I SA/Sz 276/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant st. sekr. Krzysztof Kapelczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 października 2007 r. sprawy ze skargi Z. Ch. na decyzję Samorządowe Kolegium Odwoławcze z dnia [...] nr [...] w przedmiocie umorzenie postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 rok jako bezprzedmiotowe oraz określenie zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2001rok oraz 2002 rok. oddala skargę W dniu 16 lutego 2005 r. firma Z. Ch. z siedzibą w P. złożyły korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2000-2005, obniżając podatek od nieruchomości. W uzasadnieniu do korekt Spółka podniosła, że po ponownej analizie przepisów prawa podatkowego zmniejsza powierzchnię gruntów o 647.000 m 2 i wycofuje się z korekty zmieniającej kwalifikację gruntów pod zbiornikami retencyjnymi, złożonej w dniu 11 grudnia 2003 r. (deklaracja-korekta nr [..]). Organ wezwał do korekty deklaracji, a w związku z tym, że Spółka nie dokonała korekt deklaracji za grunty pod zbiornikami, wszczęto z urzędu postępowanie w celu określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2000-2002. Decyzjami z dnia [...], znak: [...] Burmistrz Gminy P. określił Stronie wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata: 2000-2002. Od powyższych decyzji Strona wniosła odwołanie. Decyzjami z dnia [...] znak: [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. uchyliło w całości decyzje Burmistrza Gminy P. z dnia [...], dotyczące określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata: 2000-2002 oraz przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, nakazując wyjaśnić kwalifikację obiektów. Organ pierwszej instancji wystąpił do rzeczoznawcy o sporządzenie ekspertyzy (opinii) w sprawie spornych zbiorników. Dysponując przedmiotową opinią (z dnia 12 czerwca 2006 r.), uwagami strony do opinii biegłych, ustosunkowanie wykonawcy opinii do uwag pełnomocnika, przedłożoną przez stronę opinią techniczną z lipca 2006 r., dotyczącą ustalenia kwalifikacji obiektów jako zbiorników retencyjnych, odpowiedź autora opinii z dnia 12 czerwca 2006 r., na opinię techniczną, pismem Ministerstwa Finansów Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych - znak: PL (LK)-833-1 O 1/MS/06/355 z dnia 19 sierpnia 2006 r.; pismem z dnia 11 sierpnia 2006 r., Prezesa Krajowego Zarządu Gospodarki Wodnej oraz zeznaniami świadków z dnia 10 października 2006 r., decyzją z dnia [...] znak: [...] Burmistrz Gminy P. umorzył postępowanie w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 r. - jako bezprzedmiotowe; określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie [...] zł; określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2002 r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w toku prowadzonego postępowania organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, iż: - zbiornik na rzece G. oraz zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 są we władaniu przedsiębiorcy tj. Z. Ch.; - zbiornik na rzece G. oraz zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 zostały wykonane jako budowle ziemne dla celów produkcyjnych Z. Ch. i są niezbędnym elementem w zapewnieniu ciągłości produkcji Zakładów; - zbiornik na rzece G. ma przeznaczenie jako zapas wody powierzchniowej, mającej na celu awaryjny pobór wody w przypadku przekroczenia ilości dopuszczalnej poboru wody z rzeki G. dla celów technologicznych Z. Ch. (zabezpiecza ciągłość produkcji); natomiast zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 położone są w zabudowie zakładowej oczyszczalni mieszaniny ścieków produkcyjnych wraz ze ściekami komunalnymi i są niezbędnym elementem technologicznym oczyszczalni ścieków. Dalej organ podaje, że w świetle definicji i funkcji określonej dla zbiorników retencyjnych, encyklopedii PWN oraz Internetu - Wikipedia, a także art. 80 i art. 81 ustawy - Prawo wodne zbiorniki, będące przedmiotem opinii nie mają cech wspólnych ze zbiornikami retencyjnymi; zbiorniki będące w posiadaniu Zakładów służą tylko i wyłącznie Zakładom dla celów przemysłowych. Sporne zbiorniki nie pełnią funkcji ochronnej dóbr i ludzi przed zagrożeniami losowymi oraz nie służą okolicznej społeczności (zakazy wstępu). Grunty pod zbiornikiem na rzece G. oznaczone są w ewidencji gruntów jako: "Ws" (grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi), natomiast grunty pod zbiornikami Nr: 0-257 i 0-317 oznaczone są jako "Ba" (tereny przemysłowe). Ponadto organ pierwszej instancji wskazał na decyzję [...] Urzędu Wojewódzkiego w S. z dnia [...], znak: [...] w sprawie zintegrowanego pozwolenia na prowadzenie instalacji zlokalizowanych na terenie Z. Ch., z której- w ocenie organu - wynika wprost, iż wybudowane sporne zbiorniki są częścią wyposażenia technicznego i są niezbędne Zakładom w procesie technologicznym. Jak wskazał organ pierwszej instancji, również zeznania świadków potwierdzają powyższe ustalenia. Biorąc pod uwagę tak ustalony stan faktyczny sprawy organ podatkowy pierwszej instancji uznał, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z gruntami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej. Fakt, iż sporne zbiorniki wybudowano tylko i wyłącznie do celów technologicznych, w ocenie organu podatkowego, nie uzasadnia zastosowania preferencyjnej stawki podatku tj. właściwej dla gruntów zajętych na zbiorniki wodne retencyjne. Od powyższej decyzji Burmistrza Spółka złożyła w dniu [...] odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S., zarzucając: - naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niezastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwały nr XVIII/125/99 Rady Miejskiej w P. z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień z podatku od nieruchomości i błędne oparcie zaskarżonej decyzji na art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; - naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej, tj. zasady praworządności; - naruszenie art. 121 § 1, art. 122 Ordynacji podatkowej, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. brak wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego; art. 191 Ordynacji podatkowej, art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. powołanie biegłego do udzielenia odpowiedzi na pytanie co do prawa; art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, tj. brak należytego uzasadnienia faktycznego decyzji. Jednocześnie Spółka wniosła o uchylenie punktów 2 i 3 zaskarżonej decyzji oraz rozstrzygnięcie co do istoty sprawy lub ewentualnie o uchylenie zaskarżonych punktów 2 i 3 i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ podatkowy pierwszej instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...], znak: [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. Organ wskazał, że grunty zajęte na zbiorniki są w posiadaniu spółki akcyjnej, a więc przedsiębiorcy, są obiektami przedsiębiorstwa prowadzącego działalność gospodarczą, że dokumentacja techniczna przedłożona przez Z. Ch. w sprawie przedmiotowych zbiorników oraz decyzja [...] Urzędu Wojewódzkiego w S. - znak: [...] z dnia [...] w sprawie pozwolenia zintegrowanego udzielonego Z. Ch. jednoznacznie potwierdzają, iż sporne zbiorniki nie służą celom retencyjnym, o których mowa w treści hasła z Encyklopedii Popularnej PWN, jak i art. 80 ustawy Prawo wodne. Dalej organ podaje, że zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w piśmiennictwie, przy ustalaniu charakteru zbiornika należy brać pod uwagę jego przeznaczenie i cel wybudowania. Ustalenie charakteru zbiornika znajduje uzasadnienie wart. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W przepisie tym wskazuje się również na grunty pod zbiornikami retencyjnymi, a nie pod wszystkimi zbiornikami wykorzystywanymi w celach retencyjnych. Wolą ustawodawcy jest więc opodatkowanie niższą stawką podatku tylko gruntów pod typowymi zbiornikami retencyjnymi, a nie pod każdym sztucznym zbiornikiem. W ocenie organu odwoławczego bezpodstawny jest ponadto zarzut Spółki, z którego wynika, że opinia specjalistów z dnia 12 czerwca 2006 r. dotknięta jest wadą polegającą na sprzeczności pomiędzy wnioskami końcowymi wraz z ich uzasadnieniem a uwagami wykonawców opinii, opartymi na oględzinach zbiorników dokonanych przez biegłych. Jak wynika z pisma wykonawcy opinii z dnia 3 sierpnia 2006 r. Spółka opiera swoje uwagi i wywody wyłącznie na wizji lokalnej, zamiast na wynikających z dokumentów wnioskach. Wnioski te zostały przez Spółkę pominięte, pomimo, iż wynika z nich bezspornie, że zbiorniki: Nr 0-257, Nr 0-317 i zbiornik na rzece G., będące w posiadaniu przedsiębiorcy tj. Z. Ch. nie są zbiornikami retencyjnymi w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na poparcie powyższego, wykonawca opinii odniósł się do takich dokumentów jak: wypisy z rejestru gruntów z mapkami, operat wodno prawny na pobór wody powierzchniowej z rzeki G. decyzja Wojewody [..] z [...], dotycząca zintegrowanego pozwolenia na prowadzenie instalacji, projekt technologiczny rozruchu zbiorników ziemno - osadowych i retencyjno uśredniających oraz pomp i rurociągów tłocznych. Wobec nie wskazania żadnego konkretnego przepisu prawa, naruszonego czy też pominiętego przez organy podatkowe organ uznał zarzut naruszenia art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej za nieuzasadniony a art. 122 Ordynacji podatkowej za ogólnikowy. Także stanowisko Strony, iż dowody przez Nią przedstawione zostały uznane za niewiarygodne, uznał za nieprawdziwy, z uwagi na fakt, że właśnie w oparciu o te dowody organy podatkowe podjęły decyzję, w której orzeczono co do istoty, a zarzut nie ustosunkowania się do całości zebranego w sprawie materiału dowodowego i nie dokonania rozpatrzenia dowodów w ich wzajemnej korelacji i spójności z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego przy braku wskazania dowodu, który nie został rozpatrzony przez organy podatkowe za niezasadny. Za nieuzasadniony uznał też organ zarzut naruszenia art. 210 § 4, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższego organ uznał, za zasadne, iż Spółka nieprawidłowo skorygowała deklaracje na podatek od nieruchomości, w których pomniejszyła wysokość podatku, błędnie wskazując, iż grunty zajęte pod zbiorniki służące procesom technologicznym to grunty zajęte pod zbiorniki retencyjne i zastosowała stawkę podatku określoną wart. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. Z. Ch. wskazując na naruszenie prawa materialnego - poprzez błędną wykładnię, a w konsekwencji niezastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1 b– odpowiednio art. 5 ust. 1 pkt 7 lit. b w roku 2001 i 2002 r. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9, poz. 84 ze zm.) oraz uchwały nr XVIII/125/99 Rady Miejskiej w P. z dnia 16 grudnia 1999 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz zwolnień z podatku od nieruchomości, co doprowadziło jednocześnie do błędnego oparcia zaskarżonej decyzji na art. 5 ust. 1 pkt 1 a) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; naruszenie przepisów postępowania: art. 120 art. 121 § 1 art. 122 art. 187 § 1 art. 191 art. 197 § 1 art. 210 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.), wniosły o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie jej punktów 2 i 3, jak również o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę odnosząc się do zarzutów skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Wymieniony przepis art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) określa w zasadzie wysokość stawek podatku - z przepisu art. 3 ust. 1 tej ustawy (w stanie prawnym 2001 i 2002 r.) natomiast, określającego przedmiot opodatkowania, wynika zasada rozgraniczająca zakres przedmiotowy podatków obciążających grunty. Zgodnie z nią podatkowi od nieruchomości podlegają jedynie grunty nieobjęte przepisami ustawy o podatku rolnym i leśnym. Zasada ta znalazła odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA, gdzie stwierdzono, że aby ustalić, iż grunt podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, należy uprzednio stwierdzić, że nie jest on objęty przepisami o podatku rolnym i leśnym (wyroki NSA: sygn. SA/Lu 85/92, SA/Ka 1038/92 i III SA 1599/92 -niepubl.) – ta okoliczność w niniejszej sprawie jest bezsporna. Wskazać też należy, że ustawodawca w art. 3 ust.1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych objął opodatkowaniem grunty pod jeziorami, grunty zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - w konsekwencji ustawodawca przy zwolnieniu od opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów pod wodami płynącymi i kanałami żeglownymi wyłączył z tego zwolnienia grunty pod jeziorami oraz grunty zajęte na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych. Z przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 ze zm.), w ust. 4 § 68 grunty pod wodami zostały podzielone na : 1/ grunty pod morskimi wodami wewnętrznymi – oznaczone Wm, 2/ grunty pod wodami powierzchniowymi płynącymi – oznaczone Wp, 3/ grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi – oznaczone Ws. Zasady zaś zaliczania gruntów do poszczególnych użytków gruntowych określa załącznik nr 6 do ww rozporządzenia. Grunty pod wodami płynącymi – oznaczone w ewidencji Wp – ustawodawca zwolnił z opodatkowania. Jeziora połączone z ciekami wodnymi posiadają oznaczenie Wp i są przede wszystkim naturalnym zbiornikiem. W innym przypadku są to grunty oznaczone Ws. Dla gruntów pod wodami stojącymi ustawodawca zwolnień nie przewidział. W stanie prawnym 2001 i 2002, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych Rada gminy określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że podatek ten nie może przekroczyć rocznie: (...) 6) od gruntów związanych z działalnością gospodarczą inną niż działalność rolnicza lub leśna, z wyjątkiem związanych z budynkami mieszkalnymi - 0,56 zł (odpowiednio w 2002 r. 0,60 zł)od 1 m2 powierzchni, 7) od gruntów: b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 3,09 zł (odpowiednio w 2002 r. 3,28 zł) od 1 ha powierzchni, c) pozostałych - 0,08 zł (odpowiednio w 2002 r.0,09 zł) od 1 m2 powierzchni, a od 30 października 2002 r. stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,62 zł od 1 m2 powierzchni, b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 3,38 zł od 1 ha powierzchni, (...). Dla ustalenia zatem stawki podatku, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 7 lit. b odpowiednio art. 5 ust. 1 pkt 1 b ( od 30 sierpnia 2002 r.) ustawy o podatkach i opłatach lokalnych istotne znaczenie będzie miał fakt, czy mamy do czynienia z naturalnym zbiornikiem wodnym, wodami płynącymi czy też stojącymi. Takie też ustalenia organy w niniejszej sprawie uczyniły. Prowadzone postępowanie wykazało też, że przedmiotowe zbiorniki nie są zbiornikami naturalnymi, zbiornik na rzece G. oraz zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 zostały wykonane jako budowle ziemne dla celów produkcyjnych Z. Ch. i są niezbędnym elementem w zapewnieniu ciągłości produkcji Zakładów. Zbiornik na rzece G. ma przeznaczenie jako zapas wody powierzchniowej, mającej na celu awaryjny pobór wody w przypadku przekroczenia ilości dopuszczalnej poboru wody z rzeki G. dla celów technologicznych Z. Ch. (zabezpiecza ciągłość produkcji); natomiast zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 położone są w zabudowie zakładowej oczyszczalni mieszaniny ścieków produkcyjnych wraz ze ściekami komunalnymi i są niezbędnym elementem technologicznym oczyszczalni ścieków; decyzję [...] Urzędu Wojewódzkiego w S. z dnia [...], znak: [...] w sprawie zintegrowanego pozwolenia na prowadzenie instalacji zlokalizowanych na terenie Z. Ch. zgodnie z którą zbiorniki Nr: 0-257 i 0-317 zawarte są w opisie instalacji i technologii zakładowej oczyszczalni ścieków a zbiornik na rzece G., iż "woda powierzchniowa może być pobierana z rzeki G. za pomocą ujęcia brzegowego, zlokalizowanego na prawym brzegu rzeki, przy współpracy tego ujęcia ze zbiornikiem retencyjno-wyrównawczym. Wskazać też należy, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100, poz. 1086) dane z ewidencji gruntów stanowią podstawę wymiaru podatków. Bezsporne jest w niniejszej sprawie, że przedmiotowe zbiorniki w ewidencji gruntów stosownie do rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 ze zm.) posiadają oznaczenie – na rzece G. –Ws (wody stojące) oraz zbiorniki Nr 0-257 i 0-317 – Ba (tereny przemysłowe). Zatem sporne grunty pod zbiornikami nie mieszczą się w pojęciu grunty pod jeziorami, zajętych na zbiorniki retencyjne lub elektrownie wodne. Obowiązujące od dnia 1 stycznia 1997 r. zmiany art. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zawarte w ustawie nowelizującej z dnia 6 grudnia 1996 r., wprowadzają nowe pojęcie gruntu związanego z działalnością gospodarczą. Przepis art. 5 ust. 3 stanowi, iż "za grunty związane z działalnością gospodarczą uważa się grunty zabudowane i niezabudowane, będące w posiadaniu przedsiębiorcy, a w szczególności: 1) grunty pod budynkami produkcyjnymi, magazynowymi, administracyjnymi, socjalnymi i hotelowymi, 2) grunty pod budowlami i urządzeniami, 3) grunty zajęte na drogi wewnętrzne i place manewrowe, place składowe, zieleńce oraz tereny, na których są lub mają być realizowane zadania inwestycyjne, 4) grunty wyłączone na cele nierolnicze i nieleśne: a) na skutek prowadzonej działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna albo na podstawie ostatecznej decyzji administracyjnej, b) do czasu przywrócenia tym gruntom charakteru rolniczego lub leśnego". Ustawodawca przyjął poczynając od 1 stycznia 1997 r., iż wszystkie grunty posiadane przez przedsiębiorcę są traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, a ich wyliczenie w punktach 1-4 jest tylko przykładowe o czym świadczy użyty zwrot "w szczególności". Można by twierdzić, iż wyliczenie zawarte w punktach 1-4 art. 5 ust. 3 omawianej ustawy jest zbyteczne z normatywnego punktu widzenia. Stanowi ono jednak ustawową wskazówkę interpretacyjną, podając przykłady gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Przykłady te wskazują, iż wymienione w nich grunty nie muszą być związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (z wyjątkiem pkt 4) i mogą spełniać w przedsiębiorstwie funkcje daleko odbiegające od tej działalności (na przykład zieleńce, grunty pod budynkami hotelowymi). Po dokonaniu powyższych ustaleń należy stwierdzić, iż wszystkie grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy, podlegające podatkowi od nieruchomości, są w obecnym stanie prawnym tj. tak jak w niniejszej sprawie, związane z działalnością gospodarczą. Przemawiają za tym wykładnie językowa, historyczna, celowościowa i systemowa przepisu art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Przepis ten wyraźnie stanowi, iż wszystkie grunty znajdujące się w posiadaniu przedsiębiorcy uważa się za związane z działalnością gospodarczą. Zmiana odpowiedniego przepisu, wprowadzona od dnia 1 stycznia 1997 r., świadczy o tym, że ustawodawca zamierzał znacznie rozszerzyć zakres tego pojęcia, obejmując wyższymi stawkami podatkowymi nawet grunty nie służące w rzeczywistości do prowadzenia działalności gospodarczej. Również po zmianie przepisu art. 5 poczynając od 30 października 2002 r., ustawodawca wskazał przy ustalaniu stawki podatku na kryterium związania gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (art. 5 ust. 1 pkt 1 a). Oparcie zatem rozstrzygnięcia o przepisy, odpowiednio do stanu prawnego 2001 i 2002 r. - art. 5 ust. 1 pkt 6, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, co do stawki podatku, uznać należy za odpowiadające prawu, co czyni zarzut skargi naruszenia art. 120 ustawy Ordynacja podatkowa za nieuzasadniony. Przechodząc do oceny zaskarżonych decyzji w kontekście zarzutów skargi a dotyczących naruszenia przepisów art. 121-122 czy art. 187 § 1, 191,197 § 1, 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, mając powyższe na względzie Sąd uznał, że zaskarżona decyzja spełnia wymogi określone w art. 122 Ordynacji podatkowej, gdyż podjęto wszelkie niezbędne działania mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, przede wszystkim kwalifikacji zbiornika, jego przeznaczenia. Zebrany w sprawie materiał, w tym przedstawiony przez skarżącego, opinia biegłego (art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa), stosownie do art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa ani bowiem nie wskazuje na naruszenie prawa przez organy ani też nie daje podstaw do twierdzenia, że postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób naruszający zaufanie do tych organów (art. 121 ustawy Ordynacja podatkowa) w stopniu dającym podstawę do uchylenia zaskarżonej decyzji. Nie jest uzasadniony też zarzut naruszenia art. 197 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, opinia specjalistów z dnia 12 czerwca 2006 r. nie jest dotknięta wskazaną przez skarżącego wadą polegającą na sprzeczności pomiędzy wnioskami końcowymi wraz z ich uzasadnieniem a uwagami wykonawców opinii i wbrew zarzutom skarżącego biegły został powołany do ustalenia okoliczności faktycznych (określenie rodzaju zbiornika) a nie prawa, jego interpretacji. Brak też konkretnych argumentów przemawiających na rzecz tezy, iż doszło do naruszenia zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Ocena materiału dowodowego nie nosi, zdaniem Sądu, znamion dowolności. Z wcześniejszych spostrzeżeń wynika bowiem, że oceny dokonanej w sprawie przez organy podatkowe nie można uznać za dowolną zwłaszcza, że mieści się ona w granicach określonych ostatnio wspomnianym przepisem. Stosownie do art. 210 ustawy Ordynacja podatkowa w tym jej § 4, uzasadnienie faktyczne, ocena zebranego materiału dowodowego i wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia powinno znaleźć pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. W niniejszej sprawie uzasadnienie decyzji odpowiada powołanym przepisom Ordynacji podatkowej, uzasadnienie decyzji daje możliwość poznania motywów rozstrzygnięcia. Mając powyższe na uwadze, uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a zarzuty skargi są niezasadne, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - skargę oddalił.