I SA/Sz 406/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2014 r. sprawy ze skargi C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nałożenie kary porządkowej 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Prezydenta Miasta z dnia [...]r. nr [...] 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej C. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent Miasta Koszalina wydał w dniu 19 sierpnia 2013 r. postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowań podatkowych w sprawie określenia C Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K, dalej "spółka", zobowiązań podatkowych w podatku od nieruchomości za lata 2008, 2009, 2010, 2011, 2012, 2013. Spółka złożyła wyjaśnienia, że ww. latach była posiadaczem zależnym określonych nieruchomości położonych w Koszalinie na których posadowione zostały urządzenia reklamowe. Jednak, zdaniem spółki, nie były one budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010r., Nr 95, poz. 613 ze zm.) w związku z czym nie miała ona obowiązku zgłaszać ich do opodatkowania. Organ podatkowy wydał w dniu 30 sierpnia 2013 r. postanowienia na podstawie art. 189 w zw. z art. 181, art. 155, art. 262 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej "op", w których wezwał spółkę do dostarczenia oryginału lub uwierzytelnionej kopii ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia 2008r, 1 stycznia 2009 r., 1 stycznia 2010 r., 1 stycznia 2011 r., 1 stycznia 2012 r., 1 stycznia 2013 r. z uwzględnieniem ich wartości początkowej w terminie 7 dni. Organ podatkowy wskazał, że jest to niezbędne do określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za przedmiotowe lata. Organ podatkowy pouczył spółkę o konsekwencji, wynikającej z art. 262 op w przypadku niezastosowania się spółki do ww. wezwań. Powyższe postanowienia zostały doręczone spółce. Spółka, pismem z dnia 9 września 2013 r., wniosła o przedłużenia ww. terminu i zwróciła się o dokładne wskazanie, jakie środki trwałe mają być przedmiotem analizy organu podatkowego. Organ podatkowy wydał w dniu 24 września 2013 r. postanowienie, w którym wezwał spółkę do przedłożenia dowodu za lata 2008-2013 w postaci oryginału lub uwierzytelnionej kopii ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia danego roku w zakresie obiektów budowlanych, będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości z uwzględnieniem ich wartości początkowej w terminie 7 dni. Organ podatkowy wskazał, że jest to niezbędne do określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za przedmiotowe lata. Organ podatkowy pouczył spółkę o konsekwencji, wynikającej z art. 262 op w przypadku niezastosowania się spółki do ww. wezwania. Powyższe postanowienie zostało doręczone spółce. Spółka, pismem z dnia 3 października 2013 r., przedstawiła uwierzytelnione kopie wyciągów z ksiąg podatkowych za lata 2008-2013, składanych co roku przez nią do urzędu skarbowego i Krajowego Rejestru Sądowego (KRS). Podała, że wyciągi te są zgodne z deklaracjami podatkowymi składanymi przez nią za ww. lata. Spółka oświadczyła, że ww. dokumenty zawierają dane z których wynika, iż w jej ewidencji środków trwałych nie figurują obiekty budowlane, będące przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ podatkowy wydał w dniu 15 października 2013 r. postanowienie, w którym wezwał spółkę do przedłożenia dowodu za lata 2008-2013 w postaci oryginału lub uwierzytelnionej kopii ewidencji środków trwałych na dzień 1 stycznia danego roku w zakresie obiektów budowlanych, będących przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości z uwzględnieniem ich wartości początkowej w terminie 3 dni. Organ podatkowy wskazał, że jest to niezbędne do określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za przedmiotowe lata. Organ podatkowy wskazał, że z przedstawionych przez spółkę bilansów wynika, że w latach 2008-2013 posiadała ona środki trwałe, a zatem winna prowadzić ewidencję środków trwałych. Organ podatkowy pouczył spółkę o konsekwencji, wynikającej z art. 262 op w przypadku niezastosowania się spółki do ww. wezwania. Powyższe postanowienie zostało doręczone spółce. Spółka, pismem z dnia 28 października 2013 r., wniosła o przeprowadzenie dowodu z wyciągu z księgi podatkowej, tj. wyciągu z kont analitycznych "budynki i budowle" prowadzonej w formie elektronicznej, który załączyła. Spółka oświadczyła, że w pozycji bilansowej "A. aktywa trwałe, II. Rzeczowe Aktywa trwałe, 1.środki trwałe: a) grunty, b) budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej"- na początek i na koniec każdego roku figuruje stan zerowy. Spółka wyjaśniła, że sporządza bilanse na podstawie ewidencji analitycznej i syntetycznej poszczególnych pozycji. Spółka podała, że nie posiada obiektów budowlanych i stąd w ewidencji środków trwałych takie obiekty, które mogłyby być przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, nie zostały ujęte. Organ podatkowy postanowieniem z dnia 27 listopada 2013 r. odmówił przeprowadzenia dowodu z przedłożonego dokumentu- wyciągu z kont analitycznych "budynki i budowle". Organ podatkowy wydał w dniu 27 listopada 2013 r. postanowienie na podstawie art. 262 § 1, 5 i 5a w zw. z art. 217 op, w którym nałożył na spółkę karę porządkową w wysokości [...] zł, płatną w terminie 7 dni od doręczenia ww. postanowienia. Organ podatkowy wskazał, że kilkakrotnie wzywał spółkę do przedłożenia oryginału lub uwierzytelnionej kopii ewidencji środków trwałych za poszczególne lata. Zdaniem organu podatkowego, spółka nie zastosowała się do ww. wezwań. Organ podatkowy podał, że spółka posiada środki trwale, co wynika z przedłożonych przez nią dokumentów. Ponadto, w przedstawionych dokumentach figuruje ogólna wartość posiadanych przez spółkę środków trwałych w poszczególnych latach, lecz brak jest specyfikacji posiadanych środków trwałych i ich wartości, która powinna być ujawniona w tej ewidencji. Wobec nie przedłożenia przez spółkę żądanych dowodów, organ podatkowy uznał, że spółka działała świadomie w celu przedłużenia postępowania podatkowego. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie i wniosła o jego uchylenie oraz wstrzymanie jego wykonania. Zdaniem spółki, wykonała ona wezwanie organu podatkowego przez przedłożenie wyciągu z kont analitycznych "budynki i budowle". Spółka oświadczyła, że nie posiada budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i w związku z tym nie prowadzi ewidencji środków trwałych w tym zakresie. Wobec czego, spółka nie jest w stanie wykonać żądania organu podatkowego objętego ww. wezwaniem. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Koszalinie wydało w dniu 25 lutego 2014r. postanowienie, w którym utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy przytoczył stan faktyczny w sprawie i treść art. 262 § 1 op. Organ odwoławczy wskazał, że kara porządkowa ma charakter dyscyplinujący i jej celem jest umożliwienie sprawnego przeprowadzenia postępowania podatkowego. Organ odwoławczy stwierdził, że spółka nie wykonała wezwań organu podatkowego o przedłożenie określonego dowodu, zaś przedstawione przez nią dokumenty nie są wystarczające. Organ odwoławczy podał, że nałożenie kary porządkowej przez organ pierwszej instancji było prawidłowe, zaś jej wysokość była uzasadniona wagą i celem postępowania podatkowego oraz potencjałem ekonomicznym spółki. Spółka złożyła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jego uchylenie oraz uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji. Zarzuciła organom naruszenie: - art. 180 op, przez przyjęcie, że jedynym dopuszczalnym w sprawie dowodem była ewidencja środków trwałych; -art. 262 § 1 pkt 2 op, przez jego błędną wykładnię. Zdaniem spółki, przedłożone przez nią dokumenty w toku postępowania podatkowego były wystarczające w zakresie żądania organu podatkowego, określonego w ww. wezwaniach. Spółka podkreśliła, że nie posiada środków trwałych podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie. Sąd wskazał, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 262 § 1 op, strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego: 1) nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub 2) bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub 3) bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową do [...] zł. Zastosowanie przez organ podatkowy kary porządkowej ma na celu zdyscyplinowanie uczestników postępowania podatkowego do określonych zachowań. Kara porządkowa, mimo że nie stanowi typowej normy prawa karnego, to jej prawidłowe stosowanie musi nawiązywać do podstawowych zasad prawa karnego, czy też karnoskarbowego, takich jak np. zasada adekwatności kary, tak aby jej nałożenie, a przede wszystkim jej wymiar, mógł być uznany, w świetle całokształtu okoliczności sprawy w konkretnym wypadku, za sprawiedliwy i uzasadniony. Warunkiem prawidłowego zastosowania art. 262 § 1 op jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego nie tylko co do przesłanek wyraźnie wymienionych w tym przepisie (podmiot, prawidłowość wezwania, brak uzasadnionej przyczyny niewykonania wezwania), lecz także rodzaju i stopnia zawinienia oraz ewentualnych skutków, jakie pociąga w konkretnym przypadku uchybienie wezwaniu. Zdaniem Sądu, organ podatkowy naruszył art. 262 § 1 op, gdyż w postanowieniu o nałożeniu kary porządkowej na spółkę błędnie ocenił przyczynę niewykonania przez skarżącą wezwań organu. Ponadto, organ podatkowy nie uzasadnił wysokości orzeczonej kary porządkowej w stosunku do rodzaju i stopnia zawinienia oraz konkretnych skutków uchybienia ww. wezwaniom. Wskazać należy, że bezsporne jest, że spółka prowadzi ewidencję środków trwałych w formie elektronicznej. Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330), określa zasady rachunkowości, tryb badania sprawozdań finansowych przez biegłych rewidentów oraz zasady wykonywania działalności w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych i ma zastosowanie do spółek handlowych (art.1 i 2). Definicja środka trwałego zawarta została w art. 3 pkt 15– przez środki trwale rozumie, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności: a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy, c) ulepszenia w obcych środkach trwałych, d) inwentarz żywy. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą: 1) dziennik; 2) księgę główną; 3) księgi pomocnicze; 4) zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych; 5) wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz). Konta księgi głównej zawierają zapisy o zdarzeniach w ujęciu systematycznym. Na kontach księgi głównej obowiązuje ujęcie zarejestrowanych uprzednio lub równocześnie w dzienniku zdarzeń, zgodnie z zasadą podwójnego zapisu (art. 15 ust. 1). Konta ksiąg pomocniczych zawierają zapisy będące uszczegółowieniem i uzupełnieniem zapisów kont księgi głównej. Prowadzi się je w ujęciu systematycznym jako wyodrębniony system ksiąg, kartotek (zbiorów kont), komputerowych zbiorów danych, uzgodniony z saldami i zapisami na kontach księgi głównej (art. 16 ust.1). Konta ksiąg pomocniczych prowadzi się, m.in. dla środków trwałych, w tym także środków trwałych w budowie, wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywanych od nich odpisów amortyzacyjnych lub umorzeniowych (art. 17 ust. 1). Ewidencja analityczna środków trwałych może być zorganizowana na dwóch poziomach: – poziom I – jako konta analityczne zgodnie z pozycjami bilansowymi lub według Klasyfikacji Środków Trwałych, – poziom II – w formie odrębnego modułu lub ewidencji środków trwałych, gdzie zapewnione są informacje o każdym środku trwałym, od momentu wprowadzenia do likwidacji historii odpisów amortyzacyjnych, stawki amortyzacji i innych operacji dokonanych na środku – trwałym. Wskazać należy, że spółka złożyła wyciąg z ksiąg analitycznych ze wskazaniem wartości posiadanych środków trwałych na lata 2008-2013. Zgodzić należy się ze spółką, że konta analityczne służą do szczegółowej i wielopoziomowej ewidencji składników bilansu i rachunków wyników w formie zapisu powtórzonego. Konta analityczne mają charakter ksiąg rachunkowych pomocniczych, które stosuje się głównie dla środków trwałych. Wyciąg ten należy zestawić z wyciągami z bilansu spółki za poszczególne lata, które spółka również przedłożyła organowi podatkowemu. Spółka nie kwestionowała, że prowadzi ewidencję środków trwałych. Jednak wskazywała, że nie posiada budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i w związku z tym nie mogły zostać ujęte w prowadzonej ewidencji środków trwałych. Na powyższe spółka przedstawiła ww. dokumenty, których wiarygodności organ podatkowy nie zakwestionował. Ponadto, organ podatkowy ma zawsze możliwość porównania powyższych dokumentów z dokumentami złożonymi przez spółkę w KRS lub w odpowiednim urzędzie skarbowym. Prawidłowość prowadzenia przez spółkę ksiąg podatkowych i ewidencji środków trwałych nie jest przedmiotem niniejszego postępowania. Powyższe należy do kompetencji innych organów podatkowych niż Prezydent Miasta K. Należy mieć na uwadze, że postępowanie podatkowe dotyczyło wymiaru podatku od nieruchomości za poszczególne lata. Nałożenie kary porządkowej przez organ podatkowy jest możliwe w sytuacji, gdy brak żądanych dokumentów uniemożliwia lub znacznie utrudnia dalsze prowadzenie postępowania podatkowego. W niniejszej sytuacji, wobec jednoznacznego oświadczenia spółki, że nie posiada budowli, opodatkowanych podatkiem od nieruchomości popartego złożonymi dokumentami, organ podatkowy, uznając, że sporne obiekty budowlane podlegają ww. podatkowi posiada inne możliwości ustalenia wartości tych obiektów niż zapisy z ewidencji środków trwałych, np. możliwość powołania biegłego, zwrócenia się do spółki o podanie wartości przedmiotowych obiektów budowlanych, które ona uznaje za urządzenia reklamowe, które nie podlegają podatkowi od nieruchomości, a które organ podatkowy ocenia jako budowle, opodatkowane tym podatkiem. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a, art. 135 i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 tej ustawy oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit.c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490), na które składa się kwota wpisu [...] zł, kwota wynagrodzenia pełnomocnika [...] zł i kwota opłaty skarbowej od dokumentu pełnomocnictwa - [...] zł.