I SA/Sz 267/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 lutego 2006 r. sprawy ze skargi O. H. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego 1. u c h y l a zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, z a s ą d z a od Dyrektora Izby Celnej w S. na rzecz skarżącego kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w S. na podstawie art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 z 1997r., poz. 926 ze zm.), art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 o podatku akcyzowym ( Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) oraz § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 1 marca 2004 r. w sprawie zwolnień z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (Dz.U. Nr 35 poz. 313) odmówił O.H. Przedsiębiorstwo P.-R. "H." zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. W uzasadnieniu organ ten wskazał na warunki określone w art. 44 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym , które muszą być spełnione przez podmiot ubiegający się o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia. Jednym z tych warunków jest nie naruszenie w sposób istotny przepisów prawa celnego lub przepisów podatkowych w okresie ostatnich 3 lat. W rozporządzeniu Ministra Finansów z 1 marca 2004 roku w sprawie zwolnień z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (Dz.U. Nr 35 poz. 313) określone zostały dokumenty jakie winien złożyć podmiot ubiegający się o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Zgodnie z § 2 w/w rozporządzenia są to: aktualny odpis z rejestru przedsiębiorców w Krajowym Rejestrze Sądowym albo zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej, potwierdzenie zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku akcyzowego, zaświadczenie o nadaniu statystycznego numeru identyfikacyjnego REGON i numeru identyfikacji podatkowej NIP, zaświadczenie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu o nie zaleganiu przez podmiot w podatkach stanowiących dochód budżetu państwa, zaświadczenie wydane przez właściwy dla siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu oddział Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - o nie zaleganiu przez podmiot ze składkami na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zaświadczenie wydane przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu, że podmiot nie naruszył w sposób istotny przepisów podatkowych w okresie ostatnich 3 lat, pozytywną opinię o sytuacji finansowej podmiotu, wydaną przez bank prowadzący jego rachunek rozliczeniowy, oświadczenie podmiotu, z którego wynika, iż w stosunku do podmiotu nie jest prowadzone postępowanie likwidacyjne, układowe, upadłościowe lub egzekucyjne oraz zobowiązanie do zapłacenia kwoty należnej z tytułu powstania zobowiązania podatkowego. Z przedłożonego zaświadczenia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. nr [...] z 17 września 2004r. wynika, że wnioskodawca w okresie ostatnich trzech lat naruszył przepisy wynikające z art. 57 § 1 ustawy z dnia 10.09.1999r. Kodeks kamy skarbowy (Dz. U. Nr 83, poz. 930 ze zm.) w związku z art. 6 § 2 KKS z tytułu uporczywego niepłacenia podatku V A T za styczeń 2003r., maj 2003r., wrzesień 2003r., co stanowi wykroczenie skarbowe. Innych naruszeń przepisów podatkowych w tym okresie nie stwierdzono. Mając na uwadze to zaświadczenie organ ten uznał, że O.H. nie wywiązując się z obowiązków podatkowych naruszył w sposób istotny przepisy prawa podatkowego w okresie ostatnich 3 lat. Takie postępowanie podatnika stwarza zdaniem tego organu duże prawdopodobieństwo nie wywiązywania się z obowiązku podatkowego również w przyszłości. W odwołaniu od tej decyzji strona zarzuciła naruszenie art. 44 ust.1 ustawy z 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym podnosząc, że zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z 17 września 2004r. nie daje podstawy do przyjęcia, iż skarżący naruszył w sposób istotny przepisy prawa podatkowego. Skarżący wpłacał z opóźnieniem podatek VAT za styczeń, maj, wrzesień 2003r. co spowodowane zostało zatorami płatniczymi i koniecznością spłacania zobowiązań kredytowych. Skarżący uregulował niezwłocznie zobowiązania podatkowe po otrzymaniu środków finansowych, jednakże organ podatkowy wniósł o ukaranie skarżącego. W celu zakończenia postępowania skarżący dobrowolnie poddał się karze wynoszącej [...] zł. Było to zatem niezawinione przez skarżącego o niskim ciężarze gatunkowym wykroczenie skarbowe. W tych okolicznościach w żadnym razie nie można twierdzić, iż skarżący naruszył "w sposób istotny" przepisy prawa podatkowego, tym bardziej, że zaświadczenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. nie zawiera takiego sformułowania. Decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w S. na podstawie art. 207 § 1 i § 2, art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), art. 44 ust. 2 pkt 4 ustawy z 23 stycznia 2004 roku o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zm.), § 2 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 1 marca 2004 roku w sprawie zwolnień z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (Dz.U. Nr 35, poz. 313) utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji ,że strona nie spełniła warunków określonych art. 44 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 roku o podatku i akcyzowym (Dz.U. Nr 29, poz. 257 ze zmianą) do zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Według tego organu ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że O.H. w okresie ostatnich trzech lat naruszył przepisy podatkowe, które regulują obowiązek uiszczania podatku od towarów i usług. Naruszenie to dotyczyło przepisu art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) i miało miejsce w lutym, czerwcu i październiku 2003 roku. Zgodnie z dyspozycją tego przepisu, podatnicy są obowiązani bez wezwania przez urząd skarbowy do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Naruszenie to wyczerpało przesłanki wynikające z art. 57 § 1 w związku z art. 6 § 2 ustawy z dnia 10 września 1999 roku Kodeks Karny Skarbowy (Dz.u. Nr 83, poz. 930 ze zm.) i stanowiło wykroczenie skarbowe. Zarówno charakter naruszonych przepisów, jak i okres, w jakim to naruszenie miało miejsce, zdaniem Dyrektora Izby Celnej w S., wskazuje jednoznacznie, że naruszenie to miało cechę istotnego naruszenia przepisów prawa podatkowego, tym samym Strona nie spełniła wymogu nie naruszania w sposób istotny przepisów prawa podatkowego w okresie ostatnich 3 lat. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na wyżej wymienioną decyzję skarżący zarzucił naruszenie przepisu art. 44 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym i art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa wnosząc o jej uchylenie i zwolnienie go z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. W uzasadnieniu skargi skarżący powtórzył argumentację zawartą w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji, podnosząc ponadto, że organ podatkowy naruszył także dyspozycję art. 191 ustawy Ordynacja podatkowa, gdyż przekroczono granicę zasady swobodnej oceny dowodów, a w istocie dokonano dowolnej oceny dowodów. Organ podatkowy nie odniósł się bowiem do szczegółów wyjaśnień skarżącego w zakresie okoliczności powstania opóźnień w zapłacie podatku VAT, powtarzając jedynie mechanicznie tezę o istotnym naruszeniu prawa podatkowego. Skarżący powołał się także na to, iż od ponad ośmiu lat jest producentem spirytusu surowego w gorzelni rolniczej w miejscowości P. gmina B. i we wcześniejszym okresie nie posiadał żadnych zaległości w płaceniu podatków. Nie wywiązywanie się w terminie z należności podatkowych nie wynikało z jego złej woli lub celowego unikania, gdyż przy gorzelni posiadał wówczas gospodarstwo rolne o powierzchni ok. 300 ha, a w latach 2000-2003 bardzo niekorzystne warunki pogodowe (susza, długotrwałe ulewne deszcze, gradobicia) spowodowały ogromne straty w zasiewach zbóż i doprowadziły do załamania się płynności finansowej. Dodatkowo również niestabilna sytuacja na rynku spirytusowym i recesja w branży rolno-przetwórczej utrzymująca się od dłuższego czasu spowodowała niemożność wywiązywania się z zobowiązań podatkowych w terminie. Zaległości te jednak skarżący uregulował natychmiast jak tylko uzyskał środki ze sprzedaży ziemi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w S. wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Ustawa z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29 poz. 257 ze zm.) w art. 43 jako zasadę wprowadza obowiązek złożenia zabezpieczenia akcyzowego w kwocie pokrywającej zobowiązanie podatkowe przez podmioty wymienione w tym przepisie tj. prowadzących składy podatkowe, zarejestrowanych handlowców, a także nabywców wyrobów akcyzowych zharmonizowanych, zwolnionych z akcyzy ze względu na ich przeznaczenie z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy oraz przedstawicieli podatkowych. W art. 44 ustawodawca dla niektórych podmiotów wymienionych w tym przepisie, po spełnieniu przez te podmioty określonych warunków, przewidział zwolnienie przez właściwego naczelnika urzędu celnego z obowiązku złożenia zabezpieczenia. Jednym z tych warunków jest nie naruszenie w sposób istotny przepisów podatkowych w okresie 3 lat (art. 44 ust. 2 pkt 4). W art. 44 ust. 8 tej ustawy zawarta została delegacja dla ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do określenia w drodze rozporządzenia, przypadków, trybu i szczegółowego sposobu udzielania i cofania zwolnień, o których mowa w ust. 4, uwzględniając rodzaj prowadzonej działalności, wysokość zobowiązania podatkowego oraz konieczność zapewnienia przepływu informacji o zwolnieniach zabezpieczenia akcyzowego. W wykonaniu tego upoważnienia Minister Finansów 1 marca 2004 r. wydał rozporządzenie w sprawie zwolnień z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego (Dz. U. Nr 35 poz. 313), w którym określił między innymi rodzaje dokumentów, jakie powinien dołączyć do wniosku, podmiot ubiegający się o udzielenie zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego. Z § 2 ust. 1 pkt 5 tegoż rozporządzenia wynika, że podmiot ubiegający się o zwolnienie z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego do wniosku dołączyć powinien zaświadczenie, wydane przez naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla siedziby lub miejsca zamieszkania podmiotu, że podmiot nie naruszył w sposób istotny przepisów podatkowych w okresie 3 lat. Unormowanie to wskazuje, że ocenę , czy podmiot ubiegający się o zwolnienie z zabezpieczenia akcyzowego nie naruszył w sposób istotny przepisów podatkowych w okresie 3 lat pozostawiono organowi , wydającemu to zaświadczenie. Świadczy o tym także zdaniem Sądu sformułowanie zawarte § 2 ust. 1 wskazanego wyżej rozporządzenia, iż " zwolnienie jest udzielane w przypadku, gdy podmiot spełniający warunki określone w art. 44 ust. 2 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym, dołączy do wniosku o udzielenie zwolnienia dokumenty określone w tym paragrafie. Z zaświadczenia więc naczelnika właściwego urzędu skarbowego powinno wynikać, czy dany podmiot nie naruszył w sposób istotny przepisów podatkowych. Skoro z przedłożonego przez skarżącego zaświadczenia wynikało jedynie, że skarżący w określonym czasie miał zaległości podatkowe, a brak było w tym zaświadczeniu oceny organu wydającego to zaświadczenie , czy stanowiło to naruszenie w sposób istotny przepisów podatkowych organ celny powinien wezwać skarżącego w trybie art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 Nr 8 poz. 60 ) do uzupełnienia wniosku przez złożenie wymaganego przez wskazane wyżej przepisy zaświadczenia, a nie wyręczać w tym zakresie organu upoważnionego do wydawania takich zaświadczeń i sam dokonywać w tym zakresie oceny. Do zaświadczenia określonego w § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 1 marca 2004 r. zastosowanie mają bowiem przepisy działu VIII A ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa zatytułowanego "Zaświadczenia", w tym również przepis art. 306 c, zgodnie, z którym odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez osobę ubiegającą się o nie następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie. W tym też postępowaniu strona ma możliwość kwestionowania odmowy wydania zaświadczenia o treści żądanej przez stronę, wnosząc zażalenie do organu odwoławczego, a następnie także na podstawie art. 3 § 2 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) skargę do sądu administracyjnego. Skoro zaskarżona decyzja i poprzedzająca ją decyzja narusza wskazane wyżej przepisy w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a i c i art. 135 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji. Na podstawie art. 152 tej ustawy orzeczono o wykonalności zaskarżonego aktu. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 , 205 § 1 i 209 wskazanej wyżej ustawy. /-/K.Zaremba /-/M.Dożynkiewicz /-/M.Kowalewska