I SA/Sz 439/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 9 listopada 2011 r. sprawy ze skargi E. i W. D. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 23 marca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., znak[...] , wydaną z powołaniem się na przepis art. art. 233 § 1 pkt 1, art. 72 §1 pkt 2, art. 73 §1 pkt 2, art. 75 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 1 ust.1 pkt. 1 lit. a, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 pkt 1, art. 5 ust. 1 i ust. 2, art. 6 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 9 pkt 2 lit. a, art. 10 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649), Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. S. z dnia [...] r., nr[...] , odmawiającą E. i W. D. stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu zawartej w formie aktu notarialnego z dnia [...] r., Rep.[...] , (aneks Rep. [..] Nr[...] ), umowy sprzedaży udziałów po 1/2 części zabudowanej nieruchomości rolnej (działki niezabudowanej nr [...] i działki zabudowanej nr[...] ), objętej KW nr [...] Z ustalonego przez organ odwoławczy stanu faktycznego wynika, że pismem z dnia [...] r., uzupełnionym w dniu [...] r., E. i W. D. wystąpili o stwierdzenie nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł z tytułu zawartej w formie aktu notarialnego z dnia [...] r., Rep[...] , umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości rolnej (składającej się z działki niezabudowanej nr [...] i działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym nr[...] , położonej w G., objętej KW nr[...] , wraz z ustanowionymi hipotekami na nieruchomości. Tytułem wskazanej umowy notariusz, na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zastosował stawkę [...] wartości przedmiotu umowy ([...] zł), obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł. Następnie, wobec dokonania przez strony zmiany powyższego aktu w zakresie określenia wyższej wartości przedmiotu umowy na kwotę [...] zł, na podstawie aneksu z dnia[...] ., Rep.[....] , notariusz dodatkowo obliczył i pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...] zł od różnicy podanej wartości przedmiotu umowy. Uzasadniając żądanie stwierdzenia nadpłaty, E. i W. D. wskazali, że przedmiotowe udziały nabyli w celu powiększenia gospodarstwa rolnego, skutkiem czego podatek od czynności cywilnoprawnych został zapłacony nienależnie. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia [...] r., w którym podatnicy oświadczyli, że prowadzą gospodarstwo rolne, a zakup nieruchomości rolnej w G. miał na celu powiększenie prowadzonego gospodarstwa. Do protokołu z [...] r. W. D. wyjaśnił, że na podstawie postanowienia sądu z dnia [...] r. nabył w spadku po zmarłej matce wraz z bratem nieruchomość rolną w udziałach po ½ części stanowiącą działki rolne niezabudowane o łącznej powierzchni[...] , położone we wsi L. N., gm. S.. Na podstawie umowy dzierżawy z dnia [...] r. dzierżawi od brata J. D. udział do ½ części wskazanej nieruchomości rolnej. Następnie, organ odwoławczy wskazał, że nieruchomość ta nie była przedmiotem zniesienia współwłasności, udział w niej nabyty w wyniku dziedziczenia stanowi majątek odrębny W. D., a żona podatnika – E. D. jest właścicielem nieruchomości rolnej o pow. [...] ha położonej w[...] . Mając na uwadze powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. S., decyzją z dnia [...] r., odmówił E. i W. D. stwierdzenia nadpłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ ten uznał, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W odwołaniu od ww. decyzji E. i W. D. wskazali, że na dzień zakupu nieruchomości rolnej na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] r., Rep [...] , byli, jako małżeństwo, rolnikami, ponieważ już w 2005 r. na podstawie umowy dzierżawy i aneksu do tej umowy z dnia [...] r. byli na dzierżawcami gruntu o powierzchni powyżej [...] przeliczeniowego. Do odwołania podatnicy załączyli wydane w dniu [...] r. przez Starostwo Powiatowe w Z. "Zawiadomienie o zmianie", t.j. o dopisaniu E. D. do W. D., jako dzierżawcy nieruchomości w L. N. Następnie, organ odwoławczy wskazał, po rozpatrzeniu sprawy z odwołania ww. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. S., że brak jest podstaw do uwzględnienia podniesionych w nim zarzutów. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ przywołał treść art. 9 pkt 2 lit a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz przytoczył definicję gospodarstwa rolnego. W dalszej części uzasadnienia swojej decyzji organ odwoławczy stwierdził, że na dzień nabycia nieruchomości rolnej zabudowanej, tj. [...] r., W. D. był współwłaścicielem w udziale do ½ części nieruchomości rolnej o łącznej powierzchni [....] ha przeliczeniowego) położonej w L N gm. S, oraz właścicielem nieruchomości rolnej zabudowanej, stanowiącej działkę nr [...] o obszarze [...] , położonej w K, gm. S. D.. Organ wskazał też, że E. i W. D. w wyniku umowy sprzedaży z dnia [...] . stali się współwłaścicielami (wspólność ustawowa małżeńska) nieruchomości rolnej składającej się z działek nr [...] ha) niezabudowanej i nr [...] ha) zabudowanej budynkiem mieszkalnym, położonych w G., gm. S. S. o łącznym obszarze [...] . Następnie, organ odwoławczy wyjaśnił, że w przypadku umowy sprzedaży, w której stroną kupującą jest kilka podmiotów, tj. gdy następuje nabycie rzeczy na współwłasność (niezależnie od jej rodzaju), obowiązek podatkowy ciąży na wszystkich kupujących, którzy są zobowiązani solidarnie do zapłaty podatku (art. 5 ust. 2 ustawy). Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił też, że nabywcami nieruchomości rolnej w G. są małżonkowie E. i W. D. (na zasadzie współwłasności) i dodał, że E. D., do czasu nabycia przedmiotowej nieruchomości nie była właścicielem (współwłaścicielem) gospodarstwa rolnego, a jedynie dzierżawcą wraz z mężem ½ udziału w nieruchomości rolnej położonej w L. N. Powyższe oznacza, jak wyjaśnił organ, że nabyta nieruchomość w G. nie weszła w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością obojga małżonków, tylko jednego z nich – W. D. Organ wyjaśnił też, że dla skorzystania ze zwolnienia, określonego w art. 9 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie jest wystarczające spełnienie warunku włączenia nabytej nieruchomości rolnej w G. ([...] ha) w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością jednego z małżonków (W. D.). Organ wskazał również, że W. D. oświadczył w toku postępowania, że nie zawierał z żoną żadnych umów małżeńskich, które spowodowałyby rozszerzenie wspólności ustawowej na nieruchomość nabytą w drodze dziedziczenia. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem E. i W. D. wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., w której podnieśli, że na dzień zakupu nieruchomości rolnej położonej w G. [...] na podstawie aktu notarialnego Rep. A[...] , byli, jako małżeństwo, rolnikami w świetle ustawy, gdyż już od 2005 r. na podstawie umowy dzierżawy i aneksu do tej umowy z dnia 8 września 2005 r. byli dzierżawcami gruntu powyżej 1 ha przeliczeniowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a. Zdaniem Sądu, decyzje organów podatkowych odpowiadają prawu, a zaskarżone rozstrzygnięcie nie narusza przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, jak też przepisów prawa materialnego, wobec czego zarzuty skargi należy ocenić jako niezasługujące na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie jest ocena, czy organy podatkowe prawidłowo odmówiły E. i W. D. stwierdzenia nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych uznając, że nie ma podstaw do zastosowania wobec skarżących, przewidzianego w art. 9 pkt 2 lit a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649), zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem. Zdaniem organów podatkowych, nabyte przez skarżących w wyniku tej czynności, w dniu 27 lipca 2010 r., grunty o łącznej powierzchni [...] ha, nie weszły w skład gospodarstwa rolnego będącego ich własnością. Z kolei, skarżący twierdzą, że na dzień zakupu nieruchomości rolnej położonej w G. [...] byli już, jako małżeństwo, rolnikami, gdyż dzierżawili i użytkowali grunt o powierzchni przekraczającej 1 ha przeliczeniowy. Na wstępie rozważań wskazać należy, że stosownie do treści art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) Ordynacja podatkowa, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Zgodnie z treścią art. 72 §1 pkt 2 ww. ustawy za nadpłatę uważa się kwotę podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Z kolei zgodnie z art. 9 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwalnia się z tego podatku przeniesienie własności nieruchomości lub ich części, wraz z częściami składowymi, z wyjątkiem budynków mieszkalnych lub ich części znajdujących się na obszarze miast, w drodze umowy sprzedaży - pod warunkiem, że w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, w chwili dokonania czynności, nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy (podkreślenie własne). Przepis ten wprost odwołuje się do pojęcia "gospodarstwa rolnego" zdefiniowanego w art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2006 r., Nr 136, poz. 969), zgodnie z którym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. W myśl natomiast art. 1 ustawy o podatku rolnym, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione lub zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Przechodząc następnie na grunt rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że nabywcami przedmiotowej nieruchomości rolnej o powierzchni [...]ha położnej w G. [...]byli małżonkowie E. i W. D.. Zatem, stan majątkowych małżonków D. w dniu [...]r. jest istotny z punktu widzenia przedstawionych wyżej przesłanek do zastosowania ulgi uregulowanej w przepisie art. 9 pkt 2 lit a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zwolnienie od podatku od czynności cywilnoprawnych stosowane jest tylko w trzech przypadkach, a mianowicie, gdy nabyte grunty stanowią gospodarstwo rolne albo utworzą gospodarstwo rolne lub wejdą w skład gospodarstwa rolnego będącego własnością nabywcy (podkreślenie własne). Ustawodawca wymaga więc, aby nabywca gruntów rolnych był właścicielem gospodarstwa rolnego. Umowa dzierżawy, zgodnie z art. 693 § 1 k.c., nie powoduje przeniesienia własności nieruchomości, a zatem nabywana nieruchomość nie prowadzi do powiększenia gospodarstwa rolnego, które nie stanowi własności nabywcy takiej nieruchomości (Zbigniew Ofiarski, Komentarz do art. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wyd. Lex). Z ustalonego stanu faktycznego wynika, że w chwili zawierania przedmiotowej umowy sprzedaży, to jest w dniu 27 lipca 2010 r., małżonkowie D. nie byli właścicielami nieruchomości rolnej, a jedynie dzierżawcami ½ części gospodarstwa rolnego o powierzchni 1,15 ha położonego w miejscowości L. N., gmina S. Natomiast, prawo własności nieruchomości rolnej miał jedynie W. D. albowiem, w dniu nabycia wraz z żoną nieruchomości rolnej w G., był już współwłaścicielem, w udziale do ½ części, gospodarstwa rolnego nabytego w drodze dziedziczenia po matce H. D. oraz właścicielem nieruchomości rolnej zabudowanej położonej w K. (gmina S. D.), stanowiącej działkę nr [...] o obszarze [...]Jak trafnie przyjęły organy podatkowe przedmiotowa nieruchomość stanowiła własność jedynie W. D., czyli wchodziła w zakres tzw. majątku odrębnego tego podatnika, albowiem W. D. oświadczył przed organem pierwszej instancji, że do dnia [...] r. nie była zawarta żadna umowa z żoną o rozszerzenie wspólności ustawowej na nieruchomość nabytą przez niego w drodze spadku. Skoro zatem, nabywcy nieruchomości rolnej – E. i W. D., w dniu jej nabycia, nie byli właścicielami innej nieruchomości rolnej, która na skutek przedmiotowej czynności mogłaby utworzyć gospodarstwo rolne, w rozumieniu przepisów o podatku rolnym, nie mogą oni skorzystać z przewidzianej w przepisie art. 9 pkt 2 lit a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ulgi od tego podatku. Z tego też względu organy podatkowe słusznie odmówiły stwierdzenia nadpłaty w tym podatku. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, a podniesione zarzuty okazały się nieuzasadnione, wobec czego orzeczono o oddaleniu skargi jako bezzasadnej, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.