztuk pilniczków było do wyrzucenia. Nie ewidencjonowała strat. Pilniki były też zużywane, gdy klientki przychodziły w ramach reklamacji. Usługę wykonywała wówczas nieodpłatnie. Tymczasem organ I instancji w żaden sposób nie odniósł się do tych zeznań podatniczki. Stwierdzone luki w postępowaniu dowodowym uniemożliwiają przyjęcie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. Stosowanie instytucji oszacowania podstawy opodatkowania nie może być dowolne. Organ podatkowy ma obowiązek zgromadzenia odpowiednich danych pozwalających na zbliżenie szacunkowej podstawy opodatkowania do jej wielkości rzeczywistej, a w szczególności powinien zastosować optymalną w określonych warunkach metodę oszacowania. Wybór metody determinowany jest materiałem faktycznym, jakim dysponuje organ podatkowy, jak również charakterem działalności wykonywanej przez podatnika. Z uwagi na niewystarczające ustalenia organu I instancji w zakresie świadczenia przez podatniczkę usług stylizacji paznokci w 2019 r. i związane z tym wątpliwości co do prawidłowości sposobu szacunkowego wyliczenia podstawy opodatkowania, organ nie zaakceptował rozstrzygnięcia organu I instancji w omawianej materii. W podsumowaniu organ przedstawił przyjęte przez siebie rozliczenie VAT na stronach 27-29 kontrolowanej decyzji. Podatniczka złożyła skargę na powyższą decyzję organu. Zarzuciła naruszenie: - art. 193 § 1, § 4 O.p., polegające na nieuwzględnieniu prawidłowego rejestru sprzedaży; - art. 23 § 1 pkt 2 O.p. przez określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w sytuacji niewykazania nierzetelności rejestrów sprzedaży prowadzonych na potrzeby rozliczenia VAT; - art. 122, art. 121 § 1, art. 125 § 1, art. 187 § 1 O.p. z powodu: - nieprawidłowej i fragmentarycznej analizy materiału dowodowego; - pominięcia okoliczności, wynikających przede wszystkim z zeznań podatniczki oraz K. T., a w konsekwencji stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych prowadzonych przez podatniczkę; - niezebrania kompletnego materiału dowodowego; - dowolnej oceny dowodów; - błędnych ustaleń faktycznych. W następstwie formułowanych zarzutów podatniczka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją organu I instancji z [...] sierpnia 2023 r. oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu zarzutów i wniosków zawartych w skardze podatniczka wykazywała, że organy bezpodstawnie zakwestionowały rzetelność rejestrów sprzedaży prowadzonych przez nią na potrzeby rozliczenia VAT. Porównanie wielkości wydatków poniesionych na zakup części, służących do naprawy pojazdów, z wysokością uzyskanych przychodów nie było wystarczającą przesłanką stwierdzenia nierzetelności ksiąg podatkowych. Organ poczynił bowiem nieprawidłowe założenia, w myśl których: - zakupione pojazdy do dalszej odsprzedaży zostały naprawione w krótkim czasie od ich zakupu, podczas gdy częstokroć naprawa pojazdów przeznaczonych na handel była procesem długotrwałym i złożonym; - zakupiła pojazdy w pełni sprawne, które nie wymagały dalszych nakładów na ich naprawę; - małżonek podatniczki posiadał niezbędne doświadczenie do prawidłowego określenia wartości napraw kupowanych pojazdów; - wyniki finansowe działalności gospodarczej podatniczki nie uzasadniały jej kontynuowania, chociaż w kolejnych latach były coraz lepsze; - cena sprzedawanych pojazdów uwarunkowana była wysokością nakładów poniesionych na ich naprawę, gdy oczywiste jest, że cena sprzedaży była ceną rynkową i nie odzwierciedlała wartości nakładów poniesionych na naprawy; - części do samochodów były przywożone codziennie; - tylko wykazana strata uzasadnia nierzetelność ksiąg podatkowych. W ocenie podatniczki, organ postawił subiektywne tezy, które nie mają uzasadnienia w zebranym materiale dowodowym. Podatniczka skrupulatnie dokumentowała wszystkie zdarzenia gospodarcze. Zdaniem podatniczki, organ ograniczył się do liczbowego zestawienia wartości sprzedaży i usług, które jest nierzetelne i nie uwzględnia wszystkich okoliczności niniejszej sprawy. Podatniczka przedstawiła okoliczności i dowody, które wyjaśniały przyczyny nieuzyskania dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej. W tym kontekście podatniczka wymieniła nietrafione decyzje zakupowe. Kupowała bowiem pojazdy uszkodzone, często kilkunastoletnie, które były niesprawne technicznie, często z drobnymi uszkodzeniami części karoserii i szeregiem innych mankamentów, przede wszystkim o charakterze wizualnym i wymagały napraw (zewnętrznych części karoserii, wymiany zderzaków, poprawek blacharsko-lakierniczych, wymiany reflektorów itp.). Ponadto były wykonywane serwis olejowy, wymiana innych płynów. Pojazdy miały wymieniane rozrządy, elementy zawieszenia, paski klinowe oraz inne niezbędne elementy. Ocena wszystkich uszkodzeń aut nie była możliwa przy zakupie, ale dopiero w trakcie wykonywania napraw. Sprzedaż pojazdów pozwalała zminimalizować poziom straty. W dalszej kolejności podatniczka argumentowała, że "Niezrozumiałym i nielogicznym jest odnoszenie i porównywanie wysokości nakładów do sprzedaży samochodów i uzyskanej marży, jedynie do pojazdów sprzedanych w 2019 r. Podczas gdy oczywistym i logicznym jest, że zakup części dotyczył również pojazdów, które nie zostały sprzedane w 2019 r., a jedynie w tym roku zostały zakupione." "Subiektywne oceny i nie poparte niczym domniemania i insynuacje nie stanowią podstaw do tego rodzaju działań organu. Działania te winny być oparte tylko i wyłącznie na zgromadzonym, obiektywnie ocenionym materiale dowodowym." "Samo powzięcie przez organ wątpliwości, co do prawdziwości bądź zgodności zapisu ze stanem faktycznym, nie może być przyczyną nieuwzględnienia księgi w postępowaniu i dokonania oszacowania. Niestety w niniejszej sprawie organ podatkowy uznał prowadzone przeze mnie księgi za nierzetelne głównie na podstawie nieopartego w innych dowodach poglądu, iż nie zaewidencjonowałam całości uzyskiwanych przychodów." Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga podatniczki nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem. Organ odtworzył stan faktyczny sprawy bez naruszenia zasad postępowania podatkowego, czy regulacji dotyczących gromadzenia i oceny dowodów, wyprowadzania na ich podstawie ustaleń faktycznych. Zgodnie z art. 120 i art. 122 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, a w toku postępowania podatkowego podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Powyższe zasady postępowania podatkowego wyznaczają kierunek wykładni dalszych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, odnoszących się już bezpośrednio do sposobu gromadzenia i oceny materiału dowodowego. W myśl art. 180 § 1 O.p. jako dowód organ podatkowy zobowiązany jest dopuścić wszystko, co może przyczynić się do ustalenia prawdy obiektywnej, a nie jest sprzeczne z prawem. Otwarty katalog dowodów zawiera z kolei art. 181 O.p., który stanowi, że dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin, informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku działalności analitycznej Krajowej Administracji Skarbowej, czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe. Według zaś art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. W efekcie organ wyjaśnił podstawę faktyczną przyjętego rozstrzygnięcia. Uzasadnienie kontrolowanej decyzji jasno i spójnie prezentuje, jakie okoliczności faktyczne wynikają z wiarygodnego materiału dowodowego, jakie wnioski logika i doświadczenie życiowe nakazują wyprowadzić z twierdzeń podatniczki i świadków oraz z dostępnych dokumentów. Realizuje ono wymogi określone w art. 210 § 4 O.p. W tym stanie sprawy należy ocenić, że formułowane w skardze wątpliwości co do argumentacji organu wynikają z konsekwentnego braku akceptacji ze strony podatniczki ustaleń i oceny prawnej przyjętych przez organ. Trzeba przy tym zaznaczyć, że organ nie pominął żadnego argumentu podatniczki, żadnego aspektu sprawy, które mogłyby mieć znaczenie dla treści kontrolowanego rozstrzygnięcia podatkowego. Natomiast wyczerpująco i trafnie wykazał dlaczego zapatrywanie podatniczki jest nie do pogodzenia z okolicznościami obiektywnie wynikającymi z materiału dowodowego, jeśli kierować się logiką oraz doświadczeniem życiowym, a pominąć subiektywne przekonanie, na którym zasadniczo koncentrowała się podatniczka. Według art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Następnie stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej. W realiach analizowanej sprawy i przytoczonym stanie prawnym zasadnie organ stwierdził, że podatniczka nie wykazała rzeczywistego zużycia części samochodowych, lakierów i innych materiałów pomocniczych o wartości rzędu [...] zł. Nie dokumentowała tego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej. To z kolei wprost oznacza, że księgi podatkowe prowadzone przez podatniczkę w zakresie uzyskiwanego obrotu nie opisywały stanu rzeczywistego, a więc były nierzetelne. Trzeba podkreślić, że deklarowany przez podatniczkę brak konkretnej wiedzy o tym, co faktycznie stało się z częściami samochodowymi, lakierami, i innymi materiałami pomocniczymi o wartości na poziomie [...] zł w skali 2019 r. - z punktu widzenia logiki i doświadczenia życiowego - jednoznacznie prowadzi do wniosku, w myśl którego podatniczka nie chciała ujawnić organowi rzeczywistej skali uzyskiwanego obrotu. W konsekwencji organ adekwatnie do stanu sprawy powołał się na art. 193 § 4 O.p. i przyjął, że pomijanie w księgach podatkowych części zdarzeń gospodarczych, przynoszących obrót, było argumentem w pełni przemawiającym za nierzetelnością tych ksiąg. Jak stanowi art. 23 § 1 pkt 2 O.p., organ określa podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli danie wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na jej określenie. Wobec tego organ trafnie zastosował instytucję oszacowania podstawy opodatkowania w postaci obrotu, kierując się przy tym obowiązkiem przyjęcia jej wysokości w sposób jak najbardziej zbliżony do rzeczywistości. Tej treści obowiązek organu wynika z art. 23 § 5 O.p. i został zrealizowany przez organ. Postępowanie organu nie naruszyło podstawowego warunku oszacowania podstawy opodatkowania ustanowionego w art. 23 § 5 O.p., czyli adekwatności do prawdy obiektywnej. W istocie rzeczy organ zastosował przy oszacowaniu podstawy opodatkowania metodę odpowiadającą metodzie porównawczej wewnętrznej w rozumieniu art. 23 § 3 pkt 1 O.p. Metoda przyjęta i omówiona przez organ w motywach kontrolowanej decyzji bazowała bowiem na parametrach ekonomicznych, finansowych działalności gospodarczej podatniczki, jakie ujmowała w prowadzonych księgach podatkowych w odniesieniu do rozpatrywanych okresów rozliczeniowych. Skoro podatniczka nie dokumentowała wartości napraw samochodów przeznaczonych do sprzedaży, to w takiej sytuacji prawidłowo organ przyjął, że części samochodowe, lakiery i inne materiały pomocnicze o wartości na poziomie [...] zł zostały w rzeczywistości przeznaczone przez podatniczkę do wykonania usług, których nie ujmowała w prowadzonych księgach podatkowych. W ten sposób podatniczka z działalności ujmowanej w księgach podatkowych wykazywała nadwyżkę VAT naliczonego nad należnym oraz stratę, bezprawnie zmniejszając obciążenia podatkowe. Trudno racjonalnie przyjąć, że podatniczka miałaby inwestować w naprawy samochodów przeznaczonych do sprzedaży kwoty liczone w [...] złotych bez realnej szansy na odzyskanie poniesionych wydatków w cenie rynkowej pojazdów po naprawach. Zatem uwarunkowania wyznaczone przez zasady logiki i doświadczenia życiowego wprost prowadzą do konstatacji, że omawiane części samochodowe, lakiery i inne materiały pomocnicze zostały wykorzystane przez firmę podatniczki do świadczenia usług naprawy pojazdów poza dokumentacją wymaganą na potrzeby rozliczenia podatków. W uzasadnieniu skargi podatniczka opisywała, co stało się z częściami samochodowymi, lakierami i innymi materiałami pomocniczymi o wartości rzędu [...] zł. Rzecz jednak w tym, że tych ogólnych twierdzeń podatniczki nie potwierdził żaden wiarygodny materiał dowodowy. Podatniczka takich dowodów nie gromadziła, chcąc uniknąć obciążeń fiskalnych. Bezpośrednią i prawidłową konsekwencją takiego działania podatniczki jest kontrolowana decyzja organu. W podsumowania przedstawionych rozważań sąd ocenia, że zarzuty formułowane przez podatniczkę nie mogły prowadzić do uchylenia kontrolowanej decyzji organu. Podatniczka konsekwentnie nie przedstawiła w skardze konkretnych twierdzeń i wiarygodnych dowodów na okoliczność rzeczywistego przeznaczenia części samochodowych, lakierów i materiałów pomocniczych o wartości na poziomie [...] zł w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W rezultacie podatniczka nie podważyła legalności toku argumentacji faktycznej i prawnej przedstawionego przez organ u podstaw zaskarżonego rozstrzygnięcia. Z powodów omówionych wyżej niezasadna skarga podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2023.1634 ze zm.).