I SA/Sz 401/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2007 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Decyzją z dnia "[...]" Wójt Gminy ustalił A. K. za 2007 r. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego obejmującego podatek rolny i podatek od nieruchomości za grunt rolny o powierzchni 0,30 ha oraz za budynki mieszkalne i grunty pozostałe o pow. 0,47 ha położone w D. w łącznej kwocie wynoszącej 1.070 zł. A. K., nie zgadzając się z treścią ww. decyzji, wniosła od niej odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. W uzasadnieniu odwołania podatniczka podniosła, że nie jest właścicielką działki rolnej i nie uprawia jej, jak też nie jest właścicielką mieszkania. Nieruchomości te należały do zmarłej przed 7 laty teściowej podatniczki. Jednocześnie A. K. podała, że wraz z rodziną zajmuje po teściowej jedynie mieszkanie, jest w nim zameldowana i tylko z tego tytułu może płacić podatek. Rozpatrując sprawę na skutek powyższego odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]" uchyliło decyzję organu podatkowego I instancji i ustaliło A. K. wysokość podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 1.022 zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy I instancji nie przedstawił dowodu na to, że A. K. włada działką rolną o powierzchni 0,30 ha, będącą własnością zmarłej teściowej podatniczki – J. J. Zdaniem Kolegium, skoro sama podatniczka twierdzi, że od śmierci właścicielki działka nie jest uprawiana, to nie można uznać, iż A. K. włada nią. Według Kolegium, podatniczka nie jest właścicielką działki, nie posiada też jakiegokolwiek innego tytułu prawnego. Skoro więc nie udowodniono jej posiadania faktycznego, nie można zatem przypisać podatniczce cech posiadacza samoistnego, a zatem nie ma podstaw do obciążania A. K. podatkiem rolnym za działkę rolną. W tych okolicznościach, organ odwoławczy uznał za konieczne uchylenie decyzji organu podatkowego I instancji w zakresie podatku rolnego i ustalenie nowego wymiaru zobowiązania podatkowego ciążącego na podatniczce tylko z tytułu podatku od nieruchomości. Odnośnie do kwestii dotyczącej podatku od nieruchomości, Kolegium podzieliło pogląd organu I instancji, że A. K. jest podatnikiem z tytułu samoistnego posiadania budynku mieszkalnego i działki siedliskowej, na której znajduje się budynek o pow. 0,47 ha. Jednocześnie organ odwoławczy podkreślił, że sama skarżąca przyznała, iż zamieszkuje budynek wyraz z rodziną i jest w nim zameldowana. Budynek wraz gruntem pod nim nie ma ustalonego właściciela, nikt poza podatniczką faktycznie nim nie włada i dlatego, według Kolegium, uzasadnione jest, aby podatek od nieruchomości obciążał A. K., jako posiadacza samoistnego. Na ww. decyzję ostateczną A. K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, w której ponowiła argumentację przedstawioną w odwołaniu od decyzji organu podatkowego I instancji. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie podzieliło zasadności zarzutów skargi i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t. j.: Dz. U. Nr 121 z 2006 r., poz. 844, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2007 r., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, prawne oraz jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych z zastrzeżeniem ust. 3 (punkt 1), posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych (punkt 2), użytkownikami wieczystymi gruntów (punkt 3), posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie to wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości lub bez tytułu prawnego z wyjątkiem ust. 2 (punkt 4). Przepis ten kształtuje ogólną zasadę, stosownie do której, podatnikami są właściciele, posiadacze samoistni lub użytkownicy wieczyści nieruchomości. Zasada ta doznaje wyjątku w sytuacji, gdy przedmiotem opodatkowania jest nieruchomość lub obiekt budowlany stanowiący własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W takim przypadku, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podatnikami są posiadacze na podstawie umów zawartych z właścicielami lub Agencją Własności Skarbu Państwa, innego tytułu prawnego lub bez niego. Ponadto, unormowania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przewidują w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 różne stawki podatkowe w podatku od nieruchomości od takich odrębnych przedmiotów opodatkowania, będących nieruchomościami lub obiektami budowlanymi, jak: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zauważyć w tym miejscu należy, że w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ustawodawca nie posłużył się pojęciem posiadania samoistnego rzeczy, w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, cyt.: "Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.", ani też pojęciem części składowej rzeczy, uregulowanym w art. 47 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, cyt.: "Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (§ 1). Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3). Przeciwnie, w ww. przepisie ustawodawca posiadanie samoistne połączył z nieruchomością lub obiektem budowlanym, określonymi w art. 2 ust. 1 pkt 1-3, do których zaliczył: grunty, budynki lub ich części, oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z powyższego unormowania wynika, że użyte w ustawie podatkowej pojęcie nieruchomości, jako przedmiot opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 1-3), nie jest tożsame z pojęciem nieruchomości, funkcjonującym na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji takiego unormowania, organy podatkowe zobowiązane są ustalić w toku prowadzonego postępowania dowodowego, czy osoba uznana przez te organy za podatnika podatku od nieruchomości jest: właścicielem, posiadaczem samoistnym, czy też użytkownikiem wieczystym nieruchomości (lub obiektów budowlanych niestanowiących własności Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) oraz odrębnie opodatkować takie przedmioty opodatkowania, jak: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Ponadto, organy podatkowe w toku prowadzonego postępowania nie mogą, jak to wynika z uchwały Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 września 1995 r. o sygn. akt W 20/94 (publ. w OTK 1995/1/6), dokonywać wyboru podatnika, jeżeli samoistny posiadacz nie jest właścicielem nieruchomości, gdyż w takiej sytuacji obowiązek podatkowy ciąży na posiadaczu samoistnym (domniemywa się, że ten kto rzeczą faktycznie włada, jest jej posiadaczem samoistnym – art. 339 Kc). W zaskarżonej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że skarżąca A. K. jest podatnikiem podatku od nieruchomości z tytułu samoistnego posiadania budynku mieszkalnego o pow. 63 m² i związanego z tym posiadaniem działki siedliskowej o pow. 0,47 ha, na której posadowiony jest ten budynek. Jak z tego wynika, Kolegium, z samego faktu zajmowania przez skarżącą budynku mieszkalnego, będącego częścią składową nieruchomości gruntowej (działki siedliskowej), wywiodło, że skarżąca jest także podatnikiem podatku od nieruchomości, obejmującego zabudowaną nieruchomość gruntową (działkę siedliskową) na tej podstawie, że skarżąca zajmuje budynek mieszkalny posadowiony na tej działce, jest w nim zameldowana (wraz z innymi członkami rodziny) oraz, że godzi się opłacać podatek od zajmowanego budynku. Według Sądu, uznanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, że fakt zajmowania przez skarżącą budynku mieszkalnego, powoduje także powstanie po stronie skarżącej obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości obejmującego także nieruchomość gruntową (działkę siedliskową), nie znajduje oparcia w ww. przepisach prawa. Po pierwsze, jak już to wyżej podniesiono, unormowania ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przewidują w art. 2 ust. 1 pkt 1-3 różne stawki podatkowe w podatku od nieruchomości od takich odrębnych przedmiotów opodatkowania, będących nieruchomościami lub obiektami budowlanymi, jak: grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Po drugie, zasada superficies solo cedit, odwrócona i faktycznie zastosowana w tej sprawie przez Kolegium, a określona w przepisach art. 48 i art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą, wszystko co jest trwale związane z gruntem, staje się własnością właściciela nieruchomości gruntowej i dzieli los prawny gruntu, odnosi się do prawa własności, a nie do samoistnego posiadania i rozciąga to prawo własności nieruchomości gruntowej na części składowe (np. budynki mieszkalne) nieruchomości, a nie odwrotnie. Uznanie zaś przez Kolegium, że fakt zajmowania przez skarżącą budynku mieszkalnego, powoduje powstanie po stronie skarżącej obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości gruntowej, na której posadowiony jest ten budynek, jest takim zastosowaniem odwróconej zasady superficies solo cedit do samoistnego posiadania budynku mieszkalnego. Skoro zatem, skarżąca w toku postępowania podatkowego zaprzeczała, aby zajmowała nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym (działkę siedliskową), a organy podatkowe nie przeprowadziły w tym kierunku postępowania dowodowego i nie wykazały, że skarżąca tę nieruchomość zajmuje, jako właściciel, posiadacz samoistny lub wieczysty użytkownik, to organy te nie miały także uprawnienia do uznania skarżącej za podatnika podatku od tej nieruchomości. Argumentacja bowiem przedstawiona przez te organy, a sprowadzająca się do twierdzenia, że skoro skarżąca zajmuje budynek mieszkalny, posadowiony na nieruchomości gruntowej, to automatycznie jest ona podatnikiem podatku od tej zabudowanej nieruchomości gruntowej, obarczona jest błędem logicznym, bowiem z faktu zajmowania (samoistnego posiadania) przez skarżącą budynku mieszkalnego nie wynika jej obowiązek ponoszenia ciężaru podatkowego za zabudowaną nieruchomość gruntową, skoro w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, grunty oraz budynki lub ich części są odrębnymi przedmiotami opodatkowania. Ponadto, organy podatkowe nie wyjaśniły, w jaki sposób ustaliły, że powierzchnia budynku mieszkalnego podlegającego, według nich, opodatkowaniu wynosi 63 m², skoro z wypisu z ewidencji gruntów i budynków, znajdującego się w aktach postępowania podatkowego, jak też załączonego przez skarżącą do skargi, wynika, że powierzchnia ta wynosi 157 m². Mając zatem na uwadze podniesione wyżej okoliczności, uznać należało, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, tj. art. 3 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż organy podatkowe nie wykazały, aby skarżąca A. K. była podatnikiem podatku od nieruchomości gruntowej, jako właściciel, samoistny posiadacz, czy też użytkownik wieczysty. Wobec stwierdzenia ww. naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, zaskarżoną decyzję należało uchylić na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Na podstawie natomiast przepisu art. 152 tej ustawy, należało stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu.