I SA/Sz 294/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 września 2005 r. sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2004 r. o d d a l a skargę J. G. pismem z dnia [...] wniosła do Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług za marzec 2004r. Zaległość ta jest skutkiem złożonej korekty deklaracji (VAT – 7) dla potrzeb podatku od towarów i usług za marzec 2004r. i na dzień złożenia wniosku wynosiła [...] zł. Prośbę o umorzenie zaległości uzasadniła trudną sytuacją finansową i rodzinną. Utrzymuje się z zasiłku dla samotnej matki i zasiłku rodzinnego w łącznej kwocie [...] zł, z którego pokrywa jeszcze koszt przedszkola córki –[...] zł. Opiekuje się matką emerytką, ciężko chorą i wymagającą opieki. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] znak [...] odmówił umorzenia przedmiotowej zaległości. W toku postępowania organ I instancji ustalił, iż Podatniczka jest osobą samotnie wychowującą dziecko, otrzymuje z tego tytułu zasiłek oraz zasiłek rodzinny w kwocie łącznie [...] zł miesięcznie. Deklaruje brak posiadania oszczędności i majątku. Wspólne gospodarstwo domowe prowadzi z matką otrzymującą emeryturę w wysokości [...] zł wraz z dodatkiem pielęgnacyjnym. Koszty utrzymania gospodarstwa domowego ponoszone są ze świadczenia matki i wynoszą łącznie około [...] zł. J. G. ponosi koszty pobytu dziecka w przedszkolu w wysokości[...] zł miesięcznie, podaje, że pobyt dziecka w przedszkolu uzasadniony jest koniecznością sprawowania przez Stronę opieki nad ciężko chorą matką oraz poszukiwaniem zatrudnienia. W odwołaniu od decyzji organu I instancji wnosząc o ponowne rozpatrzenie sprawy, wskazała, że likwidacja działalności (prowadzenie kiosku) podyktowana była jej nierentownością. Wykazując zaś podatek od towarów i usług do zwrotu za marzec 2004r. nie przerzuciła w żadnym wypadku kosztów utrzymania swojej rodziny na budżet Państwa. Podała, iż dotychczas terminowo regulowała zobowiązania podatkowe i nie występowała o ich umorzenie. Obecna trudna sytuacja finansowa jest jej zdaniem sytuacją nadzwyczajną i losową uzasadniającą umorzenie zaległości. Zapłata tej zaległości zagraża egzystencji Jej i dziecka. Nadmieniła ponadto, iż w trakcie postępowania przedstawiła dokumenty świadczące o jej sytuacji materialnej i chorobie matki. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia[...] . znak [...] zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. Organ zwrócił uwagę, iż przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej upoważniający organ podatkowy do umorzenia zaległości podatkowej na wniosek podatnika uzasadniony jego ważnym interesem lub interesem publicznym skonstruowany jest na zasadzie uznania administracyjnego. Uznanie administracyjne wyraża się natomiast również w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji istnienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. W ocenie organu w zaskarżonej decyzji zostały wyjaśnione powody, dla których organ nie przychylił się do wniosku Strony. Wskazał przede wszystkim, iż zaległość o umorzenie, której Strona się zwróciła była konsekwencją działania Strony polegającego na nieprawidłowym sporządzeniu deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za marzec 2004r., której to okoliczności nie można pominąć w postępowaniu. Zasadą jest, iż przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej istnieje obowiązek brania pod uwagę okoliczności, w jakiej podatnik znajduje się w chwili podejmowania decyzji, jednak nie można też pomijać okoliczności powstania tej zaległości. Ponadto powołany przepis art. 67 §1 Ordynacji podatkowej nie obliguje organów podatkowych do jego zastosowania na każdy wniosek podatnika uzasadniony trudną sytuacją finansową. W toku postępowania przed organami podatkowymi obu instancji Strona starała się zaakcentować niekorzystne obecnie położenie finansowe - jednak zdaniem organu obecna sytuacja finansowa Strony nie daje podstaw do całkowitej rezygnacji budżetu Państwa z wymagalnej należności. W ocenie organu emerytura matki Strony i uzyskiwane przez Stronę zasiłki socjalne stanowią podstawę do zapewnienia trzyosobowej rodzinie podstawowych potrzeb, natomiast kierunki rozdysponowania tych dochodów są świadomą decyzją Strony i fakt ponoszenia opłat za przedszkole w sytuacji pozostawania bez pracy nie może być utożsamiany z ważnym interesem podatnika. Powoływanie się przez Stronę na wystąpienie w sprawie przesłanek ważnego interesu podatnika (art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej), organ ocenia jako dążenie Strony do uwolnienia się od zaległości. Podkreślił też organ, iż z uwagi na wiek Strony i Jej zamiary podjęcia pracy, umorzenie przedmiotowej zaległości byłoby działaniem przedwczesnym. W skardze na decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej J. G. wniosła o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług za miesiąc marzec 2004r. Nie zgadzając się z zaskarżoną decyzją Skarżąca prowadzi polemikę z jej uzasadnieniem i dokonaną przez organ oceną stanu faktycznego. Podnosi przede wszystkim, iż sytuacja, w której się znajduje stanowi odzwierciedlenie przesłanki ważnego interesu podatnika (i jego rodziny), co uzasadnia w pełni umorzenie zaległości podatkowej, a podjęta przez organ decyzja nie uwzględnia tej przesłanki. Środki pieniężne, które otrzymuje z zabezpieczeń socjalnych łącznie[...]zł nie wystarczają na egzystencjonalne potrzeby rodziny, a ponadto nie przekraczają kwoty wskazanej w art. 8 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 marca 2004r. o pomocy społecznej uprawniającej do świadczeń z pomocy społecznej. Sytuacji tej nie poprawia współuczestnictwo matki w utrzymaniu gospodarstwa domowego, ponieważ [...] zł stanowią koszty utrzymania, a[...] zł opłata za przedszkole. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi jako bezzasadnej, bowiem w Jego ocenie argumenty w niej podniesione stanowią jedynie polemikę o charakterze słusznościowym z zaskarżoną decyzją, a jej istotą jest odmienna od oczekiwanej przez Stronę ocena okoliczności sprawy dokonana w świetle przesłanek wyrażonych wart. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji prowadzona na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) wykazała, że skarga jest nieuzasadniona. W rozpatrywanej sprawie decyzje organów zostały wydane w oparciu o art. 67 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa. Powołany przepis z ustawy Ordynacja podatkowa jest przepisem o charakterze wyjątkowym, umożliwiającym organom podatkowym umorzenie podatku (odsetek od zaległości podatkowej) tylko w wypadkach uzasadnionych szczególnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Jak przyjmuje się w orzecznictwie Sądów Administracyjnych wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania), a ich zastosowanie nie może odbywać się w drodze wykładni rozszerzającej. Ustawodawca stanowiąc w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również ocenę zakresu tego umorzenia. Kontrola legalności wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów (por. wyrok NSA z dnia 13 maja 1999 r., SA/Sz 1031/98). Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Niemniej podkreślić należy, że niekorzystna sytuacja materialna podatnika nie jest wystarczającą przyczyną do zastosowania wnioskowanej ulgi. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Na tle skargi podkreślić należy, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Rozpatrując sprawę wywołaną skargą J. G. w tak zakreślonych ramach tj. czy w niniejszej sprawie wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo, z zachowaniem obowiązujących przepisów, przeprowadzonym postępowaniem, Sąd stwierdził, że w toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrano dowody w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek przewidzianych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 tej ustawy. Omawiane rozstrzygnięcie, odmawiające umorzenia zaległości podatkowych, wbrew twierdzeniom skarżącej, nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. W procesie dochodzenia do tej decyzji organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes społeczny. będące warunkiem zastosowania instytucji umorzenia. Wreszcie stwierdzić należy, że w ramach swego uznania organy podatkowe nie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej. albowiem argumentacja przyjęta przez organy podatkowe mieściła się w granicach swobodnej oceny dowodów i nie wykraczają poza ramy uznania administracyjnego. Organy podatkowe słusznie podniosły, że w przypadku rozpatrywania wniosku o przyznanie ulgi podatkowej istotną rolę odgrywa ustalenie aktualnej sytuacji materialnej i majątkowej podatnika tj. tak dochody jak i wydatki, na którą wpływ mają także dochody osiągnięte w ramach wspólnego gospodarstwa domowego, również rokowania co do spłaty zaległości. Z przeprowadzonego postępowania dowodowego w tym ustalonych dochodów i wydatków wynika, że zwrot nienależnie otrzymanego podatku naliczonego, wykazanego w deklaracji za marzec 2004 r. jest możliwy. Za uzasadnione uznać należy również stanowisko organu, że w przypadku, gdy Urząd Skarbowy dokonał, w wyniku przedłożonego przez podatnika rozliczenia podatku zwrotu podatku naliczonego w zawyżonej wysokości rodzi tego samego rodzaju konsekwencje, co niezapłacony w terminie podatek - następuje niewłaściwe rozliczenie podatku, w wyniku którego Skarb Państwa nie dysponuje przez określony czas należnymi środkami pieniężnymi, gdyż podatnik bezpodstawnie "kredytuje się" nimi. Reasumując należy stwierdzić, że organy podatkowe rozważyły wszystkie przesłanki z art. 67 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w ramach uznania administracyjnego i stanowisko swe należycie uzasadniły a zaskarżona decyzja odpowiada prawu i Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.