I SA/Sz 453/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.) Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant: Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2004 r. sprawy ze skargi A.M.i P. M.- s.c. "T" w G. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie opłaty manipulacyjnej dodatkowej: I. u c h y l a zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego Nr [...] z dnia[...] ; II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. W dniu [...] wprowadzono na polski obszar celny na podstawie noty tranzytowej T2 Nr [...] płyty główne do komputerów a przewoźnikiem była firma "T " s. c. A. M. i P. M.. Rewizja samochodu, którym przywieziono wyżej wymienione części komputerowe, wykazała nadwyżkę [...] sztuk płyt głównych w stosunku do towaru przedstawionego za notą tranzytową T2 zarejestrowaną w Urzędzie Celnym pod pozycją [...] i ujętego w dokumentach celnych. Decyzją z dnia [...] r NR [...] Dyrektor Urzędu Celnego, przywołując art. 276 § 2 Kodeksu celnego, wymierzył A.M. i P. M. opłatę manipulacyjną dodatkową w kwocie [...] zł z tytułu ujawnionej nadwyżki płyt głównych do komputerów. Po rozpatrzeniu odwołania A. M. i P. M., Prezes Głównego Urzędu Ceł, decyzją z dnia [...][...] utrzymał w mocy decyzję I instancji uznając, że wymienieni są zobowiązani do uiszczenia opłaty manipulacyjnej dodatkowej gdyż są podmiotem wprowadzającym towar na polski obszar celny w ramach wspólnej procedury tranzytowej z Niemiec do Polski i zobowiązani są do przedstawienia tego towaru organowi celnemu (art. 36 § 1 Kodeksu celnego). Chodzi bowiem o osobę, która dokonała fizycznego wprowadzenia towaru i w odniesieniu do procedury tranzytu osobę tę stanowi przewoźnik. Prezes GUC wskazał, że procedura tranzytu opiera się na zasadzie szczególnego zaufania do przewoźnika, od którego można wymagać szczególnej staranności w wykonywaniu obowiązków celnych. W szczególności, przewoźnik mógł, po przedstawieniu towaru a przed nadaniem przeznaczenia celnego, wnosić o przeprowadzenie weryfikacji ilości towaru - stosownie do art. 40 § 1 Kodeksu celnego jednak tego nie uczynił. Prezes GUC podkreślił, że opłatę manipulacyjną dodatkową, przewidzianą w art. 276 § 2 Kodeksu celnego pobiera się obligatoryjnie, niezależnie od winy wprowadzającego towar na polski obszar celny. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy A.M. i P.M. wnosząc o uchylenie decyzji zarzucili, nie wyjaśnienie stanu faktycznego w tym także tego, kto był podmiotem wprowadzającym towar na polski obszar celny i wskazali, iż brak było możliwości sprawdzenia ilości towaru bo znajdował się w kartonach zaplombowanych pieczęciami celnymi. Wyrokiem z dnia 24 paździemika 2002 r. sygn. akt SA/SZ 2949/2000 Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie oddalił skargę A.M. i P. M. wspólników s. c. "T " na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 25 października 2000 r. w przedmiocie opłaty manipulacyjnej dodatkowej. W uzasadnieniu wyroku Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie, przyjmując ustalenia faktyczne organów celnych za prawidłowe, wskazał, że Kodeks celny w art. 276 § 2 nie przewiduje możliwości wyboru osoby odpowiedzialnej za ujawnioną różnicę dotyczącą ilości towaru. Opłatę manipulacyjną dodatkową pobiera się stosownie do art. 39 i art. 36 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego od osoby, która przedstawiła towar organowi celnemu w sytuacji, gdy tak jak w niniejszej sprawie, przejęcie odpowiedzialności za towar, po jego przedstawieniu, nie miało miejsca. Skarżąca firma przewozowa była podmiotem, który faktycznie wprowadził towar (przywiózł) na polski obszar celny a podniesione w skardze okoliczności dotyczące przyczynienia się spedytora do zaistniałej sytuacji są bez prawnego znaczenia. Od powyższego wyroku A.M .i P.M. wnieśli w trybie art. 102 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271. ze zm.) skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarzucając naruszenie art. 21, art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o NSA (Dz. U. z 1995 r., Nr 74, poz. 368 z zm.) w związku z art. 328 § 2 K.p.c. i art. 59 ustawy o NSA oraz naruszenie art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym - dalej NSA w zw. z art. 200 § 1 i art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Naruszone, według skargi, zostały także przepisy prawa materialnego, to jest art. 276 § 2, art. 39, art. 2 § 2 Kodeksu celnego oraz art. 11 ust. 1 lit. c, art. 2 lit. d załącznika nr 1 do Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987 r. (Dz. U. z 1998 r. Nr 46, poz. 290) w związku z art. 247 § 1 pkt 5 0rdynacji podatkowej oraz art. 51 ustawy o NSA. Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając zarzuty skarżący podnieśli, że brak jest oparcia dla stanowiska Sądu w aktach sprawy, uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest jasne i zrozumiałe, Sąd nie ustosunkował się do wszystkich zarzutów skargi, nie uwzględnił, że Prezes GUC nie wyznaczył stronie trzydniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego a to ostatnie naruszenie ocenić należy jako mające wpływ na wynik sprawy. Naruszenie prawa materialnego skarżący upatrywali w tym, że w sprawie zastosowano art. 276 § 2 i art. 39 Kodeksu celnego a nie wzięto pod uwagę postanowień Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w Interlaken (Dz. U. z 1998 r. Nr 46, poz. 290), mającej pierwszeństwo przed prawem krajowym i w odniesieniu do towarów będących przedmiotem wspólnej procedury tranzytowej inaczej regulującej kwestie dotyczące odpowiedzialności za uiszczanie ceł i innych opłat, która spoczywa na tzw. "głównym zobowiązanym" będącym innym, wskazanym w skardze kasacyjnej, podmiotem. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wskazał, że uzasadnienie wyroku Sądu w Szczecinie wyraźnie wykazuje różnice między regulacją dotyczącą opłaty manipulacyjnej zawartą w Kodeksie celnym a poprzednio obowiązującym prawie celnym. Uzasadnienie to jest wystarczające i nie było potrzeby szerszego odnoszenia się do zarzutów strony skarżącej a skarżący nie podnosili w postępowaniu sądowym zarzutu naruszenia art. 200 Ordynacji podatkowej. Organ przyznał, że w sprawie była stosowana wspólna procedura tranzytowa, jednak przepisy Konwencji z Interlaken nie dotyczą opłaty manipulacyjnej dodatkowej, bowiem opłata ta jest swoista dla prawa krajowego. Stwierdzenie nadwyżki towaru może nastąpić podczas każdego przewozu, niezależnie od stosowanej procedury i wówczas zobowiązanego do uiszczenia opłaty ustala się na podstawie art. 39 Kodeksu celnego. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 kwietnia 2004 r. sygn. akt GSK 39/04 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że nie wypełnienie wymogu wyznaczenia stronie w postępowaniu odwoławczym terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 § 1 i art. 123 § 1 0rdynacji podatkowej), stanowiące niewątpliwie także o naruszeniu ogólnej zasady czynnego udziału strony w postępowaniu, nie może być uznane za pozostające bez wpływu na wynik sprawy i powinno być wzięte pod uwagę przez Sąd przy wydaniu kwestionowanego skargą kasacyjną wyroku. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w tym zakresie skargę kasacyjną należy uznać za zasadną. Za zasadne uznał również Sąd zarzuty skargi w zakresie dotyczącym naruszenia prawa materialnego (art. 174 pkt 1 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Sporny towar (płyty główne do komputerów) przywożony był z zagranicy na podstawie noty tranzytowej T2, przy wykorzystaniu wspólnej procedury tranzytowej. Zasady realizacji tej procedury, związane z tym obowiązki i uprawnienia uregulowane zostały w Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987 r. ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską i ogłoszonej w Dzienniku Ustaw (Dz. U. z 1998 r. Nr 46, poz. 290). Konwencja przewiduje, w szczególności, że obowiązki w zakresie uiszczania cła oraz innych opłat, jeżeli takie będą należne na skutek naruszeń przepisów lub nieprawidłowości mających miejsce w toku wspólnej procedury tranzytowej lub w związku z tą procedurą, spoczywają na głównym zobowiązanym, to jest osobie, która sama lub przez upoważnionego przedstawiciela przez złożenie odpowiedniego zgłoszenia, wyraziła swoją wolę realizacji procedury tranzytowej (art. 11 ust. 1 lit. c w związku z art. 2 lit. d załącznika Nr 1 do Konwencji). Niewątpliwie opłata manipulacyjna dodatkowa stanowi "rodzaj opłaty należnej na skutek naruszenia przepisów", w rozumieniu postanowień Konwencji. Konwencja jako źródło powszechnie obowiązującego prawa i część krajowego porządku prawnego podlega w powyższym zakresie bezpośredniemu stosowaniu z mocy art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP, przy czym jej postanowienia stanowią lex specjalis w stosunku do unormowań w Kodeksie Celnym zawartych (art. 2 § 2). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę -Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm). Skarga okazała się uzasadniona, zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. Zakres ponownego rozpoznania sprawy przez Wojewódzki Sąd Administracyjny determinuje wynikająca z art. 190 ww ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi zasada związania sądu, któremu sprawa jest przekazana, wykładnią prawa dokonaną przez Naczelny Sąd Administracyjny. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2004 r. sygn. akt GSK 39/04, dokonał wykładni prawnej przepisów, których naruszenie zarzucał skarżący Sądowi I instancji w zarzutach wyartykułowanych w pkt 2 skargi kasacyjnej. Analiza okoliczności przedmiotowej sprawy nie pozostawia w ocenie Sądu Administracyjnego wątpliwości, że ewentualna odpowiedzialność, może być osadzona wyłącznie na płaszczyźnie dyspozycji art. 2 lit. d załącznika Nr 1 do Konwencji w zw. z art. 11 ust. 1 lit. c Kodeksu celnego. Bezspornym jest, że sporny towar przywożony był z zagranicy na podstawie noty tranzytowej przy wykorzystaniu wspólnej procedury tranzytowej. Zasady zaś realizacji tej procedury, związane z tym obowiązki i uprawnienia uregulowane zostały w Konwencji o wspólnej procedurze tranzytowej sporządzonej w Interlaken dnia 20 maja 1987 r. ratyfikowanej przez Rzeczpospolitą Polską i ogłoszonej w Dzienniku Ustaw (Dz. U. z 1998 r. Nr 46, poz. 290). Konwencja przewiduje, w szczególności, że obowiązki w zakresie uiszczania cła oraz innych opłat, jeżeli takie będą należne na skutek naruszeń przepisów lub nieprawidłowości mających miejsce w toku wspólnej procedury tranzytowej lub w związku z tą procedurą, spoczywają na głównym zobowiązanym, to jest osobie, która sama lub przez upoważnionego przedstawiciela przez złożenie odpowiedniego zgłoszenia, wyraziła swoją wolę realizacji procedury tranzytowej (art. 11 ust. 1 lit. c w związku z art. 2 lit. d załącznika Nr 1 do Konwencji). Konwencja jako źródło powszechnie obowiązującego prawa i część krajowego porządku prawnego podlega w powyższym zakresie bezpośredniemu stosowaniu z mocy art. 87 ust. 1 i art. 91 ust. 1 Konstytucji RP, przy czym jej postanowienia stanowią lex specjalis w stosunku do unormowań w Kodeksie Celnym zawartych (art. 2 § 2). Podobnie do istotnych wad postępowania należy zaliczyć niedopełniemie obowiązku wynikającego z art. 200 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), co narusza podstawową zasadę procedury tj. zapewnienia stronie czynnego udziału w każdym studium postępowania. Obowiązek wynikający z art. 200 Ordynacji podatkowej ciąży także na organie drugiej instancji, ponieważ przepis ten odnosi się także do organu odwoławczego. Mając na uwadze, że zaskarżona decyzja Prezesa Głównego Urzędu Ceł i poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Urzędu Celnego nie odpowiadają przepisom prawa, na podstawie art. 145 § 1 lit. a i lit. c oraz art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec należało jak w sentencji.