I SA/Sz 337/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2005 r. sprawy ze skargi "S" Spółki z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2000 r. 1. u c h y l a zaskarżoną decyzję 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu 3. z a s ą d z a od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania "S". Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w S. złożyła w terminie deklarację na podatek od nieruchomości za 2000 r., którą następnie skorygowała w trakcie roku 2001. Kwota zadeklarowanego i zapłaconego podatku od nieruchomości wyniosła [...]. W piśmie z dnia 29 sierpnia 2003 r. podatnik poinformował organ podatkowy – Prezydenta Miasta, że dokonuje korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za 2003 r. między innymi z powodu przyjęcia w dniu 29 sierpnia 2003 r. budynków ciepłowni położonych przy ul. [...]. Pismem natomiast z dnia 29 września 2003 r. podatnik wyjaśnił, że wskazane w korekcie deklaracji podatkowej budynki przy ul. [...] do dnia 3 września 2002 r. znajdowały się w posiadaniu "P" w S. Do dnia uwłaszczenia nieruchomości te znajdowały się w posiadaniu bezumownym i podlegały zwolnieniu od podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 27 ustawy o szkolnictwie wyższym, natomiast od dnia 16 kwietnia 2002 r. "P" użytkowała budynki kotłowni na mocy umowy dzierżawy. Ponadto, podatnik w piśmie z dnia 22 października 2003 r. wyjaśnił, że przedmiotowe nieruchomości zostały przekazane "P" w dniu 26 sierpnia 1987 r. Na mocy zaś decyzji Wojewody z dnia [...] podatnik stał się właścicielem budynków oraz użytkownikiem wieczystym gruntów, na którym budynki te zostały posadowione, a dniu 3 września 2002 r. podatnik przejął budynki od "P" i ujawnił je dopiero wówczas w księgach rachunkowych. Z tym też dniem, zdaniem podatnika, jest on zobowiązany do uiszczenia podatku od nieruchomości z tytułu posiadania tych nieruchomości. Pismem z dnia 29 października 2003 r. organ podatkowy wezwał podatnika do złożenia korekty deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za nieruchomości położone przy ul. [...] za okres II-XII 1998, 1999, 2000, 2001, 2002 i I-VIII/2003, uwzględniającej fakt, iż przysługujące podatnikowi prawo własności budynków, potwierdza przedłożona przez niego decyzja Wojewody z dnia [...]. W odpowiedzi na to wezwanie, pismem z dnia 19 listopada 2003 r. podatnik wyraził pogląd, iż nieruchomości położone w [...], w okresie do dnia 31 grudnia 2001 r., były w samoistnym posiadaniu ‘P" w S., a zatem na tym podmiocie we wskazanym okresie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Jednocześnie podatnik zgodnie z wezwaniem skorygował deklarację podatkową na podatek od nieruchomości za 2002 r. Postanowieniem z dnia [...] organ podatkowy wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 1998-2001, w toku którego podatnik wniósł o przeprowadzenie dowodu z załączanych dokumentów oraz dowodu z przesłuchania osób wskazanych przez władze "P" w S. na okoliczność, że budynki kotłowni znajdujące się przy ul. [...] były od 1987 r. do co najmniej 2001 r. w samoistnym posiadaniu "P" w S. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Prezydent Miasta określił podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2000 r. w kwocie [...]. W uzasadnieniu organ ten stwierdził, że obciążający podatnika obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstał w miesiącu lutym 1998 r., tj. z pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym Wojewoda wydał decyzję przyznającą podatnikowi prawo wieczystego użytkowania gruntów oraz prawo własności posadowionych na nim budynków położonych w [...], pomimo że posiadaczem przedmiotowych nieruchomości była "P", to obowiązek uiszczenia podatku spoczywa na właścicielu. Nie zgadzając się z powyższa decyzją podatnik złożył od niej odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w którym zarzucił, że przedmiot opodatkowania został w dniu 26 sierpnia 1987 r. przekazany "S", będącemu jednostka organizacyjną "P", korzystającej ze zwolnienia podatkowego, a zatem nie może on być uznany za związany z działalnością gospodarczą podatnika. W 2000 r. "P" była samoistnym posiadaczem opodatkowanych nieruchomości, albowiem władała nimi jak właściciel. Po stronie podatnika nie istniał zatem obowiązek zapłacenia podatku od tych nieruchomości w tym okresie, ponieważ ustawa o podatkach i opłatach lokalnych jako podatnika podatku od nieruchomości wskazywała właściciela lub samoistnego posiadacza nieruchomości, w zależności od tego w czyim posiadaniu nieruchomość się znajdowała. Dla poparcia swojego stanowiska podatnik powołał uchwałę Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 września 1995 r. o sygn. akt OTK 1995/1/6, jak również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyniku rozpoznania odwołania podatnika, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając swoją decyzję ostateczną organ odwoławczy stwierdził, że kwestią o podstawowym znaczeniu w sprawie jest ustalenie, czy w okresie od dnia 26 sierpnia 1987 r., tj. od dnia objęcia w posiadanie kotłowni, do dnia 3 września 2002 r., tj. do dnia wydania podatnikowi kotłowni, nieruchomości położone w [...] znajdowały się w samoistnym posiadaniu "P". Powołując przepis art. 336 k.c. organ odwoławczy wskazał, że posiadaczem rzeczy jest zarówno ten kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie samoistne charakteryzuje się tym, że posiadacz włada rzeczą w takim zakresie, jak to czyni właściciel, a władaniu temu towarzyszy zamiar władania dla siebie. Z kolei istotą posiadania zależnego jest władztwo nad cudzą rzeczą w zakresie odpowiadającym prawu podmiotowemu innemu niż własność, które to prawo posiadacz wykonuje. Posiadanie zależne powstaje na ogół w wyniku wydania rzeczy na podstawie umowy o czasowe z niej korzystanie. Dalej uzasadniając swoją decyzję organ odwoławczy wskazał, że z akt sprawy wynika, iż przed wydaniem przez Wojewodę decyzji z dnia [...], należące wówczas do Skarbu Państwa nieruchomości położone w [...], znajdowały się w zarządzie "W" w S. Poprzednik prawny podatnika przekazał "S", będącemu jednostką organizacyjną "P", posiadanie nieruchomości, które w tym czasie nie było posiadaniem samoistnym. "P" objęła zatem nieruchomości w posiadanie zależne. Świadczy o tym również fakt, że – począwszy od 1988 r. – uiszczała ona na rzecz właściciela opłatę za zarząd nieruchomościami. Prawo do władania nie odpowiadało zatem zakresowi prawa własności i nie towarzyszył mu zamiar władania dla siebie. W aktach sprawy brak jest ponadto dowodów na to, że po przejściu prawa własności na podatnika posiadanie wykonywane przez "P" przekształciło się w posiadanie samoistne. Z akt sprawy wynika natomiast, że w okresie od dnia 1 stycznia 2002 r. do dnia 3 września 2002 r. "P" użytkowała budynki kotłowni na mocy umowy dzierżawy z dnia 16 kwietnia 2002 r., a zatem również w tym okresie była posiadaczem zależnym nieruchomości. Skoro więc, "P" nie była w 2000 r. samoistnym posiadaczem przedmiotu opodatkowania, to obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na podatniku jako właścicielu nieruchomości. Nie zgadzając się z powyższą decyzją ostateczną, "S" Spółka z o.o. w S. wniosła na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie zarzucając jej naruszenie m.in. przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych i art. 336 Kodeksu cywilnego oraz wniosła o uchylenie decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego i poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona. Sąd administracyjny, zgodnie z treścią przepisu art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz.1269), sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, skład orzekający w sprawie uznał, że wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego, określonych w art. 187 i 191 Ordynacji podatkowej, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ze znajdującego zastosowanie w sprawie przepisu art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm.) wynika, że podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości to osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które: 1) są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych niezłączonych trwale z gruntem, 2) są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części, 3) są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych niezłączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, a także z umowy zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa albo ustanowionego zarządu, 4) posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty budowlane niezłączone trwale z gruntem, stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem nieruchomości wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Lasów Państwowych. Z faktu użycia przez ustawodawcę w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 1 wskazanej ustawy podatkowej alternatywy rozłącznej wynika, iż w sytuacji gdy inny podmiot jest właścicielem, a inny posiadaczem, obowiązek podatkowy ciąży tylko na jednym z tych podmiotów. Niewątpliwe jest, że korzyści z posiadania i władania nieruchomościami osiąga z reguły posiadacz samoistny, nawet jeżeli nie jest on właścicielem tej nieruchomości. Wykładnia celowościowa tego przepisu wymaga przede wszystkim ustalenia istoty ekonomicznej podatku od nieruchomości. Podatek ten zaliczany jest do grupy podatków majątkowych. Normatywny sposób ujęcia przedmiotu podatku od nieruchomości pozwala zakwalifikować ten podatek do grupy podatków od posiadania majątku. A więc, ustawodawca wyszedł z założenia, że posiadacze majątku podlegającego opodatkowaniu podatkami majątkowymi uzyskują szczególnego rodzaju dochody w naturze socjalne, czy też gospodarcze w razie faktycznego władztwa nad rzeczą, niezależnie od tego, czy posiadanie dotyczy całej nieruchomości, czy też jej części, która w takim wypadku może być wyodrębniona fizycznie, i dlatego podlegają obowiązkowi podatkowemu w podatku od nieruchomości. W związku z powyższym organ podatkowy nie może dokonywać wyboru podatnika wedle swego uznania. W sytuacji, gdy nieruchomość jest w posiadaniu innego podmiotu niż właściciela obowiązkiem organu jest ustalenie podatnika, na którym ciąży obowiązek podatkowy, co zostało potwierdzone przez Trybunał Konstytucyjny w uchwale z dnia 6 września 1995 r. o sygn. akt W 20/94, publ. w OTK 1995/1/6. Pojęcie "posiadacz" użyte w przepisie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie należy rozumieć inaczej niż pojęcie "posiadacz" użyte w księdze drugiej Kodeksu cywilnego (art. 336 k.c.). Z brzmienia tego przepisu wynika, że posiadaczem rzeczy jest ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak również ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Jak wynika z akt sprawy, organy podatkowe zgromadziły obszerną dokumentację w postaci: decyzji z dnia [...] stwierdzającej nabycie przez "W" w S. nieruchomości, w tym będących przedmiotem sporu, zawiadomienia z dnia 15 lutego 1988 r. o opłacie rocznej za zarząd-użytkowanie gruntu położonego przy [...] skierowanego do "s" w S., protokołu uzgodnień z dnia 17 lutego 1996 r. w sprawie podziału działki przy ul. [...] oraz przy ul. [...] podpisany przez "W" w S. i "S" w S., protokołu przekazania budynku kotłowni położonej przy ul. [...] wraz z przyległym gruntem o powierzchni 7000 m2 z dnia 26 sierpnia1987 r., pisma "W[‘ w S. z dnia 16 listopada 1987r. skierowanego do Urzędu Miejskiego Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami informujące o przekazaniu "S" w S. budynku kotłowni położonego przy ul. [...] wraz z przyległym gruntem o powierzchni 7000 m2 z wnioskiem o zmianę decyzji prawa własności i zrzeczenie się prawa do budynku oraz gruntu, pisma "P" z dnia 26 października 1993 r. skierowanego do Urzędu Rejonowego Oddziału Gospodarki Nieruchomościami i Geodezji z prośbą o rozstrzygnięcie o własności budynku kotłowni i gruntu przy ul. [...], umowy dzierżawy budynku kotłowni z dnia 16 kwietnia 2002 r. Dokumenty te potwierdzają ustalenia dokonane przez organy podatkowe w kwestii tytułu własności kotłowni i gruntu. Zgromadzone dokumenty zawierają również informacje dotyczące kotłowni i gruntu za okres od 1986 r. do połowy 2002 r. Tytuł własności kotłowni i użytkowania wieczystego gruntu, na którym posadowiona jest kotłownia jest bezsporny. Sporne pozostają ustalenia organów w przedmiocie zobowiązania Skarżącej Spółki z tytułu podatku od nieruchomości od posiadania budynku (-ów) kotłowni. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że "S" w S. władała przedmiotową nieruchomością, tj. kotłownią położoną obecnie przy ul. [...] i gruntem przyległym o pow. 7000 m2 w ramach zarządu. W dniu natomiast 16 listopada 1987 r. budynek kotłowni wraz z gruntem o pow. 7000 m2 WPEC przekazał na rzecz "P" – "S" w S. i zrzekł się prawa do nich. Stosownie do treści przepisu art. 187 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, na mocy zaś przepisu art.191 tej Ordynacji, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zdaniem składu orzekającego w sprawie, materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy nie został rozważony w należyty sposób, a w konsekwencji został on także oceniony w sposób dowolny, tj. niezgodnie z zasadami oceny dowodów, określonymi w przepisach art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Jako dowolne należy bowiem traktować ustalenia faktyczne poczynione na podstawie materiału dowodowego nienależycie i nie w pełni rozpatrzonego, bowiem organy podatkowe pominęły w ustaleniach stanu faktycznego treść dokumentów przedłożonych przez stronę, a obrazujących okoliczności wejścia w posiadanie budynku (-ów) kotłowni położonego (-ych) przy ul. [...] (obecnie [...]) i gruntów o pow. 7000 m2 przez "P" – "S" w S. i, w konsekwencji, ich ocenę. W oparciu o całokształt materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy stwierdzić należy, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zauważyć należy jednocześnie, że stosownie do przepisu art. 188 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może odmówić przeprowadzenia dowodu, jeżeli okoliczności mające istotne znaczenie dla sprawy są wystarczająco stwierdzone innym dowodem. W tej sprawie organy podatkowe nie uzasadniły odmowy przeprowadzenia dowodu, tj., czy wnioskowane przez stronę dowody na okoliczność władania przedmiotową kotłownią i gruntami została stwierdzona innym dowodem. Mając zatem powyższe okoliczności na uwadze należało uchylić zaskarżoną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie przepisu art. 200 i 205 tej ustawy, a o niewykonalności zaskarżonej decyzji na podstawie przepisu art. 152 ustawy.