I SA/Sz 356/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Zofia Przegalińska Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.) Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant st. sekr. Gabriela Porzezińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2007 r. sprawy ze skargi "A. H." Spółka z o.o. w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 rok 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia "[...]" w przedmiocie określenia Sp. z o.o. A z siedzibą w S. wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. W uzasadnieniu tej decyzji Kolegium wskazało, że Prezydent Miasta postanowieniem z dnia "[...]" wszczął postępowanie podatkowe wobec Spółki za lata 2004-2006 i, następnie, decyzją z dnia "[...]" określił wysokość zobowiązania podatkowego Spółki z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r. w kwocie 10.067,00 zł, podnosząc w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, że wymiaru podatku dokonał na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, gdyż Spółka nie złożyła deklaracji na podatek od nieruchomości na 2006 r., w którym to roku zachodziły zmiany w stanie posiadanych przez Spółkę nieruchomości. Dalej, organ odwoławczy wskazał, że w odwołaniu od tej decyzji, Spółka zarzuciła naruszenie art. 123 i art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż nieprawidłowo dokonano doręczenia zawiadomienia o możliwości wypowiedzenie się w sprawie. Ponadto, według Spółki, opodatkowany budynek położony przy ul. "[...]" w S., ze względu na swój stan techniczny, nie nadaje się do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej i nie został ujęty w ewidencji środków trwałych, nie podlegał więc opodatkowaniu. W decyzji organ także nieprawidłowo użył określenia "postanawia", przekroczył terminy załatwienia sprawy oraz wszczął jedno postępowanie w sprawie dotyczącej trzech lat podatkowych, a wydał trzy decyzje, zamiast jednej. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że organ podatkowy ma uprawnienie do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w sytuacji, gdy podatnik składa deklarację niezgodną ze stanem faktycznym i prawnym (art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej). W przedmiotowej sprawie podatnik nie złożył deklaracji na podatek od nieruchomości na 2006 r., wbrew obowiązkowi wynikającemu z art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tej sytuacji, organ podatkowy I instancji miał podstawę do określenia - na podstawie wpisów do ewidencji gruntów i budynków oraz aktów notarialnych sprzedaży nieruchomości - wysokości zobowiązania podatkowego, przy uwzględnieniu zmian w stanie posiadanych przez Spółkę w 2006 r. nieruchomości. Obliczony w decyzji podatek odpowiada tym zmianom, uwzględniając właściwe dla każdej nieruchomości okresy jej opodatkowania. Odnosząc się do zarzutu podnoszonego przez Spółkę co do opodatkowania nieruchomości położonej w S. przy ul. "[...]", Kolegium stwierdziło, że - na podstawie art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - opodatkowaniu podlega każda posiadana przez podatnika nieruchomość z wyjątkami wskazanymi w art. 2 ust. 2 i 3 oraz art. 7 tej ustawy, które nie dotyczą spornej nieruchomości. Kwestia związania tej nieruchomości z działalnością gospodarczą nie wpływa na obowiązek podatkowy w zakresie tej nieruchomości, lecz ma znaczenie dla stawki podatkowej. Prawidłowo zatem organ podatkowy I instancji przyjął podwyższoną stawkę podatkową, gdyż nieruchomość ta, zgodnie z art. 1 a ust. 1 pkt 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jest związana z działalnością gospodarczą ze względu na to, że pozostaje w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. O tym, że nieruchomość ta nie jest i, co istotne, nie może być wykorzystywana ze względów technicznych do prowadzenia działalności gospodarczej świadczyłaby - według Kolegium - decyzja o rozbiórce budynku, czy takie zanieczyszczenia gruntu, które wykluczałoby całkowicie korzystanie z niego, co w sprawie nie występuje. Względy techniczne mają więc mieć charakter trwały i nieodwracalny, zaś inny sposób, niż załączenie ww. dokumentu, w tym oględziny budynku, są nieprzydatne do stwierdzenia tej okoliczności, dlatego też Kolegium zawnioskowanego przez stronę dowodu nie uwzględniło. Także, podnoszone przez Spółkę zniszczenie budynku, zobrazowane załączonymi zdjęciami, stanowić może o potrzebie przeprowadzenia w nim remontu, ten zaś należy do czynności związanych z eksploatacją budynku. Bez znaczenia w sprawie jest również okoliczność, czy podatnik wpisał przedmiotowy budynek do ewidencji środków trwałych. Fakt ten brany jest pod uwagę przy opodatkowaniu budowli dla ustalenia ich wartości. W sprawie zaś opodatkowaniu podlega budynek, a nie budowla. W kwestii pozostałych zarzutów podniesionych przez Spółkę w odwołaniu, Kolegium stwierdziło, że doręczenie było prawidłowe, prawidłowo też rozstrzygnięto sprawę decyzją, a kwestia terminu załatwienia sprawy nie wpływa na merytoryczną ocenę rozstrzygnięcia; zobowiązanie podatkowe ma charakter roczny, co powoduje, że za każdy rok podatkowy należało wydać odrębną decyzję podatkową. W skardze z dnia "[...]", skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Spółka wniosła o wycofanie z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji i zarzuciła Kolegium, że w swojej decyzji nie odniosło się do wielu zarzutów podniesionych w odwołaniu, a w szczególności, że: 1/ nie odniosło się do zarzutu naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, poprzez dokonywanie nieprawidłowych doręczeń, wskutek czego Spółka nie mogła zrealizować przysługujących jej uprawnień w zakresie czynnego udziału w postępowaniu, a przede wszystkim do zarzutu uniemożliwienia Spółce zapoznania się z materiałem zgromadzonym w sprawie i pozbawieniem jej możliwości wniesienia uwag i zastrzeżeń oraz do zarzutu wadliwego dokonywania doręczeń przez pracowników Urzędu Miejskiego, tj. z naruszeniem art. 150 Ordynacji podatkowej, 2/ nie odniosło się do zarzutu sposobu wyliczenia wysokości podatku przez organ podatkowy , a był on dla Spółki nieczytelny. Uzasadniając skargę, Spółka ponowiła argumentację przedstawioną w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło zasadności zarzutów skargi i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd, kontrolując legalność zaskarżonej decyzji, uznał, że wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania oraz, że kontrola zgodności z prawem zaskarżonej decyzji może być przeprowadzona tylko w przypadku, gdy uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom określonym w przepisie art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Z treści wskazanego przepisu wynika, że decyzja powinna zawierać uzasadnienie faktyczne i prawne, w którym powinna znaleźć pełne odzwierciedlenie ocena zebranego w sprawie materiału dowodowego i wyczerpujące wyjaśnienie przesłanek dokonanego rozstrzygnięcia. Wskazanym wyżej wymogom organ odwoławczy nie sprostał, gdyż w zaskarżonej decyzji nie odniósł się do niektórych zarzutów odwołania, mających istotne znaczenie w sprawie, co w sposób istotny ogranicza sądową kontrolę legalności zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji brak jest odniesienia się i rozważań co do następujących kwestii podniesionych w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji: 1/ W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji, skarżąca Spółka podniosła i obszernie uzasadniła zarzut naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym, poprzez dokonywanie nieprawidłowych doręczeń, wskutek czego Spółka nie mogła zrealizować przysługujących jej uprawnień w zakresie czynnego udziału w postępowaniu, a przede wszystkim do zarzutu uniemożliwienia Spółce zapoznania się z materiałem zgromadzonym w sprawie i pozbawieniem jej możliwości wniesienia uwag i zastrzeżeń oraz do zarzutu wadliwego dokonywania doręczeń przez pracowników Urzędu Miejskiego, tj. z naruszeniem art. 150 Ordynacji podatkowej. 2/ W tymże odwołaniu Spółka podniosła, że uzasadnienie decyzji organu podatkowego I instancji jest nieczytelne, gdyż nie wynika z niego, w jaki sposób organ wyliczył wysokości podatku, a w szczególności, które nieruchomości i, za jakie okresy objął opodatkowaniem. 3/ W odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji, Spółka podniosła, że lokal mieszkalny, położony w S. przy ul. "[...]", wykorzystywany był na cele działalności gospodarczej tylko w niektórych okresach rozliczeniowych, w których złożono deklaracje na podatek od nieruchomości, a organ podatkowy zaniechał ustalenia w tej kwestii stanu faktycznego. Odnosząc się do kwestii wskazanej w pkt 1/, organ odwoławczy stwierdził, że, cyt.:"...doręczenie było prawidłowe...". Według Sądu, tak lakoniczne stwierdzenie nie stanowi uzasadnienia co do podjętego w tej kwestii rozstrzygnięcia, ani też nie zawiera jakichkolwiek rozważań i ocen organu odwoławczego w tej materii. Tymczasem, Spółka w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji obszernie argumentowała, powołując się na unormowania przepisów art. 144, art. 151, art. 148 § 2 i art. 150 Ordynacji podatkowej, że skoro organ podatkowy przy doręczaniu niektórych pism procesowych nie korzystał z pośrednictwa poczty, lecz swoich pracowników, to powinien stosować procedurę doręczania przewidzianą w przepisach, a nie czyniąc tego, nie mógł uznawać, że doręczenia były skuteczne. Z analizy akt sprawy podatkowej wynika, że pracownik organu na potwierdzeniu odbioru pisma, w przypadku nieobecności adresata, nie wpisywał informacji o miejscu pozostawienia zawiadomienia o złożeniu pisma, nie wskazywał, w jakim w urzędzie pozostawił przesyłkę (przesyłka z dnia 15-07-2005 r.) oraz nie wskazywał, że awizowanie było dwukrotne (przesyłka z dnia 15-07-2005 r. oraz z dnia 8-11-2006 r.), a te okoliczności mają istotne znaczenie dla uznania, czy doręczenie, poprzez przyjęcie fikcji prawnej, o której mowa jest w art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, było skuteczne. Ma to szczególnie istotne znaczenie przy doręczaniu stronie zawiadomienia o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżąca Spółka podnosiła w odwołaniu, że uprawnienia tego została pozbawiona, właśnie wskutek nieprawidłowego doręczenia. Zaniechanie zatem przeprowadzenia przez organ odwoławczy rozważań w tej kwestii ma istotne znaczenie, bowiem rodzi skutek w postaci przeniesienia argumentacji strony z postępowania przed organem I instancji do postępowania odwoławczego, co miało miejsce w tej sprawie, a co pozostaje w sprzeczności z zasadą dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 Ordynacji podatkowej). Uzasadniony jest także zarzut wskazany w pkt 2/, że uzasadnienie decyzji organu podatkowego I instancji jest nieczytelne, gdyż nie wynika z niego, w jaki sposób organ wyliczył wysokość podatku, a w szczególności, które nieruchomości i, za jakie okresy objął opodatkowaniem. Aby ustalić, czy podstawa opodatkowania została przez organ podatkowy I instancji prawidłowo określona, należało przeprowadzić szczegółową analizę obejmującą okresy, w których Spółka nabywała i zbywała nieruchomości, przez jakie okresy była w posiadaniu tych nieruchomości, jakie były powierzchnie tych nieruchomości oraz dokonać wyliczeń arytmetycznych, z których będzie jasno wynikało przez ile miesięcy w roku Spółka była w posiadaniu poszczególnych nieruchomości, jaka była ich powierzchnia, jaką stawkę opodatkowania zastosowano i, jaki jest wynik tych wyliczeń. Takich wyliczeń w decyzji organu podatkowego I instancji brak jest, a organ odwoławczy, mimo podniesionego w tej kwestii zarzutu, nie przedstawił własnych wyliczeń, co powoduje, że zaskarżona decyzja również w tej części nie poddaje się kontroli sądowej. Także uzasadniony jest zarzut wskazany w pkt 3/, tj., nieustalenia stanu faktycznego przez organ odwoławczy w kwestii, czy lokal mieszkalny, położony w S. przy ul. "[...]", wykorzystywany był na cele działalności gospodarczej tylko w niektórych okresach rozliczeniowych, w których złożono deklaracje na podatek od nieruchomości, czy też w roku podatkowym 2006, za który Spółka nie złożyła deklaracji podatkowej, bowiem organ odwoławczy w ogóle nie zajął stanowiska w tej materii, a jest to okoliczność mająca istotny wpływ na określenie podstawy opodatkowania. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, wobec tego, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem przepisów postępowania określonych w art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało - na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - orzec jak w sentencji. Natomiast, o niewykonalności zaskarżonej decyzji, orzec należało na podstawie przepisu art. 152 tej ustawy, zaś o kosztach postępowania na podstawie art. 200 ustawy.