I SA/Sz 476/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Protokolant referent - stażysta Anna Koester po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 listopada 2024 r. sprawy ze skargi M. D. i J. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 4 czerwca 2024 r. nr [...] w przedmiocie uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. Decyzją z dnia 4 czerwca 2024 r. nr SKO/CZ/400/953/2024 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie (dalej też "organ odwoławczy" lub "Kolegium") utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta S. (dalej też "organ I instancji") z dnia 29 grudnia 2023 r. nr WPiOL-III.3120.6057.2023.EB odmawiającą uchylenia decyzji ostatecznej Prezydenta Miasta S. z dnia 12 stycznia 2007 r. znak: 44532/2007 ustalającej M. D. i J. D. (dalej: "podatnicy", "strony" lub skarżący") zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości [...] zł za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...] I. Jak wynika z akt sprawy, ostateczną decyzją z dnia 12 stycznia 2007 r. znak: 44532/2007 (identyfikator N682806) Prezydent Miasta S. ustalił podatnikom zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2007 w wysokości [...] zł. Organ ten wskazał w tej decyzji, że podstawę naliczenia podatku od nieruchomości o powierzchni [...] m˛ położonej w S. przy ul. [...] [...], na okres czterech miesięcy tego roku stanowi informacja IN-1 oraz dane z ewidencji gruntów. Organ zastosował stawkę podatku w wysokości [...] zł za 1 m˛. W dniu 17 maja 2023 r. skarżący złożyli do organu podatkowego I instancji korektę informacji podatkowej IN-1, informację o gruntach IR-1 oraz pismo przewodnie z wnioskiem o unieważnienie decyzji podatkowych za lata 2006 - 2023. Kolejno, w dniu 4 września 2023 r. pełnomocnik stron złożył wniosek o wydanie rozstrzygnięcia i unieważnienie decyzji podatkowych za lata 2006 -2017. Jako podstawę wniosku pełnomocnik stron wskazał, że działka nr [...] z obrębu [...] została omyłkowo wykazana jako związana z działalnością, podczas gdy na tej działce nigdy takiej działalności nie prowadzono. Działka nr [...] z obrębu [...] w S. sklasyfikowana jest w ewidencji gruntów i budynków jako grunty orne, symbol użytku Rlllb o powierzchni [...] ha, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych o użytku Lz -Rlllb o powierzchni [...] ha, grunty orne o symbolu użytku RIVa o powierzchni [...] ha oraz drogi dr o powierzchni [...] m2. Decyzją z dnia 29 września 2023 r. nr WPiOL-III.3120.6057.2023.EB wydaną na podstawie art. 207, art. 243 § 3 i art. 244 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r., poz.2651 ze zm., zw. dalej: "O.p.") organ I instancji odmówił wznowienia na wniosek podatników postępowania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006-2008, za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...] I działka nr [...] obrębu [...]. Organ podatkowy stwierdził, że w przedmiotowej sprawie nie ma możliwości odtworzenia akt podatkowych, a w szczególności decyzji ustalających wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006-2008, z uwagi na ich zniszczenie. Od powyższej decyzji podatnicy wnieśli odwołanie, dołączając do niego kopię decyzji podatkowych za lata 2006-2008. Postanowieniem z dnia 27 października 2023 r. nr WPiOL-III.3120.6057.2023.EB Prezydent Miasta S. uchylił w całości decyzję z 29 września 2023 r. nr WPiOL-III.3120.6057.2023.EB i wznowił postępowanie w sprawie zakończonej ostatecznymi decyzjami Prezydenta Miasta S., ustalającymi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2006-2008, za nieruchomość położoną w S. przy [...] działka nr [...] obrębu [...] Decyzją z dnia 29 grudnia 2023 r. nr WPiOL-III.3120.6057.2023.EB wydaną na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b oraz art. 245 § 2 O.p., organ I instancji odmówił uchylenia decyzji ostatecznej Prezydenta Miasta S. z dnia 12 stycznia 2007r., znak: 44532/2007 ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie [...]zł za nieruchomość położoną w S. przy [...] W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że odmówił uchylenia w całości dotychczasowej ostatecznej decyzji z dnia 12 stycznia 2007 r. z uwagi na fakt, iż wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie może nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68 O.p., stwierdzając jednocześnie istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 pkt. 5 O.p. Od powyższej decyzji pełnomocnik stron złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Szczecinie., Kolegium, zaskarżoną obecnie do Sądu decyzją z dnia 4 czerwca 2024 r. nr SKO/CZ/400/953/2024 utrzymało w mocy decyzję organu I instancji z dnia 29 grudnia 2023 r. Kolegium wskazało, że kwestią sporną w sprawie pozostaje zasadność odmowy uchylenia przez organ I instancji własnej decyzji ostatecznej na podstawie art. 245 § 1 pkt3 lit. b O.p. Powołując treść powyższego przepisu Kolegium wskazało, że dopuszczalność uchylenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania uzależniona jest od istnienia przesłanki pozytywnej i braku przesłanek negatywnych. Istnienie przesłanki pozytywnej wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 O.p., nie zawsze skutkuje uchyleniem decyzji dotychczasowej. Musi być bowiem jednocześnie brak przesłanek negatywnych wynikających z pkt 3 art. 245 § 1, w tym dotyczących przedawnienia zobowiązania podatkowego. W razie stwierdzenia wystąpienia przesłanki negatywnej organ nie ma możliwości uchylenia decyzji ostatecznej. Kolegium wskazało, że jak wynika z akt sprawy w przedmiotowej sprawie nastąpił upływ terminu przedawnienia wynikającego z art. 68 § 2 O.p. Decyzja wymiarowa dotyczyła zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r. Powołując treść art. 68 § 1 O.p. Kolegium stwierdziło, że ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 r., w postępowaniu wszczętym wnioskiem z dnia 17 maja 2023 r. nie można było wydać już decyzji co do istoty sprawy. W sprawie zachodziły zatem przesłanki określone w art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. do odmowy uchylenia decyzji dotychczasowej. W skierowanej do Sądu skardze na przedstawioną wyżej decyzję z dnia 4 czerwca 2023 r., skarżący reprezentowani przez radcę prawnego, zaskarżyli ją w całości, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz zobowiązanie organu I instancji do wydania w terminie 14 dni, decyzji uchylającej ostateczną decyzję organu z 12 stycznia 2007 r., ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania temu organowi. Nadto, skarżący złożyli wniosek o zasądzenie od organu na ich rzecz zwrotu kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji (a także poprzedzającej ją decyzji organu I instancji) skarżący zarzucili: 1) błędną wykładnię i w konsekwencji zastosowanie art. 245 §1 pkt 3 lit. b) O.p., poprzez błędne przyjęcie, że w przypadku, gdy zobowiązanie podatkowe podatnika nigdy nie powstało, a sama decyzja została wydana bez istnienia materialnoprawnej przesłanki jej wydania (w tym przypadku - prowadzenia działalności gospodarczej w ramach nieruchomości przez podatnika), upływ terminu 5 lat od daty wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego sprzeciwia się wznowieniu postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdy tymczasem prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, że w sytuacji, w której obowiązek podatkowy nie powstał, ze względu na nieistnienie materialnoprawnej podstawy tego obowiązku, nie jest możliwe przyjęcie, że doszło do powstania zobowiązania podatkowego, a w konsekwencji nie można mówić o terminie jego płatności, co w efekcie oznacza, że brak jest także możliwości ustalenia zarówno początkowego biegu terminu przedawnienia, jak końcowego terminu w rozumieniu art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p., co ostatecznie wyłącza możliwość zastosowania w takim przypadku ww. przepisu art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., co w efekcie doprowadziło Kolegium do bezzasadnej odmowy uchylenia w całości decyzji organu I instancji odmawiającej uchylenia dotychczasowej, ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta S. wskazanej w pkt I petitum niniejszego odwołania na niekorzyść skarżących. 2) naruszenie art. 240 § 1 pkt 5 (brak wskazania aktu prawnego - dopisek Sądu), poprzez jego niezastosowanie w sytuacji, w której w przedmiotowej sprawie zachodzą przesłanki do wznowienia postępowania zakończonego decyzją organu I instancji z dnia 12.01.2007 r. i w efekcie odmowy uchylenia zaskarżonej decyzji organu I instancji z dnia 12.01.2007 r. W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawili argumentacją mającą popierać przedstawione zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. Kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2). Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm., zw. dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a (które to zastrzeżenie nie znajduje w badanej sprawie zastosowania). Rozpoznając niniejszą sprawę w świetle powołanych wyżej kryteriów, w tym zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd stwierdził, że skarga podatników nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kontrolowana decyzja organu jest zgodna z prawem. Spór podatników z organem sprowadzał się do zagadnienia, czy w realiach analizowanego wznowionego postępowania podatkowego organy prawidłowo zastosowały art. 245 § 1 pkt 3 lit. b w związku z art. 68 O.p. W pierwszym rzędzie jednak wyjaśnić należy, że w sprawie opodatkowania spornej nieruchomości zapadła decyzja z dnia 12 stycznia 2007 r. Decyzja ta nie została zaskarżona i stała się decyzją ostateczną. Tymczasem jak stanowi fundamentalna zasada trwałości decyzji, wyrażona w art. 128 O.p., decyzje od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Jednym z tych przypadków jest tryb wznowienia postępowania uregulowany w przepisach art. 240 - 246 O.p. Dalej wskazać trzeba, że jak stanowi art. 245 O.p., organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania określonego w art. 243 § 2 wydaje decyzję, w której: 1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie; 2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1; 3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz: a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118, z zastrzeżeniem art. 70d (§ 1). Odmawiając uchylenia decyzji w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3, organ podatkowy w rozstrzygnięciu stwierdza istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1 oraz wskazuje okoliczności uniemożliwiające uchylenie decyzji (§ 2). Dla rozstrzygnięcia przedmiotowego sporu trzeba też przypomnieć, że zgodnie z art. 4 O.p. obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Stosownie do art. 5 O.p. zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego. Według art. 6 O.p. podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. W myśl zaś art. 68 O.p. - w brzmieniu obowiązującym w rozpatrywanym roku podatkowym - zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w art. 21 § 1 pkt 2, nie powstaje, jeżeli decyzja ustalająca to zobowiązanie została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (§ 1). Jeżeli podatnik: 1) nie złożył deklaracji w terminie przewidzianym w przepisach prawa podatkowego, 2) w złożonej deklaracji nie ujawnił wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, zobowiązanie podatkowe, o którym mowa w § 1, nie powstaje, pod warunkiem że decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (§ 2). Bieg terminu przedawnienia zawiesza się, jeżeli wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia trwa do dnia, w którym decyzja innego organu stała się ostateczna lub orzeczenie sądu uprawomocniło się, nie dłużej jednak niż przez 2 lata (§ 5). Ważne dla rozstrzygnięcia sprawy są również unormowania art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2006.121.844 ze zm. w brzmieniu dla rozpatrywanego roku podatkowego - u.p.o.l.) oraz art. 1 ustawy o podatku rolnym (Dz.U.2006.136.969 ze zm. w stanie prawnym obowiązującym w rozpatrywanym roku podatkowym - u.p.r.), które stanowią, że użytek rolny, co do zasady, podlega opodatkowaniu podatkiem rolnym. Natomiast staje się przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości tylko wówczas, gdy jest zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej. Z kolei art. 6 ust. 7 u.p.o.l. i art. 6a ust. 6 u.p.r. przewidują, że w odniesieniu do osób fizycznych zobowiązanie odpowiednio z tytułu podatku od nieruchomości oraz z tytułu podatku rolnego organ podatkowy ustala w drodze decyzji. Do takich sytuacji nawiązuje z kolei art. 21 § 1 pkt 2 O.p., w którym ustawodawca przyjął, że zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość tego zobowiązania. Na gruncie przytoczonego stanu prawnego stwierdzenie, że grunt opodatkowany podatkiem od nieruchomości mocą decyzji ostatecznej, wydanej w zwykłym postępowaniu podatkowym prawidłowo podlegał opodatkowaniu podatkiem rolnym, zobowiązywało organy do analizy przesłanki z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. w powiązaniu z ograniczeniem czasowym określonym w art. 68 O.p. Kluczowe znaczenie ma spostrzeżenie, że w takiej sytuacji, w której użytek rolny nie był zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej, nie powstał obowiązek podatkowy wyłącznie z tytułu podatku od nieruchomości. Nie można jednak zapominać, że taki użytek rolny był objęty obowiązkiem podatkowym z tytułu podatku rolnego. Wobec tego, konsekwentnie rozstrzygnięcie istoty sprawy, o którym mówi art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., nie ograniczało się wyłącznie do odpowiedniego zmniejszenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, ale polegało także na wydaniu przez organ I instancji decyzji ustalającej wysokość zobowiązania z tytułu podatku rolnego. Bez wątpienia w realiach analizowanej sprawy nie było możliwe prawidłowe opodatkowania wymienionego użytku rolnego podatkiem rolnym z puntu widzenia terminów ustanowionych w art. 68 § 1, § 2 O.p. W art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. ustawodawca mówi o istocie sprawy w ujęciu materialnym, a więc nie ogranicza istoty sprawy tylko do przedmiotowych granic konkretnego postępowania podatkowego. Natomiast mówi w tym przepisie o możliwości prawidłowego opodatkowania danego przedmiotu opodatkowania w systemie prawa. Na gruncie rozważanego art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. przez możliwość rozstrzygnięcia istoty sprawy należy rozumieć uprawnienie organu podatkowego do wydania decyzji prawidłowo opodatkowującej konkretny przedmiot opodatkowania w ramach systemu obowiązującego prawa podatkowego. W okolicznościach kontrolowanego postępowania podatkowego tak rozumiana istota sprawy obejmowała z jednej strony zmniejszenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, a z drugiej zaś ustalenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku rolnego. W świetle powyższego, wbrew stanowisku podatników, nieistnienie obowiązku podatkowego dotyczącego podatku od nieruchomości nie oznaczało, że terminy z art. 68 § 1 i § 2 O.p. nie rozpoczęły swojego biegu. Terminy te biegły, ze względu na istnienie obowiązku podatkowego z tytułu podatku rolnego i w konsekwencji odnosiły się do decyzji ustalającej wysokość zobowiązania dotyczącego podatku rolnego. Ich upływ wykluczył uprawnienie organu I instancji do opodatkowania użytku rolnego podatkiem rolnym. Stanowisko prezentowane przez podatników jest nieadekwatne do okoliczności tej konkretnej sprawy i do przytoczonych wyżej unormowań prawnych. Nie można również zgodzić się z podatnikami co do tego, że art. 245 § 1 pkt 3 lit. b w związku z art. 68 § 1, § 2 O.p. znajdują zastosowanie tylko w razie stwierdzenia przesłanek faktycznych i prawnych podwyższenia kwoty zobowiązania podatkowego w porównaniu do wysokości zobowiązania podatkowego ustalonego mocą decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu, natomiast nie wprowadzają żadnych ograniczeń czasowych w przypadku obniżenia kwoty zobowiązania podatkowego w porównaniu do wysokości zobowiązania podatkowego ustalonego mocą decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu. Odnosząc się do tej treści zapatrywania prawnego podatników, trzeba zwrócić uwagę na dwie kwestie. Po pierwsze - ważna jest treść art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. W tym przepisie ustawodawca mówi tylko o istocie sprawy, ale nie o treści ponownego rozstrzygnięcia w rezultacie wznowienia postępowania podatkowego, a ściślej, czy zobowiązanie podatkowe miałoby ulec podwyższeniu, czy obniżeniu w porównaniu z decyzją kończącą zwykłe postępowanie podatkowe. Gdyby podzielić zapatrywanie podatników zbędny byłby art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. Wystarczałby jedynie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Natomiast po drugie - art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. stanowi instrument służący realizacji zasady trwałości decyzji ostatecznych określonej cytowanym wcześniej art. 128 O.p. Przypomnieć należy, że w myśl art. 128 O.p. decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w niniejszej ustawie oraz w ustawach podatkowych. Innymi słowy, nie można zasadnie odstępować od treści art. 245 § 1 pkt 3 lit. b, art. 68 § 1, § 2 O.p. tylko przez pryzmat obniżenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości z pominięciem systemowego odniesienia do obowiązku podatkowego z tytułu podatku rolnego. Sąd zauważa, że w określonych stanach faktycznych mogą wystąpić szczególne sytuacje, w których nie realizuje się przesłanka z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., pomimo upływu terminów z art. 68 § 1, § 2 O.p. Chodzi w nich o takie wznowione postępowania podatkowe, które prowadzą wyłącznie do obniżenia wysokości zobowiązania podatkowego w rozpatrywanym podatku przy braku obowiązku podatkowego z tytułu innego podatku. Tymczasem w analizowanej sprawie nie można pomijać - jak to czynią podatnicy - że obniżenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości aktualizowało ustalenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku rolnego. Jest to kluczowy aspekt sprawy z punktu widzenia przytoczonego wyżej stanu prawnego, a w szczególności prawidłowego rozumienia istoty sprawy z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p., przy uwzględnieniu systemu obowiązującego prawa podatkowego. Raz jeszcze należy wyraźnie zaznaczyć, że w realiach rozpatrywanego wznowionego postępowania podatkowego istota sprawy w rozumieniu art. 245 § 1 pkt 3 lit. b O.p. nie ograniczała się jedynie do obniżenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, na czym podatnicy skupili swoją argumentację, ale obejmowała także ustalenie wysokości zobowiązania z tytułu podatku rolnego, niemożliwe już z uwagi na upływ terminów z art. 68 § 1, § 2 O.p., co z kolei podatnicy pozostawili poza zakresem swojej uwagi. Z powodów omówionych wyżej sąd oddalił niezasadną skargę na podstawie art. 151 P.p.s.a.