I SA/Sz 453/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska,, Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Protokolant Joanna Marska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 marca 2009 r. sprawy ze skargi B.K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze. zm.) oraz art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.), rozpoznając sprawę na skutek odwołania B.K., orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Burmistrza Miasta i Gminy D. (decyzja z [...], nr [...]), wydanej z powołaniem się na art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8,poz. 60 ze zm.), art. 2, 3, 4, 5, 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), uchwałę Nr XIV/101/2007 Rady Miejskiej w Drawsku Pomorskim z dnia 27 września 2007 r. w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Zachodn. Nr 113 poz. 1952) oraz Uchwałę Nr XLI/34.3/2005 Rady Miejskiej w Drawsku Pomorskim z dnia 17 listopada 2005 r. w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Zachodn. Nr 106, poz. 2222). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że decyzją z dnia [...], nr [...] Burmistrz Miasta i Gminy D. ustalił B.K. podatek od nieruchomości za 11 miesięcy 2008r. w łącznej kwocie [...], za dzierżawioną przez Panią K. od Gminy D. części działki gruntu nr [...] w obrębie [...] o powierzchni 1700 m 2, położonej w D. przy ul. [...]. Do opodatkowania Burmistrz Miasta i Gminy D. przyjął stawki właściwe dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ ten podniósł, że B.K. zawarła 2 stycznia 2008 z Gminą D. (w imieniu której działał Burmistrz Miasta i Gminy D.) umowę dzierżawy na część działki nr [...] o pow.1700 m2, położonej w D., przy ul. [...] z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej (składowanie złomu). Organ podatkowy pierwszej instancji przywołał brzmienie przepisu art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym "podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących "odrębnych nieruchomości" i wskazał dalej w uzasadnieniu decyzji, że z uwagi na odmowę złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2008 rok, pomimo dwukrotnego wezwania podatniczki dokonania tej czynności (podatniczka odpowiadając na wezwania twierdziła, że z uwagi na "opieszałośc" pracowników urzędu grunt nie jest wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej oraz, że w umowie dzierżawy nie przewidziano opłat tytułem podatku od nieruchomości), z urzędu wszczęto postępowanie podatkowe w sprawie. W odwołaniu od decyzji, wnosząc o jej zmianę, względnie jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, podatniczka podniosła zarzut naruszenia umowy dzierżawy, z której nie wynika zobowiązanie do zapłaty podatku od nieruchomości (brak takiego zapisu w umowie). Powołując się nadto na uregulowane w przepisach art. 7, 8, 9 kodeksu postępowania administracyjnego zasady: prawdy obiektywnej, pogłębiania zaufania oraz udzielania informacji, podatniczka wskazała, że zarówno w chwili podpisywania umowy dzierżawy, jak i w późniejszym okresie, nie poinformowano jej o zobowiązaniach innych, niż te, które wynikają z umowy. Zdaniem podatniczki taka sytuacja oznacza brak podstaw do skutecznego żądania uiszczenia przez nią podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy uzasadniając swoje stanowisko w sprawie wyjaśnił, że decyzje wymiarowe nie są decyzjami dowolnymi czy uznaniowymi, a Burmistrz, będący organem podatkowym w zakresie podatków i opłat lokalnych, dokonuje wymiaru podatków na podstawie bezwzględnie go wiążących przepisów prawa podatkowego i "prawem przepisanych dokumentów". Wszelkie obowiązki podatkowe są nakładane na obywateli w drodze ustawy, gdyż jak stanowi art. 84 Konstytucji, każdy jest zobowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości jest wynikającą z ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, powinnością przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w przepisach ustawy. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych wskazuje wprost kto jest podatnikiem podatku od nieruchomości, co jest przedmiotem opodatkowania, jak również kiedy powstaje obowiązek podatkowy. Przywołując brzmienie przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają (...) grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części (...) oraz art. 3 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych (...), 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, 3) użytkownikami wieczystymi gruntów, 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie (...) wynika z umowy zawartej z właścicielem (podkreślenie organu)(....), lub z innego tytułu prawnego, oraz powołując się na okoliczność zawartej przez podatniczkę w dniu 2 stycznia 2008 r. z Gminą D. umowy dzierżawy należącej do gminy części działki nr [...] w obrębie [...] o powierzchni 1700m 2, położonej w D. przy ul. [...], organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że z dniem 2 stycznia 2008 r. B.K. stała się posiadaczem gruntu należącego do jednostki samorządu terytorialnego - gminy D., a tym samym z mocy prawa stała się podatnikiem podatku od nieruchomości od wydzierżawionego gruntu. Podnoszony przez skarżącą argument, że umowa dzierżawy nie przewidywała obciążania jej podatkiem od nieruchomości jest, zdaniem organu, nieuzasadniony, gdyż podatki są świadczeniami publicznoprawnymi, a obowiązek ich płacenia wynika wprost z ustawy i nie jest możliwe jego przenoszenie, np. drodze umów, na inne niż w ustawie wskazane osoby. Dalej, powołując się na przepis art. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, organ odwoławczy wyjaśnił, że obowiązek podatkowy podatniczki w niniejszej sprawie powstał z dniem 1 lutego 2008r. Przywołując w dalszej części uzasadnienia przewidziany w art. 6 ust. 6 w/w ustawy obowiązek złożenia przez podatnika informacji o nieruchomości w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie obowiązku podatkowego oraz powołując się na kierowane do B.K., wobec niewykonania tego obowiązku, wezwanie organu podatkowego pierwszej instancji do złożenia wymaganych formularzy, organ odwoławczy uznał, że nieuzasadnionym było twierdzenie podatniczki, iż nie ona była informowana przez organ podatkowy o ciążącym na niej obowiązku. Wskazano przy tym, że obowiązek podatkowy wynika z samej ustawy i organ podatkowy nie ma obowiązku o nim podatnikom przypominać, co nie oznacza, że niewykonanie przez podatniczkę obowiązku nałożonego ustawą organ pozostawi bez podejmowania żadnych działań. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło, że w przedstawionych okolicznościach sprawy organ podatkowy zobowiązany był wszcząć postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za wydzierżawione grunty i ustalić jego wysokość, co też prawidłowo uczynił w zaskarżonej decyzji. Dodano przy tym, że uwzględniając okoliczność posiadania przez B.K. statusu osoby prowadzącej działalność gospodarczą, wpisaną do ewidencji działalności gospodarczej, do opodatkowania gruntów należało zastosować najwyższą stawkę podatkową. Wskazano nadto w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym, należnym za samo posiadanie nieruchomości; a przy wymiarze podatku organ podatkowy uwzględnia jedynie rodzaj, powierzchnię nieruchomości oraz stawkę podatku ustaloną w uchwale w sprawie określenia stawek podatku od nieruchomości na dany rok. B.K. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ostateczną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, domagając się zmiany zaskarżonej decyzji, podnosząc, że z treści zawartej z Gminą D. umowy dzierżawy gruntu nie wynika obowiązek uiszczenia podatku od nieruchomości; zdaniem skarżącej umowa dzierżawy jest w stosunku do przepisów o opodatkowaniu przepisem szczególnym. Skarżąca zarzuciła, że Burmistrz Miasta i Gminy D., wbrew przepisom art. 7, 8 i 9 kpa, nie poinformował jej o dodatkowych obowiązkach dzierżawcy gruntu wynikających z przepisów prawa. Skoro organ nie wywiązał się z w/w obowiązków, to zdaniem skarżącej nie może ona ponosić skutków tych zaniechań. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie u z n a ł, co następuje. Dokonując kontroli działalności organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, sąd administracyjny rozpoznając sprawę bada, czy organy do ustalonego stanu faktycznego zastosowały właściwą normę prawa materialnego oraz, czy nie uchybiły przepisom prawa regulującym zasady postępowania, a jeśli dopuściły się takich uchybień, to czy te uchybienia mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uchylenie zaskarżonego aktu następuje bowiem m.in. wówczas, gdy sąd stwierdzi, że w sprawie doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź gdy dopuszczono się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej p.p.s.a. Przy czym zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 134 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia Sąd uznał, że skargę należy oddalić, bowiem decyzja ta nie narusza prawa w podanym wyżej stopniu. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia ustalenia, czy strona zawartej z jednostką samorządu terytorialnego (Gminy D.) umowy dzierżawy należącego do tej jednostki gruntu jest podatnikiem podatku od nieruchomości (w odniesieniu do tego gruntu) pomimo braku regulacji w tym zakresie w treści umowy dzierżawy oraz pomimo braku informacji o tym obowiązku ze strony wydzierżawiającego (Gminy D., w imieniu której działał Burmistrz Miasta i Gminy D.). Wskazać należy, że zgodnie z art. 84 Konstytucji RP każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Z kolei zgodnie z art. 217 Konstytucji RP nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Zasadnicze kwestie związane z podatkiem od nieruchomości (m.in. powstanie obowiązku podatkowego, przedmiot, podmiot opodatkowania tym podatkiem) regulują przepisy ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844). W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie obowiązku podatkowego należy odróżnić od zobowiązania podatkowego, a znaczenie tych pojęć wyjaśniają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej: O.p. Obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 O.p.), zaś zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego (art. 5 O.p.). Podatnikiem natomiast jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu (art. 7 O.p.). Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowią, że obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości powstaje od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstały okoliczności uzasadniające powstanie tego obowiązku (art. 6 ust. 1), opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają między innymi grunty (art. 2 ust. 1 pkt 1), a w przypadku gdy posiadanie gruntu (nieruchomości lub ich części) stanowiących własność jednostki samorządu terytorialnego (np. gmina) wynika z umowy zawartej z właścicielem, podatnikiem jest osoba fizyczna (osoba prawna, jednostka organizacyjna, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej) będąca posiadaczem tego gruntu (art. 3 ust. 1 pkt 4 lit a). Z powyższego wynika, że przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opublikowanej w przywołanym wyżej Dzienniku Ustaw, regulują wyczerpująco zagadnienie opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Słusznie zatem organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu decyzji, że zawarcie przez skarżącą w dniu 2 stycznia 2008 r. z Gminą D. umowy dzierżawy należącej do Gminy części działki nr [...] w obrębie [...] o powierzchni 1700m², położonej w D. przy ul. [...] spowodowało, że z tym dniem B.K. stała się posiadaczem gruntu należącego do jednostki samorządu terytorialnego – gminy D., a tym samym z mocy prawa stała się podatnikiem podatku od nieruchomości od wydzierżawionego gruntu. Odnosząc się z kolei do relacji, zależności, jakie zachodzą między postanowieniami umownymi a przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazać należy, że brak zapisu w umowie dzierżawy o obowiązkach dzierżawcy (skarżącej) w zakresie opodatkowania posiadania gruntu podatkiem od nieruchomości, nie może oznaczać, że skarżącą należy traktować jako osobę niepodlegającą obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku od nieruchomości. Regulacje umowy cywilnoprawnej nie stanowią bowiem źródła uprawnień, czy obowiązków publicznoprawnych, w tym obowiązków podatkowych strony (stron) umowy. Żadna ze stron takiej umowy nie jest też zobowiązana informować drugiej strony takiej umowy o obowiązkach podatkowych z nią związanych, a tym bardziej pod rygorem skutku wskazanego przez skarżącą (brak obowiązku podatkowego). Wszystkie powołane wyżej przepisy prawa (Konstytucja RP, Ustawa – Ordynacja podatkowa, ustawa o podatkach i opłatach lokalnych) odwołują się do przepisów prawa rangi ustawowej jako źródła obowiązków podatkowych. Odnosząc się do zarzutu naruszenia wskazanych przez skarżącą przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, skład orzekający w sprawie uznał, że można zgodzić się ze skarżącą, że poinformowanie jej przez działającego w imieniu Gminy D. Burmistrza Miasta i Gminy D. (strona umowy cywilnoprawnej), będącego również organem podatkowym pierwszej instancji, o "związanym z umową" obowiązku podatkowym, byłoby działaniem pogłębiającym zaufanie do organów Państwa, jednak należy w tym miejscu wskazać, że przywołane przez skarżącą przepisy prawa – art. 7, 8, 9 kpa (w postępowaniu podatkowym: art. 121, 122 O.p.) regulujące zasady postępowania administracyjnego, mają zastosowanie w toku tego postępowania (administracyjnego, podatkowego), a czynności podejmowane przez strony w związku z zawartą (cywilnoprawną) umową dzierżawy z pewnością nie były objęte postępowaniem administracyjnym (podatkowym). Działania podmiotu będącego jednocześnie organem podatkowym (Burmistrz Miasta i Gminy D.) podejmowane poza postępowaniem podatkowym w sprawie pozostają poza kontrolą sądu administracyjnego badającego zgodność zaskarżonej decyzji z przepisami prawa, zatem zarzut naruszenia art. 7, 8, 9 kpa (121,122 O.p.) uznać należy za nieuzasadniony. Reasumując stwierdzić jeszcze należy, że strona zawartej z Gminą D. umowy dzierżawy gruntu należącego do tej gminy jest podatkiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do tego gruntu niezależnie od tego, czy o tym obowiązku została poinformowana przez Gminę Miasto D., w imieniu której działał Burmistrz Miasta i Gminy D. Wbrew zarzutom skargi nie zachodzi naruszenie wskazanych przepisów o postępowaniu. Organy podatkowe działając zgodnie z przepisami prawa należycie wyjaśniły stan faktycznych sprawy w zakresie istotnym dla jej rozstrzygnięcia i wszechstronnie rozpatrzyły cały materiał dowodowy dotyczący istotnych okoliczności oraz dokonały ich oceny w sposób niebudzący zastrzeżeń, a ponadto nie naruszyły również zasady zaufania do organów państwa, zasady udzielania niezbędnych informacji w związku z przedmiotem postępowania. Mając wszystko powyższe na względzie Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, wobec czego nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.