I SA/Sz 396/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I Sz na rozprawie w dniu 20 września 2007 r. sprawy ze skargi H.W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adw. Ł.P. kwotę [...] złotych powiększoną o kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej oraz kwotę [...] złotych tytułem zwrotu poniesionych wydatków. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] nr [...], skierowaną m.in. do A.B., stwierdził że w dniu 11 marca 1999 r. powstał dług celny w kwocie A.B., w związku z nielegalnym wprowadzeniem na polski obszar celny towaru w postaci 286 hl [...]. Jednocześnie organ stwierdził, że od ww. kwoty należne są odsetki w wysokości [...], których nie naliczono za okres od dnia doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania celnego do dnia doręczenia decyzji (art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej) oraz umorzył postępowanie w stosunku do firmy "A". W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że na podstawie zgłoszenia celnego [...] objęto wspólną procedurą tranzytu towar w postaci papieru w rolach przeznaczonego dla firmy "B" Sp. z o.o. z siedzibą w B., który należało dostarczyć do Urzędu Celnego do dnia 17 marca 1999 r. Organ podał dalej, że w dniu 11 marca 1999 r. deklarowany towar został przedstawiony w Oddziale Celnym i zarejestrowany w ewidencji towarów wprowadzonych na polski obszar celny pod pozycją nr [...]. W związku z brakiem potwierdzenia zakończenia procedury tranzytu, organ wszczął z urzędu postępowanie celne w przedmiotowej sprawie w stosunku do głównego zobowiązanego, tj. firmy "A". W wyjaśnieniu skierowanym do Oddziału Celnego firma "A" stwierdziła, iż procedura tranzytu wg zgłoszenia celnego [...] z dnia [...] nie została nigdy otwarta przez tę firmę, nie dokonywała żadnych transportów dla firmy "B", a odbiorca towaru nie jest firmie znany. Z wyjaśnienia wynikało również, iż dokument T2 został sfałszowany. W związku z zaistniałą sytuacją, Oddział Celny ustalił, że przedmiotowy towar został wprowadzony na polski obszar celny środkiem transportu zarejestrowanym między innymi na A.B. Natomiast w dniu [...] do Oddziału Celnego wpłynęło pismo Prokuratury Okręgowej z informacją, iż towarem wprowadzonym na polski obszar celny wg [...] był [...], pochodzący z [...] o nazwie "G" w miejscowości A., a ujawnione transporty związane były z grupą przestępczą. W tych okolicznościach organ uznał, że konsekwencją nielegalnego wprowadzenia towaru podlegającego należnościom celnym, zgodnie z przepisem art. 210 § 3 Kodeksu celnego, jest powstanie długu celnego, a dłużnikiem między innymi jest A.B.. Od powyższej decyzji A.B. złożył odwołanie, wskazując przede wszystkim na fakt, iż ww. decyzja - jego zdaniem - została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie. W wyniku rozpoznania ww. odwołania, Dyrektor Izby Celnej, decyzją z dnia [...] Nr [...], uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Uzasadniając ww. decyzję, organ odwoławczy stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Celnego została wydana z naruszeniem zasady zapewnienia stronom czynnego udziału w każdym stadium postępowania poprzez wydanie decyzji bez przeprowadzenia postępowania w sprawie nielegalnego wprowadzenia spirytusu. Organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie zostały wszczęte cztery odrębne postępowania, a mianowicie: pierwsze (postanowieniem nr [...] z dnia [...] skierowane do firmy "A", drugie (postanowieniem nr [...] z dnia [...] do firmy "C" w C., trzecie (postanowieniem nr [...] z dnia [...]) skierowane do M.M., M.M., T.T., A.B. oraz czwarte (postanowieniem nr [...] z dnia [...].) skierowane do R.R. Postępowania te nie zostały połączone, w związku z czym - zdaniem organu - bezpodstawne było wydanie jednej decyzji rozstrzygającej. Ponadto, organ I instancji jednym postanowieniem z dnia [...] nr [...] podjął postępowania zawieszone odrębnymi postanowieniami: z dnia [...],[...] i z dnia [...] mimo że postępowania te nie zostały połączone. W ocenie organu odwoławczego, decyzja Naczelnika Urzędu Celnego wydana została z wadami, których w postępowaniu odwoławczym naprawić nie można. Z akt sprawy wynika bowiem, że prowadzone były cztery postępowania dotyczące tego samego towaru, tj. papieru w rolach usuniętego spod dozoru. Natomiast ostatecznie organ I instancji wydał we wszystkich postępowaniach jedną decyzję w przedmiocie długu celnego, powstałego w związku z nielegalnym wprowadzeniem alkoholu. Ten sposób postępowania organu I instancji, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, uniemożliwił stronom postępowania prawidłową ocenę, w jakim postępowaniu są stronami i wynikiem zakończenia którego postępowania jest zaskarżona decyzja. Tym samym, zostały naruszone zasady określone w przepisach art. 121 § 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego, organ odwoławczy wskazał, że organ I instancji nie dokonał prawidłowych doręczeń. Dodatkowo, organ ten nadmienił, że w związku z uchyleniem zaskarżonej decyzji z przyczyn formalnych, organ odwoławczy nie miał podstaw do badania merytorycznych argumentów, podniesionych w odwołaniu. Na decyzję Dyrektora Izby Celnej A.B. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zarzucając, że ww. decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa oraz w oparciu o błędne ustalenia stanu faktycznego. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. W uzasadnieniu skargi A.B. podniósł, że w dniu 11 marca 1999 r. już od ponad dwóch lat nie był w żaden sposób prawnie i formalnie związany z podmiotami, które dopuściły się wprowadzenia na polski obszar celny [...], a także nie był już współwłaścicielem spółki cywilnej usługi transportowo – ciężarowe, na którą to spółkę zarejestrowany został ciągnik siodłowy, o którym mowa jest w zaskarżonej decyzji. W tych okolicznościach, zdaniem skarżącego, decyzja Dyrektora Izby Celnej została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, a tym samym dotknięta jest wadą powodującą jej nieważność. Na poparcie swoich argumentów skarżący przywołał treści art. 156 § 1 i 2 Kpa. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej nie podzielił zasadności zarzutów skargi i wniósł o jej oddalenie. Organ podkreślił, że Kodeks postępowania administracyjnego, na którego przepisy powołał się w treści skargi A.B., nie jest aktem prawnym stosowanym przez organy celne w sprawach celnych, bowiem ww . sprawy regulują przepisy zawarte w Tytule IX Dziale I Kodeksu celnego, a nadto - stosownie do treści przepisu art. 262 Kodeksu celnego - do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepis art. 12 oraz przepisy Działu IV ustawy - Ordynacja podatkowa. Odnosząc się do zarzutu skarżącego, iż decyzja organu II instancji została oparta na błędnych ustaleniach stanu faktycznego, a w konsekwencji została niewłaściwie skierowana do skarżącego, organ odwoławczy wskazał, że skoro A.B. był stroną decyzji organu I instancji, to organ odwoławczy zobowiązany był wymienić te same strony swojej decyzji, przyjmując adresatów uchylonej decyzji, nie pomijając przy tym skarżącego. Na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Szczecinie w dniu 20 września 2007 r. pełnomocnik skarżącego zmodyfikowała wniosek skargi i wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w części dotyczącej skarżącego. Wojewódzki Sad Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) lub stwierdzenia nieważności aktu (art. 145 § 1 pkt 2 tej ustawy). Oceniając rozpoznaną sprawę w wyżej wskazanych ramach, Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Celnej. Na wstępie należy podkreślić, że zaskarżona decyzja ma charakter kasacyjny, a to oznacza, że nie załatwia sprawy w sposób merytoryczny, tj. nie rozstrzyga o prawach lub obowiązkach wynikających wobec strony z prawa materialnego. Organ odwoławczy może wydać decyzję o uchyleniu decyzji organu I instancji i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia, gdy spełnione zostaną przesłanki określone w przepisie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. Sytuacja taka wystąpi wtedy, gdy - według organu odwoławczego - rozstrzygnięcie sprawy wymaga ponownego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części i w związku z tym brak jest podstaw do zastosowania w postępowaniu odwoławczym przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej, stanowiącego, że organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. Uprawnienie organu odwoławczego do wydania decyzji określonej w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej jest wyraźnie ograniczone przesłankami w nim wskazanymi. Inne wady postępowania ani wady decyzji organu I instancji nie mogą stanowić podstawy do wydania decyzji przewidzianej w tym przepisie. Uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia jest wyjątkiem od zasady merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, a zatem niedopuszczalna jest wykładnia rozszerzająca art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej. (zob. B. Adamiak, w: B. Adamiak, J. Borkowski. R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2003, s. 744). W orzecznictwie wskazuje się, że zwrot "w znacznej części", użyty w art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, jest niedookreślony, ustalenie zatem tej przesłanki jest możliwe jedynie na tle okoliczności konkretnej sprawy. Niekwestionowane jest także to, iż organ odwoławczy, przekazując sprawę organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, wskazuje okoliczności, które należy zbadać przy ponownym jej rozpatrzeniu, a wskazania te mogą obejmować tylko okoliczności faktyczne. Z uzasadnienia skargi wynika, że skarżący oczekiwał od organu odwoławczego załatwienia toczącej się przed nim sprawy, pierwotnie, przez uchylenie zaskarżonej decyzji w części dotyczącej jego, a następnie, przez stwierdzenie nieważności tej decyzji w takim samym zakresie z uwagi na brak dowodów wskazujących na to, iż powinien występować jako strona w tym postępowaniu. Brak takiego właśnie rozstrzygnięcia skarżący poczytuje za wadliwość wydanej decyzji. W ocenie Sądu, wbrew stanowisku skarżącego, zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. W szczególności, uzasadnione było odstąpienie od prowadzenia postępowania na podstawie przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej. Przepis ten przewiduje możliwość przeprowadzenia przez organ odwoławczy jedynie dodatkowego postępowania i tylko " (...) w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie (...)". Oznacza to, że postępowanie wyjaśniające prowadzone przez organ odwoławczy może być tylko "dodatkowym" w stosunku do postępowania wyjaśniającego przeprowadzonego w I instancji oraz, że wymieniony organ nie może przeprowadzić tego postępowania w całym zakresie bądź w znacznej części, a jedynie w celu uzupełnienia materiałów i dowodów w sprawie. O tym, czy postępowanie prowadzone przez organ odwoławczy stanowiłoby uzupełnienie materiałów i dowodów w rozumieniu art. 229 Ordynacji podatkowej, czy też wykraczałoby poza granice wyznaczone tym przepisem, decyduje zestawienie zakresu przepisu oraz znaczenie badanych dowodów dla rozstrzygnięcia sprawy, oceniane na tle zebranego już materiału dowodowego. W sytuacji, gdy organ odwoławczy uzna, że zachodzi konieczność przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części, wówczas ma obowiązek uchylić decyzję organu I instancji i przekazać sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Według Sądu, taka sytuacja miała miejsce w rozpoznanej sprawie. W treści zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej wskazał na istotne wady w przeprowadzeniu postępowania dowodowego (znaczące braki dowodowe) oraz zakres tych wad, który uniemożliwiał temu organowi rozstrzygnięcie sprawy. Z argumentacji zaskarżonej decyzji wynika, że prowadzone były cztery postępowania dotyczące tego samego towaru, tj. papieru w rolach usuniętego spod dozoru. Natomiast ostatecznie organ I instancji wydał we wszystkich postępowaniach jedną decyzję w przedmiocie długu celnego, powstałego w związku z nielegalnym wprowadzeniem alkoholu. Ten sposób postępowania organu I instancji, jak słusznie zauważył Dyrektor Izby Celnej, uniemożliwił stronom postępowania prawidłową ocenę, w jakim postępowaniu są stronami i wynikiem zakończenia którego postępowania jest zaskarżona decyzja. Tym samym, zostały naruszone zasady określone w przepisach art. 121 § 1 i art. 123 Ordynacji podatkowej. Ponadto, na co także zwrócił uwagę organ odwoławczy, organ I instancji nie dokonał prawidłowych doręczeń. Z istoty powyższych uchybień wynika, że nie mogły one zostać wyeliminowane w postępowaniu odwoławczym. Gdyby natomiast zgodzić się ze skarżącym, że powyższe uchybienia mogły zostać wyeliminowane przez organ odwoławczy w postępowaniu odwoławczym, to wówczas doszłoby do istotnego naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, określonej w przepisie art. 127 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w postępowaniu (podatkowym, celnym) dwukrotnie powinno być przeprowadzone postępowanie wyjaśniające, a w postępowaniu odwoławczym przedmiotem postępowania nie jest weryfikacja decyzji, lecz ponowne rozpoznanie sprawy. Istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, a ewentualne braki w tym zakresie mogą być uzupełnione w trybie przepisu art. 229 Ordynacji podatkowej. Kompetencja do przeprowadzenia postępowania dowodowego, czy zlecania jego przeprowadzenia przez organ I instancji należy do uprawnień organu odwoławczego i zależy od oceny stanu już zrealizowanego postępowania dowodowego w sprawie, a ocena ta w rozpoznanej sprawie była prawidłowa. Ponadto, co słusznie podniósł w odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej, skoro skarżący był stroną postępowania pierwszoinstancyjnego, to decyzja organu odwoławczego musiała zostać także skierowana do niego. Okoliczność natomiast, czy również na skarżącym ciążą obowiązki wynikające z niezakończenia procedury tranzytu, zostanie wyjaśniona w postępowaniu przed organem I instancji. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, według Sądu, uzasadnione było uchylenie decyzji organu I instancji i przekazanie spawy do ponownego rozpatrzenia. W tej sytuacji, Sąd – na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – orzekł o oddaleniu skargi, natomiast – na podstawie przepisów art. 250 w zw. art. 205 § 2 tej ustawy – zasądził na rzecz pełnomocnika ustanowionego z urzędu zwrot kosztów postępowania z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej i udokumentowanych wydatków.