I SA/Sz 322/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (spr.) Sędzia WSA Bolesław Stachura Protokolant starszy inspektor sądowy Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu [...] sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] kwietnia 2025 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2017, 2018 i 2019 I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] grudnia 2024 r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego P. C. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie (organ) utrzymało w mocy decyzję organu z 20 grudnia 2024 r. odmawiającą P. C. (podatnik) wznowienia postępowań: - w sprawie podatku od nieruchomości za lata 2017-2018 zakończonego decyzją ostateczną organu z [...] czerwca 2019 r.; - w sprawie podatku od nieruchomości za 2019 r. zakończonego decyzją ostateczną organu z [...] kwietnia 2019 r. W uzasadnieniu tej treści rozstrzygnięcia organ wyjaśnił, że jego decyzje z [...] kwietnia 2025 r. i z [...] grudnia 2024 r. zostały wydane w wyniku rozpatrzenia wniosku podatnika z [...] sierpnia 2023 r. Organ nawiązał do art. 240 § 1 pkt 1 - pkt 12, § 2, § 3, art. 243 § 1 - § 3, art. 244 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U.2025.111 ze zm. - O.p.). Następnie organ motywował, że ocenił wniosek podatnika, dotyczący zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2017, 2018 i 2019, objętych ostatecznymi decyzjami organu z [...] kwietnia 2019 r. oraz z [...] czerwca 2019 r., pod kątem możliwości wznowienia postępowań zakończonych tymi decyzjami. Organ stwierdził, że wniosek został złożony przez uprawniony podmiot. Wskazano podstawę wznowienia. Żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzjami ostatecznymi. Jednak podatnik, wnosząc o wznowienie postępowania podatkowego z powołaniem się na przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., nie zachował terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w wymiarze miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Podatnik powołał się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego (TK) z 24 lutego 2021 r. sygn. SK 39/19, który został opublikowany w Dzienniku Ustaw z 2021 r. poz. 401 w dniu 3 marca 2021 r. Natomiast wniosek o wznowienie postępowania podatkowego podatnik złożył w sierpniu 2024 r. Następnie organ odnotował, że "Choć podatnik w odwołaniu od decyzji Kolegium oświadczył, że wyłącznie omyłkowo wskazał opisaną podstawę wznowieniową, to jednak konsekwentnie powołuje się na wyrok Trybunału w kontekście "ugruntowanego orzecznictwa w sprawach podobnych", z tego wysnuwa wniosek, że decyzje i wyroki poprzedzające wygasły i są nieważne z mocy prawa, jednakże wbrew argumentacji odwołania, nie może stanowić to jakiejkolwiek innej podstawy wznowieniowej." W zakresie podatku za lata 2017-2018 organ stwierdził, że Burmistrz Miasta S. (burmistrz) decyzją z [...] stycznia 2017 r. ustalił podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości za 2017 r., decyzją z [...] stycznia 2018 r. ustalił podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości za 2018 r. Następnie burmistrz [...] czerwca 2018 r. wznowił postępowania podatkowe zakończone tymi decyzjami i decyzją z [...] lipca 2018 r. uchylił decyzje własne z [...] stycznia 2017 r., [...] stycznia 2018 r. oraz ustalił podatnikowi nowy wymiar podatku od nieruchomości za lata 2017 i 2018. Podatnik [...] stycznia 2019 r. wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją z [...] lipca 2018 r. Burmistrz decyzją z [...] marca 2019 r. odmówił wznowienia postępowania podatkowego. Po rozpatrzeniu odwołania podatnika, organ decyzją z [...] czerwca 2019 r. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 21 listopada 2019 r. sygn. I SA/Sz 583/19 oddalił skargę podatnika, zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 14 lipca 2020 r. sygn. ll FSK 856/20 oddalił skargę kasacyjną podatnika. Burmistrz decyzją z [...] stycznia 2019 r. ustalił podatnikowi wymiar podatku od nieruchomości za 2019 r. Organ, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, decyzją z [...] kwietnia 2019 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z 28 listopada 2019 r. sygn. I SA/Sz 531/19 oddalił skargę podatnika, zaś Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 22 lipca 2020 r. sygn. II FSK 1089/20 oddalił skargę kasacyjną podatnika. Zdaniem organu, z powyższych decyzji i wyroków sądowych wynika, że "kwestia objęta wnioskiem o wznowienie, następnie podniesiona w odwołaniu od decyzji Kolegium, dotycząca przyjęcia do opodatkowania podatkiem od nieruchomości niewłaściwych danych i wartości, była już przedmiotem oceny zarówno Kolegium, jak i sądów administracyjnych. Stanowi to negatywną przesłankę wszczęcia postępowania wznowieniowego, gdyż poprzednie decyzje ostateczne, których legalność i zgodność z prawem została potwierdzona wyrokami sądów administracyjnych obu instancji, zostały wydane w tożsamych sprawach, na skutek rozpatrzenia tożsamej co do istoty argumentacji podatnika, choć różnie formułowanej. Ewentualne wydanie kolejnej decyzji merytorycznej w sprawach uprzednio rozstrzygniętych innymi decyzjami ostatecznymi, których legalność została potwierdzona prawomocnymi wyrokami, stanowiłoby podstawę do stwierdzenia jej nieważności. W powyższym zakresie Kolegium prawidłowo powołało się w zaskarżonej decyzji na uchwalę podjętą przez Naczelny Sąd Administracyjny w dniu 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I OPS 6/09, której teza brzmi: "Żądanie stwierdzenia nieważności decyzji, od której skargę oddalono prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego powinno zostać załatwione przez wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania (art. 157 § 3 k.p.a.) wówczas, gdy w rezultacie wstępnego badania zawartości żądania organ administracji publicznej ustali wystąpienie - z uwagi na wydany uprzednio wyrok sądu - przeszkody przedmiotowej czyniącej jego rozpoznanie niedopuszczalnym. W pozostałych przypadkach Organ administracji publicznej obowiązany jest rozpoznać żądanie co do istoty stosując art. 158 § 1 w związku z art. 156 § 1 k.p.a." (uchwała NSA z dnia 7 grudnia 2009 r., sygn. akt I OPS 6/09). Choć uchwała ta dotyczyła trybu stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej i była wydana na gruncie przepisów ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego, to zawarte w niej rozważania znajdują odpowiednie zastosowanie - w pozostałych trybach nadzwyczajnych weryfikacji decyzji ostatecznej - a więc również do trybu wznowieniowego na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej, mającego zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu tej uchwały wskazał m.in., iż fakt utrzymania w mocy decyzji na skutek oddalenia skargi przez sąd administracyjny, zamyka możliwość pozbawienia jej mocy wiążącej, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim przyczyny tej wadliwości objęte są zakresem rozpoznania i orzekania sądu administracyjnego. Niezbędne jest więc stwierdzenie, czy oddalenie skargi nastąpiło w wyniku rozważenia przez sąd administracyjny także okoliczności odpowiadających wskazanym w żądaniu stwierdzenia nieważności decyzji przesłankom kwalifikującym do jej wzruszenia. Jeśli tak, to wydany wyrok zamknie organowi administracji drogę do uruchomienia postępowania w sprawne stwierdzenia nieważności decyzji, gdyż wniesione żądanie wkraczałoby w zakres oceny objętej powagą rzeczy osądzonej (materii prawnej, co do której wiążąco wypowiedział się sąd - zgodność z prawem zakwestionowanej decyzji)." Zdaniem organu, w tym stanie sprawy, "Po zapoznaniu się z uzasadnieniami wyroków wydanych w sprawach podatnika, jak również z uzasadnieniami wydanych w tych sprawach decyzji organów administracji, Kolegium w obecnym składzie orzekającym uznało za prawidłowe ustalenia zaskarżonej decyzji, że kwestia objęta wnioskiem o wznowienie, a następnie podniesiona w odwołaniu od decyzji Kolegium, była już przedmiotem oceny zarówno Kolegium, jak i sądów administracyjnych, stąd wznowienie postępowania jest niedopuszczalne." Ponadto, w ocenie organu, "istotne jest również i to, że podatnik nie podał wprost, której przesłanki wznowieniowej dotyczy niewłaściwe wyliczenie należnych podatków związane z niewłaściwymi pomiarami przedmiotów opodatkowania, gdyż za taką nie można uznać żadnej z przesłanek powołanych we wniosku, w szczególności brak jest podstaw do przyjęcia, że związane jest to z wystąpieniem podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 w powiązaniu z art. 240 § 2 i 3 Op., gdyż okoliczności takie nie wynikają ani z materiałów postępowania, ani dowodów przedłożonych przez podatnika. Większość jego argumentacji dotyczy oceny stanu faktycznego i rozbieżności w tej ocenie pomiędzy nim a organem podatkowym. Rozpatrzenie takich okoliczności wchodzi natomiast w zakres postępowania zwykłego - odwoławczego, a nie wznowieniowego, i jak wskazano wyżej, postępowanie w zakresie podatku od nieruchomości za 2019 rok zostało przeprowadzone i zakończone ostateczną i prawomocną decyzją Kolegium z dnia [...] kwietnia 2019 r. nr (...), wydaną w trybie rozpatrzenia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji, natomiast w przedmiocie ustalenia wysokości podatku od nieruchomości należnego od P. C. w latach 2017 - 2018, ocenie Kolegium podlegała już uprzednio, w ostatecznej i prawomocnej decyzji Kolegium z dnia [...] czerwca 2019 r. nr (...), odmowa wznowienia postępowania przez Burmistrza Miasta S.." Wobec tego z twierdzeń zawartych we wniosku o wznowienie, a następnie w odwołaniu, wynika brak ustawowych podstaw do wznowienia postępowania podatkowego. Dodatkowo termin do złożenia wniosku w oparciu o przesłankę z art. 240 § 1 pkt 8 O.p. nie został zachowany. "Oznacza to, że organ rozpatrujący wniosek jest zobligowany do wydania decyzji o odmowie wznowienia postępowania, gdyż już we wstępnej fazie procedowania nie znalazł podstaw do wydania postanowienia o wznowieniu postępowania. Taki sposób załatwienia sprawy koresponduje dodatkowo z zasadą prostoty i szybkości postępowania podatkowego wyrażoną w art. 125 Op." "Końcowo należy wyjaśnić, że zobowiązanie podatkowe dla osoby fizycznej - w tym w podatku od nieruchomości - powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej jego wysokość (art. 21 § 1 pkt 2 O.p.). Zgodnie z art. 68 § 1 Op, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże reguła ta doznaje wyjątku, bowiem zgodnie z art. 68 § 2 O.p., jeżeli podatnik nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego (pkt 1) lub w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem, że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc ód końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie z ugruntowanym w orzecznictwie poglądem, podzielanym w pełni także przez Kolegium, przewidziany w art. 68 § 1 O.p. podstawowy (trzyletni) termin do wydania konstytutywnej decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe liczony od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, dotyczy wyłącznie sytuacji, w której brak jest sporu pomiędzy podatnikiem, a organem podatkowym co do okoliczności objętych informacją/deklaracją (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 538/17 - dostępny, podobnie jak i pozostałe - przywołane w tym uzasadnieniu orzeczenia, na stronie internetowej (...). W sytuacji natomiast braku informacji od podatnika lub sporu w zakresie przedmiotów opodatkowania w niej wskazanych, zastosowanie ma przedłużony (pięcioletni) termin przedawnienia. Jak trafnie wskazano w ww. wyroku NSA o sygn. II FSK 538/17 "Informacja o nieruchomościach i obiektach budowlanych, do złożenia której zobowiązane są osoby fizyczne z mocy art. 6 ust. 6 u.p.o.l. powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 Op". Ponieważ dane wykazane przez podatnika były niezgodne ze stanem faktycznym i nie mogły, bez dodatkowych ustaleń, stanowić podstawy wydania decyzji wymiarowej - zastosowanie w sprawie ma wynikający z art. 68 § 2 pkt 2 Op pięcioletni termin przedawnienia, którego upływ w realiach tej sprawy nastąpił: co do zobowiązania podatkowego za 2017 r. - z końcem 2022 r., co do zobowiązania podatkowego za 2018 r. - z końcem 2023 r., co do zobowiązania podatkowego za 2019 r. - z końcem 2024 r. Oznacza to na gruncie przedmiotowej sprawy, że nawet przy dopuszczalności wznowienia postępowania w sprawach objętych wnioskiem, która w tym przypadku nie zachodzi, rozstrzygnięcie kończące postępowanie podatkowe w trybie wznowienia nie mogłoby doprowadzić do uchylenia dotychczasowych decyzji wymiarowych, stosownie do art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Op." Podatnik złożył skargę na powyższą decyzję organu. Zarzucił naruszenie: - art. 120 O.p. przez zignorowanie: - ustawy o podatkach i opłatach lokalnych art. 1a ust. 1 pkt 3, ust. 2a; rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) pkt III załącznika do tego rozporządzenia; - art. 190 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; - art.125 O.p. z powodu celowego "przeciągania" postępowania; - art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 5, art. 240 § 2 O.p. ze względu na "sfałszowanie dokumentów na podstawie których naliczono odwołującemu się zawyżone podatki od nieruchomości", a więc wydanie decyzji w wyniku przestępstwa; - art. 240 § 1 pkt 6 O.p. polegające na nieuwzględnieniu dokumentów i decyzji dotyczących zmian ewidencji gruntów i budynków, wypisów z ksiąg wieczystych; - art. 254 § 1, art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1, art. 76 § 1, art. 76a § 2 pkt 1, art. 78 § 1 w zakresie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych; - art. 180 § 1, § 2, art. 181, art. 187, art. 188, art. 194 O.p. wobec: - nierozpatrzenia całego materiału dowodowego; - ignorowania faktów znanych organowi; - zignorowania oświadczenia podatnika; - niedopuszczenia dowodów z dokumentów w celu zastosowania prawidłowych stawek podatku od nieruchomości; - ignorowania orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego; - pominięcia wniosku podatnika o przeprowadzenie pomiarów z zachowaniem bezstronności; - nieprzeprowadzenia rozprawy; - zaniechania wystąpienia do burmistrza o wydanie akt sprawy w celu zweryfikowania, czy nie doszło do fałszerstwa deklaracji. Zdaniem podatnika, "Przedstawione powyżej naruszenia stanowią zatem - delikt konstytucyjny - naruszenie praw konstytucyjnych strony skarżącej się - art. 84, oraz art. 217 w nawiązaniu do art. 2, art. 30, art, 32.1 art. 32.2, art. 45.1 art. 47, art. 64, art. 77,1 - najwyższego aktu prawnego jakim jest Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej - poprzez ignorowanie przez organ podatkowy powyżej przytoczonych art. " W następstwie formułowanych zarzutów podatnik wniósł o: - "wydanie przez Samorządowe kolegium Odwoławcze w Koszalinie nowej decyzji - zgodnie z art. 226 ordynacji podatkowej - "decyzja podatkowa samokontrolna"; - "zadanie przez Sąd administracyjny stosownie do art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego - co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją tj. czy zaliczenie nadpłaty, która jest ewidentnie wykazana w uzasadnieniu - na poczet zaległości podatkowych dokonuje się z mocy samego prawa, zgodnie z art. 72 § 1 pkt. 1, art. 73 § 1 pkt. 1 art. 76 § 1. art. 76a § 2 pkt. 1. art.78 § 1 - ordynacji podatkowej, czy nadpłata powinna być naliczana z urzędu i nie podlega przedawnieniu - w szczególności gdy organ podatkowy dokonał wpisu hipoteki przymusowej łącznej na nieruchomościach podatnika" - "przystąpienie Prokuratora oraz Rzecznika Praw Obywatelskich do sprawy - zgodnie z art. 8 § 1 - ponieważ uważam, że wymaga tego ochrona praworządności, praw człowieka i obywatela - z uwagi na podejrzenie, iż może zachodzić popełnienie przez Burmistrza Miasta S., jak również skład Orzekający w przedmiotowej sprawie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie - czynów karalnych wskazanych w uzasadnieniu skargi - jeżeli sąd administracyjny uzna ten wniosek za bezzasadny wnoszę o wyznaczenie terminu skarżącemu, złoże takie wnioski osobiście, przypominam że sprawa już jest rozpatrywana przez V Wydział Karny w Sądzie Rejonowym w S. w innej sprawie"; - uchylenie decyzji organu z 4 kwietnia 2025 r., decyzji burmistrza i decyzji poprzedzających za lata 2017-2019; - stwierdzenie nieważności decyzji poprzedzających na podstawie art. 247 § 1 pkt 2, pkt 3, pkt 7, pkt 8 O.p.; - "wskazanie Burmistrzowi - sposobu załatwienia sprawy, oraz wyciągnięcie konsekwencji w stosunku do osób łamiących prawo w Rzeczypospolitej Polskiej"; - zasądzenie na rzecz podatnika odszkodowania od organu zgodnie z art. 151a § 1, art. 154 § 6 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm. - P.p.s.a.), art. 77 Konstytucji RP; - wymierzenie organowi grzywny na podstawie art. 145a P.p.s.a.; - zasądzenie na rzecz podatnika odszkodowania od burmistrza z tytułu przewlekłego prowadzenia postępowania; - ustalenie winnych niezałatwienia sprawy w terminie; - zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu swojego stanowiska podatnik akcentował, że jest użytkownikiem wieczystym działek nr [...] i nr [...] położonych w S.. Od 2016 r. prowadzi spór o wyliczenie podatku od nieruchomości. Burmistrz wydał pięć decyzji dotyczących uchylenia wcześniejszych decyzji i ustalenia nowego wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2012 - 2016, bowiem kontrola wykazała zawyżenie powierzchni użytkowej budynków (protokół oględzin z [...] kwietnia 2018 r.). W tych okolicznościach zaistniała przesłanka wznowienia postępowania podatkowego z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem podatnika, jeżeli zostało stwierdzone istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p., organ miał obowiązek uchylić wcześniejsze decyzje i orzec w tym zakresie co do istoty sprawy zgodnie z art. 254 O.p. Upływ terminów z art. 68, art. 70 O.p. nie stanowił przeszkody do ustalenia niższej kwoty zobowiązania podatkowego. Podatnik odnotował również, że "wniosek o wznowienie postępowania w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od nieruchomości za lata 2017, 2018, 2019 oraz 2020" złożył [...] sierpnia 2023 r. i wraz z tym wnioskiem przedstawił wszystkie dowody. W dalszej kolejności podatnik motywował, że budynek garażu na nieruchomości, gdzie znajduje się również budynek opodatkowany jak budynek mieszkalny, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta, powinien być opodatkowany również jak budynek mieszkalny. Oznacza to, że od marca 2016 r. do 2021 r. burmistrz zawyżał należne podatki o kwotę w przybliżeniu 10 tyś zł rocznie; od 2021 r. do dnia dzisiejszego o kwotę przeszło 2 tyś. rocznie. Podatnik stwierdził, że w ewidencji gruntów i budynków jest błąd. Wymienione budynki nie są budynkami wolnostojącymi, ale stanowią budynki przyległe. Jest to fakt niekwestionowany przez organy podatkowe. Następnie podatnik szeroko omawiał prawną istotę postanowienia w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości podatkowych. Podkreślił, że "Burmistrz Miasta S. zabezpieczył się wpisaniem na nieruchomościach skarżącego hipoteki przymusowej - co dodatkowo potwierdza ugruntowane orzecznictwo. Zaliczenie nadpłaty na poczet zaległości zabezpieczonej hipoteką po upływie terminu przedawnienia - czy nadpłatę należy zaliczyć na poczet zaległości podatkowej zabezpieczonej - hipoteką przymusową po upływie terminu przedawnienia zobowiązania? Zagadnienie to stało się przedmiotem wyroku WSA w Łodzi z 10 czerwca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 168/20." Podatnik tłumaczył, że "Na podstawie orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego zmieniane jest w pierwszej kolejności prawo i tak np. został zmieniony art. ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych - 1a ustęp 3? grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Utracił moc z dniem 20 grudnia 2017 r. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r. sygn. akt SK 13/15 (Dz, U. poz. 2372); utracił moc z dniem 3 marca 2021 r. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, na podstawie wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24 lutego 2021 r. sygn. akt SK 39/19 (Dz. U. poz. 401). Mając powyższe na względzie organ podatkowy II instancji powinien wydać decyzję zgodnie z powyższymi zmianami, a zatem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, a nie zasłaniać się tym, że "jakiś termin" nie został dotrzymany. Skład orzekający wie czym jest Trybunał Konstytucyjny, bo wygląda na to - że nie bardzo?" Podatnik zaznaczył również, że zgodnie z art. 247 § 1 pkt. 8 O.p. decyzja jest nieważna, gdy w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ma na celu wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji administracyjnych dotkniętych poważnymi wadami prawnymi, dotyczącymi zarówno treści decyzji administracyjnej, jak i sposobu prowadzenia postępowania administracyjnego. Wady te powinny być rozpoznawane w pierwszej kolejności z urzędu przez organy administracji drugiej instancji. W przekonaniu podatnika, został popełniony delikt konstytucyjny, naruszający jego prawa konstytucyjne zawarte w art. 2, art. 7, art. 30, art. 32, art. 45, art. 47, art. 64, art. 77, art. 84, art. 217 Konstytucji RP. Wielokrotnie informował organy podatkowe o orzeczeniach Trybunału Konstytucyjnego. W ocenie podatnika, "Nieuprawniona jest zatem po raz kolejny - argumentacja Kolegium w oparciu o wyłącznie jedno wybrane orzeczenie TK o niedochowaniu terminu na wniesienie wznowienia postępowania - kompletny brak logiki, większość tych orzeczeń zapadła zanim zakupiłem przedmiotową nieruchomość, nie jestem jasnowidzem, aby składać wznowienia, gdy jeszcze nie było powodu opodatkowania - stanowi to dodatkowy dowód na wybiórcze traktowanie orzeczeń, oraz przepisów prawa - mające na celu prawdopodobnie jedynie ochronę Burmistrza Miasta S. - co może wskazywać na wielce prawdopodobną przynależność do zorganizowanej grupy przestępczej mającej na celu prawdopodobne niszczenie przedsiębiorców naszego miasta i prawdopodobnie bezprawnego odbierania ich majątków - w tym przypadku w nawiązaniu do skarżącego." Jak argumentował podatnik, "Mając na uwadze doktrynę prawa podatkowego oraz przytoczone orzecznictwo sądowe wychodzi na to, że jedynie nadpłata podatku skarżącego w okresie lat 2017-2019 - nie może być zaliczona na poczet zaległości podatkowych podatnika P. C. - jest to ewidentny przykład nierównego traktowania przez władze publiczne, jest deliktem konstytucyjnym, jak również dyskryminacją zarówno w życiu politycznym, społecznym jak i gospodarczym co jest sprzeczne z art, 84, oraz art. 217 - w nawiązaniu do art. 2, art. 30, art. 32.1 art. 32.2, art. 47, art. 64, art. 77.1 najwyższego aktu prawnego jakim jest Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej." W tych okolicznościach prokurator ma obowiązek przystąpić do sprawy. Na zakończenie podatnik obszernie omawiał przesłanki faktyczne i prawne odpowiedzialności odszkodowawczej oraz karnej organów podatkowych. W podsumowaniu swojej argumentacji podatnik wywiódł, że skarga jest zasadna i konieczna. Oczekuje od sądu zastosowania art. 155 w związku z art. 154 § 6 P.p.s.a. Organ, odpowiadając na skargę, wniósł o jej oddalenie. W całości podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja organu oraz decyzja organu z 20 grudnia 2024 r. nie są zgodne z prawem. Organ nawiązał do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. I OPS 6/09, zgodnie z którą żądanie stwierdzenia nieważności decyzji, od której skargę oddalono prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego, powinno zostać załatwione przez wydanie decyzji o odmowie wszczęcia postępowania (art. 157 § 3 K.p.a.) wówczas, gdy w rezultacie wstępnego badania zawartości żądania organ administracji publicznej ustali wystąpienie - z uwagi na wydany uprzednio wyrok sądu - przeszkody przedmiotowej, czyniącej jego rozpoznanie niedopuszczalnym. W pozostałych przypadkach organ administracji publicznej obowiązany jest rozpoznać żądanie co do istoty stosując art 158 § 1 w związku z art. 156 § 1 ustawy Kodeks postępowania administracyjnego (aktualnie Dz.U.2024.572 ze zm. - K.p.a.). W myśl art. 249 § 1 O.p. organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli w szczególności: 1) żądanie zostało wniesione po upływie 5 lat od dnia doręczenia decyzji lub 2) sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt 4. Zatem - po pierwsze - przepisy K.p.a. nie miały zastosowania w odniesieniu do postępowania podatkowego. Po drugi zaś - rozwiązanie przewidziane w art. 249 § 1 O.p. dotyczy wyłącznie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Natomiast nie zostało ono przyjęte przez ustawodawcę w sprawach, które mają za przedmiot wznowienie postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną. Trzeba podkreślić, że na gruncie ustawy Ordynacja podatkowa stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej oraz wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną - stanowią odrębne tryby nadzwyczajnego postępowania podatkowego, wyznaczone niezależnymi od siebie przesłankami i prowadzone według autonomicznych reguł. W tym stanie prawnym decyzje organu z 4 kwietnia 2025 r. i 20 grudnia 2024 r. zawierają istotną sprzeczność. Z jednej strony - odmawiają podatnikowi wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną. Z drugiej zaś - powołują się w tej materii na przesłankę wydania decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Tymczasem odmowa wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną wyklucza nawiązanie do przepisów o stwierdzeniu nieważności decyzji ostatecznej. Natomiast stosowanie przez organ przepisów o stwierdzeniu nieważności decyzji ostatecznej wyklucza odmowę wznowienia postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną. Niezależnie od powyższego aspektu niespójnej argumentacji organu, trzeba zauważyć, że organ, nawiązując do art. 249 O.p., w istocie rzeczy przyznał, że podatnik powołał się na przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, tyle że, zdaniem organu, zostały one już ostatecznie i prawomocnie ocenione. Analizując tej treści argumenty organu, należy zaznaczyć, że - co do zasady - miarodajne, rzetelne stwierdzenie, czy określone przesłanki wznowienia postępowania podatkowego zostały już uprzednio ocenione w tym samym kontekście faktycznym i prawnym, stanowi element merytorycznej weryfikacji istnienia przesłanek wznowienia z punktu widzenia faktów i prawa. Jest to zatem zakres weryfikacji co do istoty, wykraczający poza wyłącznie formalne badanie, czy podatnik powołał się na przesłanki z art. 240 § 1 O.p., czy też nie, o czym będzie jeszcze mowa w dalszej części niniejszego uzasadnienia. Co więcej, organ motywował, "że nawet przy dopuszczalności wznowienia postępowania w sprawach objętych wnioskiem, która w tym przypadku nie zachodzi, rozstrzygnięcie kończące postępowanie podatkowe w trybie wznowienia nie mogłoby doprowadzić do uchylenia dotychczasowych decyzji wymiarowych, stosownie do art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Op." Według art. 245 O.p. organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118, z zastrzeżeniem art. 70d (art. 245 § 1 O.p.). Odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji (art. 245 § 2). Wobec tego organ był uprawniony rozważać stosowanie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. tylko po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 1 O.p. i tylko przy jednoczesnym stwierdzeniu w rozstrzygnięciu istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. oraz wskazaniu okoliczności uniemożliwiających uchylenie decyzji. Stosownie do art. 243 § 2 O.p. postanowienie stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. W świetle powyższego organ dowolnie wyprowadził z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. przesłankę odmowy wznowienia postępowania na zasadzie art. 243 § 3 O.p. Zatem, jeśli organ chciał zastosować art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., to nie był uprawniony odmówić podatnikowi wznowienia postępowania podatkowego w trybie art. 243 § 3 O.p., tylko powinien był wydać rozstrzygnięcie o istotnie innej treści. Organ pominął w swojej argumentacji, że art. 243 § 3 O.p. oraz art. 245 § 1 O.p. - wprost zgodnie z ich treścią - wzajemnie się wykluczają, bo nie mają wspólnego zakresu przedmiotowego, dotyczą istotnie różnych sytuacji faktycznych i prawnych. W tym stanie sprawy argumenty dotychczas przedstawione przez organ wykluczały odmowę wznowienia postępowania podatkowego z powołaniem się na art. 243 § 3 O.p. Odmowa wznowienia postępowania podatkowego nie mogła znajdować adekwatnego uzasadnienia w art. 249 § 1 O.p. ani w art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. Lektura pełnej treści decyzji organu z 4 kwietnia 2025 r. i 20 grudnia 2024 r. - uwzględniająca rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie - świadczy o tym, że organ albo przyjął inne rozstrzygnięcie niż w rzeczywistości zamierzał, albo przyjął rozstrzygnięcie pozbawione adekwatnego uzasadnienia, które wyjaśniałoby podatnikowi motywy, jakimi organ się kierował w rozumieniu art. 124, art. 210 § 4 O.p. Dla wyczerpania oceny prawnej wymaga również odnotowania, że uprzednie wznowienie postępowania podatkowego, do którego nawiązał organ, obejmowało lata podatkowe 2017 i 2018, natomiast nie dotyczyło roku podatkowego 2019. Tak przynajmniej wynika z przedstawionych sądowi akt podatkowych. Podatnik we wniosku z [...] sierpnia 2023 r. domagał się wznowienia postępowania "w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego od nieruchomości [...] (...) w S. (...) za lata 2017, 2018, 2019 oraz 2020)". Jednak w tym wniosku podatnik nie sprecyzował, czy dotyczy wznowienia postępowań podatkowych zakończonych ostateczne w trybie zwykłym, czy też w wyniku wcześniejszego wznowienia postępowania podatkowego. Podatnik w omawianym wniosku kierował zarzuty wobec burmistrza. W tym zakresie organ miał obowiązek zastosować art. 169 § 1 O.p. i wezwać podatnika do sprezycowania wniosku o wznowienie postępowania podatkowego. To na podatniku spoczywa obowiązek precyzyjnego określenia treści żądania zgodnie z art. 168 § 1 O.p. Jest to punkt wyjścia między innymi dla stwierdzenia właściwości organu podatkowego z perspektywy art. 244 § 1 - § 4 O.p. Podatnik w analizowanym wniosku z [...] sierpnia 2023 r. powołał się na przesłanki wznowienia postępowania podatkowego z art. 240 § 1 pkt 1, pkt 2, pkt 8 O.p. Wprost wymienił te przepisy. W związku z tym nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, że "istotne jest również i to, że podatnik nie podał wprost, której przesłanki wznowieniowej dotyczy niewłaściwe wyliczenie należnych podatków związane z niewłaściwymi pomiarami przedmiotów opodatkowania, gdyż za taką nie można uznać żadnej z przesłanek powołanych we wniosku, w szczególności brak jest podstaw do przyjęcia, że związane jest to z wystąpieniem podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 1 i 2 w powiązaniu z art. 240 § 2 i 3 Op., gdyż okoliczności takie nie wynikają ani z materiałów postępowania, ani dowodów przedłożonych przez podatnika. Większość jego argumentacji dotyczy oceny stanu faktycznego i rozbieżności w tej ocenie pomiędzy nim a organem podatkowym. Rozpatrzenie takich okoliczności wchodzi natomiast w zakres postępowania zwykłego - odwoławczego, a nie wznowieniowego (...)". Wobec tego organ pominął w swojej argumentacji, że czym innym jest powołanie się przez podatnika na przesłanki wznowienia postępowania podatkowego, a czym innym merytoryczna weryfikacja przez organ podatkowy we wznowionym postępowaniu podatkowym przesłanek, które wymienił podatnik. Na etapie formalnej kontroli wniosku podatnika organ podatkowy sprawdza między innymi, czy podatnik wskazał podstawę wznowienia, jedną z wymienionych w art. 240 § 1 O.p. Po sprawdzeniu, że zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne, organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Otwiera ono fazę postępowania określaną jako postępowanie wznowione, w odróżnieniu od postępowania wznowieniowego (wstępnego), które toczyło się do chwili wydania wspomnianego postanowienia. Dopiero w tej fazie dopuszczalne jest badanie, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia albo czy zachodzą podstawy wymienione w postanowieniu o wznowieniu postępowania z urzędu. Obok badania podstaw przedmiotem postępowania jest także rozstrzygnięcie istoty sprawy. Postanowienie o wznowieniu nie zawęża granic postępowania wznowionego tylko do podstaw w nim wymienionych. Mogą być badane z urzędu także inne podstawy, z wyjątkiem oczywiście tych z art. 240 § 1 pkt 4, 8, 9, 11 i 12 (por. wyrok (7) NSA w Warszawie z 15.11.1999 r., FSA 1/99, ONSA 2000/2, poz. 45 - por. szerzej Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz i inni, system elektroniczny LEX). Lektura uzasadnień decyzji organu z 4 kwietnia 2025 r. i 20 grudnia 2024 r. świadczy o tym, że organ nie dostrzegł różnicy: między wznowieniem postępowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną a stwierdzeniem nieważności decyzji ostatecznej; między wskazaniem przez podatnika podstawy wznowienia postępowania podatkowego a merytoryczną weryfikacją jej istnienia; między odmową wznowienia postępowania podatkowego a odmową uchylenia decyzji dotychczasowej. W tym stanie sprawy sąd ocenia, że rozstrzygnięcie przyjęte przez organ dotychczas nie znalazło obiektywnego uzasadnienia w różnorodnych, niespójnych, a nawet wzajemnie wykluczających się argumentach przedstawionych w uzasadnieniu decyzji z 4 kwietnia 2025 r. i 20 grudnia 2024 r. Rozpatrzenie i rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stosowanie adekwatnych przepisów prawa należy do właściwego organu podatkowego. Sąd nie jest uprawniony do zastępowania organu w realizacji tych ustawowych obowiązków; do rozstrzygania sprawy za organ na płaszczyźnie faktów i prawa. Rola sądu polega na kontroli decyzji organu z punktu widzenia przepisów prawa - proceduralnego, materialnego - o czym stanowi art. 3 § 1, § 2 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm. - P.p.s.a.). W konsekwencji na obecnym etapie sprawy sąd nie był uprawniony do wybierania za organ poszczególnych argumentów i do decydowania za organ o adekwatnym sposobie załatwienia wniosku podatnika zawartego w piśmie z [...] sierpnia 2023 r. W tej materii organ miał obowiązek przedstawić rozstrzygnięcie wyprowadzone z wyczerpującej, spójnej i konsekwentnej argumentacji z nawiązaniem do adekwatnych przepisów prawa. Dotychczasowe błędy, dowolność organu świadczą o istotnym naruszeniu art. 120, art. 121 § 1, art. 124, art. 210 § 4 O.p., które niewątpliwie może mieć wpływ na wynik sprawy, na sytuację prawną podatnika na gruncie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Natomiast wnioski podatnika dotyczące: udziału w postępowaniu sądowym innych organów, rozstrzygania wątpliwości przez Trybunał Konstytucyjny, odpowiedzialności odszkodowawczej, czy karnej organów podatkowych, nakładania grzywien, stosowania art. 155 P.p.s.a., stwierdzenia nieważności decyzji organów podatkowych - są nieadekwatne do granic przedmiotowych niniejszej sądowej kontroli legalności, które wyznaczyła treści decyzji organu z 4 kwietnia 2025 r. i 20 grudnia 2024 r. oraz do aktualnego stanu sprawy z perspektywy argumentów organu. W dalszym postępowaniu organ uwzględni stanowisko prawne sądu. Rzetelnie i wyczerpująco przeanalizuje wszystkie omówione wyżej aspekty wniosku podatnika z [...] sierpnia 2023 r. Następnie trafnie zastosuje adekwatne przepisy prawa podatkowego. Na zakończenie sąd podkreśla, że ze względu na charakter naruszeń prawa przez organ wynik niniejszej sądowej kontroli legalności nie mógł przesądzić treści przyszłych rozstrzygnięć organów podatkowych. Z powodów omówionych wyżej zaskarżona decyzja organu oraz decyzja organu z 20 grudnia 2024 r. podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 P.p.s.a.). Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 P.p.s.a. Obejmują one wpis od skargi (200 zł).