I SA/Sz 373/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lipca 2009 r. sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym za kwiecień 2001r. wraz z odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją ostateczną z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Celnej, w wyniku rozpoznania odwołania M. W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] Nr [...] orzekającą o odpowiedzialności podatkowej M. W. za zaległość podatkową Spółki z o.o. "X" z siedzibą w S. z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2001 r. w kwocie [...] zł, za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej liczone od 27 marca 2001 r. do 21 grudnia 2006 r. w kwocie [...] zł oraz za koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł powstałe w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z [...] nr [...]. Z uzasadnienia decyzji ostatecznej wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z [...] wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności M. W. za zaległości podatkowe ww. Spółki, gdyż z dokumentacji przekazanej przez Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Izby Celnej wynikało, że Spółka ta nie uiściła zadeklarowanej kwoty podatku akcyzowego, wykazanej w deklaracji podatkowej dla podatku akcyzowego AKC-2 za miesiąc luty 2001 r. od wyrobów winiarskich, a egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna - co wynika z postanowienia Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z [...]. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Dalej w uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że Naczelnik Urzędu Celnego w toku prowadzonego postępowania wezwał M. W. do przedstawienia dowodów pozwalających na wyłączenie jego odpowiedzialności, a w szczególności do wskazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości Spółki (postępowanie układowe) oraz, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości i niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, jak też do wskazania mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki. Odpowiadając na to wezwanie, M. W. pismem z 4 grudnia 2006 r. oświadczył, że zarząd spółki "X" (w składzie: S. H. - prezes, M. W. – wiceprezes) nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, ani nie zostało wszczęte postępowanie układowe, gdyż Spółka posiadała majątek w postaci 150.000 akcji spółki akcyjnej "E" z siedzibą w S. (posiadającej zakład produkcyjny w D. w postaci 5 ha nieruchomości zabudowanej halą produkcyjną z kompletną linią technologiczną do produkcji win), której aktywa – zgodnie z bilansem na dzień 31 grudnia 2006 r., dołączonym do pisma - stanowią sumę [...], z czego środki trwałe znajdujące się w ww. zakładzie winiarskim stanowią sumę [...] zł. Wskazał on także, jakie działania są podejmowane i będą prowadzone w przyszłości w spółce "E", aby pokryć zobowiązania finansowe zarówno spółki "E", jak i spółki "X". Organ odwoławczy wskazał dalej w uzasadnieniu swej decyzji, że od ww. decyzji organu I instancji M. W. złożył odwołanie, wnosząc o uchylenie w całości tej decyzji, uzasadniając swoje żądanie tym, że pełniąc funkcję członka zarządu spółki "X" nie miał wpływu na nie zgłoszenie w terminie upadłości Spółki, gdyż jej niewypłacalność nastąpiła gwałtownie, bez jego winy. Przyczyną tej niewypłacalności było niewłaściwe opodatkowanie podatkiem akcyzowym majątku ruchomego Spółki, będącego przedmiotem aportu (wino luzem). Decyzja o opodatkowaniu – zdaniem Strony – spowodowała także niezdolność uregulowania przez Spółkę podatków (w tym podatku akcyzowego). Skutkiem takiej sytuacji była utrata zdolności upadłościowej Spółki, bowiem posiadany majątek wniosła ona do spółki "E" S.A. w drodze aportu, w zamian za akcje. M. W. uznając, że utrata zdolności upadłościowej nastąpiła nie z jego winy, ale na skutek okoliczności i "dyskusyjnej" interpretacji przepisów podatkowych, za które nie ponosi odpowiedzialności, ani na które nie miał wpływu, wniósł także o powołanie biegłego, dla oceny, czy niewypłacalność Spółki powstała z winy zarządu, czy na skutek okoliczności, za które zarząd nie ponosi winy. Strona ponadto wskazała, że Spółka nie miała możliwości skutecznej restrukturyzacji swoich zobowiązań publiczno-prawnych, z uwagi na brak możliwości pozyskania środków płatniczych niezbędnych do jej przeprowadzenia oraz brak możliwości produkcji i sprzedaży wyrobów winiarskich. Postanowieniem z [...] organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu wnioskowanego w odwołaniu, a ponadto postanowieniem z [...] odmówił przeprowadzenia dowodu zgłoszonego przez Stronę w dniu 21 maja 2007 r., poprzez ponowną wycenę wartości akcji spółki "E". Uzasadniając rozstrzygnięcie podjęte w sprawie, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że w sprawie tej znajdują zastosowanie przepisy regulujące odpowiedzialność osób trzecich za zaległości podatkowe spółek obowiązujące przed 1 stycznia 2003 r. Wskazał także, że zaległość podatkowa będąca przedmiotem orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej w zaskarżonej decyzji, wynika z zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2001 r. W odniesieniu zaś do tego zobowiązania miał zastosowanie termin płatności wynikający z dyspozycji § 24 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2000 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 119, poz. 1259, ze zm.), obejmującej wyroby winiarskie klasyfikowane do symbolu SWW 247 oraz, że zobowiązanie podatkowe w tym podatku winno być ostatecznie uregulowane i rozliczone do dnia 26 marca 2001r. Oznacza to, że zobowiązanie to, w przypadku jego nieuregulowania, ostatecznie następnego dnia przekształciło się w zaległość podatkową. Ponadto, w dniu 10 listopada 2006 r. organ podatkowy wydał decyzję określającą Spółce "X" zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2001 r., doręczoną Spółce w dniu 14 listopada 2006 r. Tym samym został spełniony warunek, o którym mowa w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2003 r.). M. W. wpisany został do Rejestru Handlowego jako wiceprezes zarządu Spółki postanowieniem z dnia [...]. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu Spółki przez M. W. obejmował więc również miesiąc luty 2001 r., tj. okres, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, które przekształciło się w zaległość podatkową i które stało się elementem kwoty, w odniesieniu do której orzeczona została odpowiedzialność podatkowa M. W.. Tym samym - w ocenie organu odwoławczego - została spełniona kolejna przesłanka orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, o której mowa w art. 116 § 2 O. p. W odniesieniu do następnej przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko Spółce wynika z faktu, iż organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do spółki "X". Jak wynika bowiem z uzasadnienia postanowienia o umorzeniu postępowania, organ egzekucyjny zastosował wobec spółki "X", jako środki egzekucyjne, zajęcie rachunków bankowych oraz praw majątkowych w postaci 150.000 akcji w spółce akcyjnej "E". Z tytułu dokonanych zajęć rachunków bankowych wpłynęły środki, które jedynie w części zaspokoiły należne koszty egzekucyjne, zaś licytacyjna sprzedaż 150.000 akcji "E" S.A. nie doszła do skutku, z uwagi na brak nabywców. Bezskuteczna okazała się również próba sprzedaży akcji w trybie przewidzianym w przepisie art. 108 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), jako sprzedaż z wolnej ręki, z uwagi na brak oferenta. Według organu odwoławczego, dowody przedstawione przez M. W. nie potwierdziły istnienia okoliczności, które skutecznie wyłączyłyby jego odpowiedzialność, a spółka "X" nie realizuje swoich zobowiązań wobec Skarbu Państwa z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym już od lutego 2001 r. - pomimo składania deklaracji - i stan ten ma charakter ciągły, zaś M. W., jako członek zarządu tej spółki, nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości, nie zostało również wszczęte postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) i nie wykazał on, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. Nie można także uznać, że 150.000 akcji spółki "E" jest mieniem, z którego egzekucja jest możliwa, skoro dwie próby licytacyjnej sprzedaży tych akcji w ramach prowadzonego postępowania egzekucyjnego okazały się nieskuteczne i nie powiodła się również sprzedaż akcji w trybie przepisu art. 108 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, czyli sprzedaż z wolnej ręki. W związku z tym organ II instancji stwierdził, że istniały podstawy do uznania, iż M. W. – stosownie do dyspozycji art. 107 § 1 i § 2 pkt i pkt 4 Ordynacji podatkowej – odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej i koszty postępowania egzekucyjnego dotyczące spółki "X" w kwotach ustalonych w decyzji organu I instancji. Nie zgadzając się z powyższą decyzją ostateczną M. W. wniósł na nią skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Decyzji tej zarzucił naruszenie przepisów: - art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przyjęcie podstaw odpowiedzialności i nieuwzględnienie okoliczności zwalniających przemawiających za brakiem winy, jak i tego, że w okresie sprawowania funkcji członka zarządu stan majątkowy Spółki nie uzasadniał złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości oraz nieuwzględnienie solidarnego charakteru odpowiedzialności członków zarządu spółki, - art. 77 § 1 i art. 80 Kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 180, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej, poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz nieuwzględnienie wniosku dowodowego, a także "dokonanie oceny bez całokształtu materiału dowodowego". Podnosząc takie zarzuty, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi M. W. wskazał, że majątek finansowy spółki "X" ma swoje pokrycie w aktywach trwałych spółki "E", w postaci posiadanego prze tę spółkę zakładu winiarskiego, który utrzymywany jest w gotowości do wznowienia produkcji - co potwierdza wprowadzony w 2004 r. system HACCP oraz Program Dobrej Polityki Sanitarnej, celem dostosowania możliwości produkcyjnych do wymogów i norm w Unii Europejskiej, dlatego też wniosek o powołanie biegłego celem dokonania rzetelnej wyceny majątku był zasadny. Ponadto władze Spółki utrzymują ten zakład produkcyjny w pełnej gotowości do podjęcia produkcji oraz prowadzą intensywne działania zmierzające do znalezienia inwestora, który przejmie część lub całość akcji spółki "X", w zamian za środki finansowe, które będą przeznaczone na spłatę zobowiązań podatkowych spółek "X" i "E". W związku z tym skarżący uważa, że zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki "X" byłoby działaniem irracjonalnym, ponieważ nie zapewniłoby wyjścia z problemów finansowych Spółki, a w szczególności spłaty ciążących na niej zobowiązań. O wartości zaś i potencjale majątku "E" S.A. - według skarżącego - mogą świadczyć możliwości zakładu winiarskiego w D., w którym sprzedaż w roku 2000 była na poziomie ok. [...] złotych, tymczasem dokonując pierwotnej wyceny majątku finansowego spółki "X" (wycena wartości posiadanych przez tę spółkę akcji "E" S.A.) nie dokonano zewnętrznych oględzin tego zakładu. W ocenie skarżącego, nie ustalono też w materiale dowodowym, dlaczego licytacja akcji spółki "X" nie doszła do skutku: czy z powodu braku chętnych, czy z powodu braku majątku. Nie można też zasadnie przyjmować założenie, że zakład produkcyjny w D., będący nieruchomością 5 hektarową, w którym znajdują się kompletne linie technologiczne do produkcji win i napojów, nie ma żadnej wartości, ponieważ choćby sama nieruchomość (5 ha), przyjmując średnie ceny na tamtejszym rynku, tj. ok. [...] zł metr kwadratowy, jest warta ok. [...] zł. Zdaniem skarżącego, brak rzetelnej i rynkowej oceny majątku spółki "E" w zgromadzonych materiałach dowodowych, a co za tym idzie, określenie wartości posiadanych akcji spółki "X" na "0,00 zł" na tym etapie wyklucza możliwość orzeczenia w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania podatkowe "X" Sp. z o.o. w przypadku, gdy posiadany majątek pozwala na zaspokojenie roszczeń z tytułu podatków. Skarżący podkreślił, iż niepowołanie rzeczoznawcy w sprawie określenia majątku "E" S.A. jest niezwykle istotne z punktu widzenia odpowiedzialności członka zarządu, ponieważ "miał on bowiem stwierdzić brak istotnych przesłanek do upadłości, a co najwyżej wykazać, że prowadzone przez Urząd Celny postępowanie egzekucyjne nie objęło całego majątku spółki", a tym samym dotknięte było istotnym brakiem. Skarżący uważa też, że dobry stan majątkowy Spółki mógł i miał stanowić przesłankę do wyłączenia go od odpowiedzialności, bowiem stan taki nie stwarzał podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie skarżącego - zgodnie z art. 2 obowiązującego wówczas prawa upadłościowego - trudności płatnicze miały charakter przemijający i nie stanowiły podstawy do ogłoszenia upadłości, a wykazaniu tego miały posłużyć składane przez niego wnioski dowodowe o wycenę majątku przez rzeczoznawcę. Wobec tego skarżący uważa, że przyjęte w zaskarżonej decyzji stwierdzenie, iż dobry stan majątkowy Spółki nie stanowi podstaw do wyłączenia odpowiedzialności w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej, jest wadliwe i nieuzasadnione, a tym samym sprzeczne z prawem. Nie ziścił się tym samym również warunek bezskutecznej egzekucji, o którym mowa w art. 116 O. p. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zasadności zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem prawa. Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki w podatku akcyzowym. Do odpowiedzialności podatkowej skarżącego M. W. w tej sprawie, jak prawidłowo ustaliły organy podatkowe obu instancji, znajduje zastosowanie przepis art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., tj. przed wejściem w życie nowelizacji tej ustawy, dokonanej ustawą z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387). Zgodnie bowiem z przepisem art. 21 powołanej ustawy, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej (w sprawie zaległość podatkowa dotyczy 2001 r.) stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie nowelizacji. Stosownie do treści przepisu art. 116 Ordynacji podatkowej, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa (§ 1). Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków (§ 2). Ponadto w myśl z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale w rozdziale 15 tej ustawy, dotyczącym odpowiedzialności podatkowej osób trzecich, "za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie". Zgodnie z § 2 tegoż artykułu: "Jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów, 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, 3) nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, 4) koszty postępowania egzekucyjnego. W ocenie Sądu, trafne jest stanowisko organów podatkowych sprowadzające się do konkluzji, że spełnione zostały pozytywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność M. W. członka (wiceprezesa) dwuosobowego zarządu Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "X" z siedzibą w S. za zaległość podatkową Spółki w podatku akcyzowym za miesiąc luty 2001 r. Niewątpliwe jest, co wynika z załączonych do akt postępowania wypisów z Rejestru Handlowego, że skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu Spółki od dnia 14 września 2000 r. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu przez skarżącego obejmował również miesiąc luty 2001 r., tj. czas, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym, określone w doręczonej Spółce decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], które następnie przekształciło się w zaległość podatkową i które stało się elementem kwoty, w odniesieniu do której orzeczona została odpowiedzialność podatkowa M. W. Organy podatkowe prawidłowo wykazały także, że egzekucja zaległości podatkowych w stosunku do spółki "X" okazała się bezskuteczna. Potwierdza to przywołane przez organy podatkowe postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego z [...] o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, które obejmowało także tytuł wykonawczy nr [...] z [...]. W postanowieniu tym, jako przyczynę umorzenia postępowania egzekucyjnego, organ egzekucyjny wskazał bezskuteczność zastosowanych środków egzekucyjnych w postaci zajęcia trzech rachunków bankowych w dwóch bankach oraz praw majątkowych, tj. 150.000 akcji Spółki Akcyjnej "E". W szczególności zaś organ ten wskazał, że środki zajęte na rachunkach bankowych w części jedynie pokryły należne koszty egzekucyjne, natomiast I i II sprzedaż licytacyjna zajętych akcji nie doszła do skutku z uwagi na brak nabywców. Z tego samego powodu, także bezskuteczna okazała się sprzedaż akcji w trybie określonym w przepisie art. 108 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (sprzedaż z wolnej ręki). Z treści tegoż postanowienia wynika również, że zajęcia oraz inne czynności egzekucyjne w postępowaniu egzekucyjnym prowadzone były od 25 czerwca 2001 r. do 18 kwietnia 2006 r. Prawidłowo zatem organy podatkowe uznały, że egzekucja zaległości podatkowych w stosunku do spółki "X" okazała się bezskuteczna. Wskazywany przez skarżącego, jako możliwy do zaspokojenia, majątek spółki "E" w postaci nieruchomości położonych w D. wraz z linią technologiczną do produkcji wina należy do tej spółki, a nie do spółki "X". Prawo majątkowe spółki "X" w postaci 150.000 akcji spółki "E" objęte zostało postępowaniem egzekucyjnym, które okazało się bezskuteczne z powodów wyżej wskazanych. Tak więc, postępowanie egzekucyjne zostało prawidłowo przeprowadzone, gdyż miało za przedmiot ujawnienie całego majątku Spółki, zastosowano w nim wszystkie dostępne sposoby egzekucji i w efekcie umorzono je, które to okoliczności są wystarczające do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Natomiast podnoszona przez skarżącego okoliczność, że konieczne było w sprawie powołanie biegłego, który oszacowałby aktualną wartość majątku spółki "E, gdyż wycena biegłego dokonana na dzień wniesienia aportu w postaci zakładu produkcyjnego przez spółkę "X" do spółki "E" w zamian za objęcie 150.000 akcji tej spółki wskazywała wartość tego zakładu na [...] zł, jest bez znaczenia w sprawie, bowiem w sprawie istotna jest rzeczywista wartość tych akcji (czyli "mienia, z którego egzekucja jest możliwa" – art. 116 § 1 O. p.), a nie wartość zakładu produkcyjnego należącego do innego podmiotu, niż spółka "X", zaś wartość tych akcji jest taka, ile potencjalny nabywca jest skłonny za nie zapłacić, tymczasem w toku postępowania egzekucyjnego żaden nabywca nie był skłonny zapłacić za nie jakiejkolwiek kwoty. Ponadto, z akt postępowania wynika, że również na spółce "E" ciążą wysokie i niezaspokojone zobowiązania wobec organów podatkowych. Także okoliczność prowadzenia restrukturyzacji zakładu produkcyjnego i poszukiwanie inwestora pozostaje bez wpływu na ocenę wartości akcji spółki "E", skoro działania te w efekcie nie zmieniły wartości tych akcji, gdyż nie ujawnił się żaden potencjalny ich nabywca. Odnosząc się natomiast do zarzutu skarżącego dotyczących nieuwzględnienia okoliczności ekskulpacyjnych, o których mowa w przepisie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej (wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości /postępowanie układowe/ albo że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z winy członka zarządu lub wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa), podzielić należy stanowisko organów podatkowych, że żadna z przesłanek zwalniających skarżącego od odpowiedzialności, nie została przez niego wykazana. Wniosek o ogłoszenie upadłości spółki "X", czy o zainicjowanie postępowania układowego, nie został w ogóle złożony. Argumentacja skarżącego, że nie istniały przesłanki do wystąpienia z takim wnioskiem nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem - jak wykazały to organy podatkowe - spółka "X" nie realizowała swoich obowiązków z tytułu zobowiązań podatkowych w podatku akcyzowym już od lutego 2001 r., pomimo składania deklaracji, i stan ten miał charakter trwały. Tak więc, skoro w okresie, kiedy skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki "X", spółka ta nie regulowała swoich zobowiązań podatkowych, które wówczas już były zaległością podatkową, a prowadzona egzekucja (od czerwca 2001 r.) nie okazała się skuteczną, to skarżący nie może argumentować, że nie zachodziły przesłanki do podjęcia czynności obligujących go do zgłoszenia wymaganego - początkowo, na podstawie przepisów art. 1 i 5 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 24 października 1934 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512), a następnie na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535, ze zm.) - wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Zgodnie bowiem z tymi przepisami, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, zaś podstawą do zgłoszenia takiego wniosku jest zaprzestanie wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań, jak również wykonywanie na bieżąco tych zobowiązań, ale w sytuacji, gdy zobowiązania te przekroczą wartość majątku dłużnika. Skarżący nie zainicjował także postępowania układowego. Ponadto skarżący nie wykazał, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz nie wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy. Także kolejna przesłanka, która mogłaby uwolnić skarżącego od odpowiedzialności za zaległości Spółki, tj. wskazanie mienia, z którego egzekucja jest możliwa, nie zaistniała w sprawie, gdyż, jak to już wyżej wskazano, majątek spółki "E" nie stanowi mienia, z którego egzekucja jest możliwa. Bezskuteczna również okazała się egzekucja z praw majątkowych Spółki, w postaci 150.000 akcji spółki "E". Odnosząc się natomiast do zarzutu "nieuwzględnienia solidarnego charakteru odpowiedzialności członków zarządu spółki" Sąd uznał, że zarzut ten jest zasadny jedynie w tym zakresie, że istotnie w zaskarżonej decyzji wprost nie wyjaśniono, że M. W. ponosi przedmiotową odpowiedzialność wraz z drugim członkiem zarządu spółki "X", tj. ze S. H. (wykazanym w wypisiez Rejestru Handlowego jako prezes zarządu tej spółki od 14 września 2000 r.), jednakże należy stwierdzić, że uchybienie to nie mogło być uznane za naruszenie przepisów prawa mogące mieć wpływ na wynik sprawy. Zauważyć bowiem należy, że w podstawie prawnej tej decyzji wskazano zarówno przepis art. 107 § 1, jak i art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, a zatem organ podatkowy prawidłowo uznał, że odpowiedzialność podatkowa skarżącego ma charakter solidarny i jest to odpowiedzialność zarówno z właściwym podatnikiem (spółką "X"), jak i pozostałymi członkami zarządu Spółki, pełniącymi te funkcje w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe przekształcone następnie w zaległości podatkowe (art. 116 § 1 ustawy). Niewątpliwie więc odpowiedzialność skarżącego ma charakter odpowiedzialności solidarnej (której zasady określają przepisy art. 366 i nast. Kodeksu cywilnego) także z drugim członkiem zarządu Spółki (S. H.). Ponadto z urzędu składowi sędziowskiemu rozpoznającemu niniejszą sprawę znany jest fakt orzeczenia przez organy podatkowe o odpowiedzialności podatkowej S. H. za zobowiązania podatkowe spółki "X" w podatku akcyzowym za luty 2001 r., bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 25 czerwca 2008 r. oddalił skargę na decyzję ostateczną w tej sprawie (Sygn. akt I SA/Sz 621/07). Tym samym spełniony został także wymóg określony przez Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów w dniu 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08, prowadzenia przez organ podatkowy postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność. W uzasadnieniu uchwały stwierdzono, iż postępowanie winno być wszczęte i prowadzone przeciwko wszystkim osobom, które w danym przypadku mogą ponosić odpowiedzialność po myśli art. 116 § 1 O.p., a potrzeba taka wynika z samej istoty stosunku prawnego podlegającego rozstrzygnięciu w trybie wskazanego przepisu, który w ten sposób determinuje zakres podmiotowy postępowania. NSA stwierdził jednak dalej, że aczkolwiek pożądanym byłoby prowadzenie jednego postępowania przeciwko wszystkim zobowiązanym osobom, do czego podstawy dostarcza art. 166 § 1 O.p., to w świetle regulacji procesowych nie może być poczytywane za błąd prowadzenie odrębnych postępowań pod warunkiem, iż postępowania te obejmą wskazany wyżej krąg osób (tj. wszystkich zobowiązanych) – jak to miało miejsce w odniesieniu do członków zarządu spółki "X" w przedmiocie ich odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe tej spółki w podatku akcyzowym w omawianym okresie. Tym samym spełniona została również konstytucyjna zasada równego traktowania obu członków zarządu, a równocześnie został spełniony jeden z warunków do ewentualnego wystąpienia w przyszłości z powództwem regresowym wobec drugiego członka zarządu spółki. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania poprzez nie zebranie i nie rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz nieuwzględnienie wniosku dowodowego Strony i dokonanie oceny bez całokształtu materiału dowodowego, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa w tym zakresie. Nie można bowiem uznać, że w sprawie występują braki w materiale dowodowym, którego nie zebranie i nie rozpatrzenie mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy – w istocie skarżący nie wskazuje też na takie braki. W odniesienie do wniosku dowodowego dotyczącego powołania biegłego rzeczoznawcy dla wyceny zakładu produkcyjnego należącego do spółki akcyjnej "E" należy powtórzyć, że zasadnie organ odwoławczy uznał, iż przeprowadzanie takiego dowodu było zbędne, bowiem zakład ten nie należał do spółki "X", a bilansowe (hipotetyczne) ustalanie jego wartości nie miałoby w istocie żadnego znaczenia dla ustalenia rzeczywistej (możliwej do uzyskania przy sprzedaży) wartości (ceny) akcji spółki "E" posiadanych przez spółkę "X", bowiem – jak wykazano w postępowaniu administracyjnym – nie zgłosił się żaden potencjalny nabywca tych akcji, nie wskazali takiego nabywcy również członkowie zarządu spółki "X". Należy też stwierdzić, że prezentowana przez organy podatkowe ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie przekroczyła granic, określonych w przepisie art. 191 Ordynacji podatkowej, dokonana została bowiem w sposób wyczerpujący, zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny. Odmienna od prezentowanej przez skarżącego, interpretacja ustalonego prawidłowo stanu faktycznego i wyrażonej oceny prawnej, nie stanowi o dowolności oceny oraz uchylaniu się od wszechstronnego działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Mając na względzie powyższe okoliczności, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.) - orzekł o oddaleniu skargi.