I SA/Sz 510/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz /spr./ Sędziowie: Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant Edyta Wojtowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 listopada 2005r. sprawy ze skargi W. C. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie podatku od nieruchomości za 2002r. o d d a l a skargę W. C. wniósł o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Wójta Gminy z [...] określającej spółce z o.o. w organizacji PT "A" Spółce z o. o z siedzibą w S. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2002 r. w kwocie [...] zł., wskazując, że w wyznaczonym ustawowo terminie Spółka ta nie została zarejestrowana , o czym organ podatkowy był informowany. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. decyzją z [...] na podstawie art. 248 § 2 pkt 1 i 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) , art. 1 ust. 1 i art. 2 oraz art. 17 ust. 1 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych ( tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 79 poz. 856 ) odmówiło stwierdzenia nieważności powołanej wyżej decyzji. W uzasadnieniu organ ten stwierdził, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności tej decyzji. Została ona oparta na źródłach i dokumentach , które wiążą organ podatkowy tj. na ewidencji gruntów i budynków, deklaracji podatku od nieruchomości oraz treści aktu notarialnego o utworzeniu spółki. Z ewidencji gruntów i budynków z 3 grudnia 2002 r. wynika, że właścicielem nieruchomości jest Spółka w organizacji "A", deklaracja w sprawie podatku od nieruchomości została złożona przez W. C działającego w imieniu tejże Spółki w organizacji, z umowy spółki wynika, że W. C. tytułem wkładu niepieniężnego przeniósł na tę Spółkę własność nieruchomości położonej w S. Powołując się na przepis art.11 § 1 kodeksu spółek handlowych Samorządowe Kolegium Odwoławcze podniosło, że spółka kapitałowa w organizacji może we własnym imieniu nabywać prawa w tym własność nieruchomości. Stając się na mocy umowy spółki właścicielem nieruchomości położonych w S., Spółka w organizacji stała się podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 3 ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Fakt , że Spółka w organizacji ostatecznie nie uzyskała wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego , co skutkuje rozwiązaniem umowy spółki , nie ma wpływu zdaniem tego organu na postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli oparta ona została na ważnych w chwili jej wydawania dokumentach. We wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy W. C. podniósł, że w decyzjach wymiarowych nie ustalono stanu faktycznego i doszło do naruszenia prawa materialnego. Spółka w organizacji nie została w tym czasie zarejestrowana, podmiot decyzji w ogóle nie istnieje i nie istniał w czasie wydawania decyzji przez Wójta. Własność nieruchomości przeszła in natura na byłych udziałowców, o czym organ został poinformowany. Konsekwencją tego stanu faktycznego jest zdaniem wnioskującego zakaz wydania decyzji na osobę prawną nieistniejącą w chwili wydawania decyzji. Decyzją z [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm. ), art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych ( tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 79 poz. 856 ze zm. ) utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ ten w uzasadnieniu stwierdził, że organy podatkowe orzekają na podstawie takiego stanu faktycznego , jaki określają istniejące w dniu wydawania decyzji dokumenty źródłowe i przepisy prawa. Żaden z dokumentów, który był podstawą wydania decyzji wymiarowej nie został następnie skutecznie zniweczony ze skutkiem wstecznym. Gołosłowne twierdzenia W. C. nie mogą wg tego organu stanowić podstawy zmiany decyzji, czy też stwierdzenia jej nieważności. Żadne stany in natura w sprawie wymiaru podatku nie są brane pod uwagę, gdyż wówczas organ podatkowy złamałby prawo. Decyzja wymiarowa wystawiona na Spółkę "A" w organizacji jest zgodna z prawem i nie posiada zdaniem tego organu żadnej wady powodującej jej nieważność. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, zarzucając tym decyzjom rażące naruszenie prawa mające wpływ na ich treść tj. art. 7, 122 i 133 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach lokalnych. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego zarzucił pominięcie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze tego, że w dniu wydania decyzji wymiarowej podatnik "A" spółka z o.o. już nie istniał. Skarżący zawiadomił organ podatkowy, że Spółka ta nie została w ustawowym terminie zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowymi, ex lege więc nie istnieje. Przepisy prawa nie przewidują zdaniem skarżącego w tym względzie żadnych dodatkowych dokumentów potwierdzających rozwiązanie spółki. Nie można wg skarżącego zgodzić się z poglądem organu , by nieistnienie podatnika nie stanowiło przeszkody w wydaniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. W przypadku braku podatnika nie można doręczyć skutecznie decyzji , ani prowadzić egzekucji. Wobec braku osoby prawnej ujawnionej w ewidencji gruntów i oświadczenia W. C., że włada nieruchomością jak właściciel była wystarczająca przesłanka do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe na tę osobę w oparciu o art. 3 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko, dodatkowo podniosło, że nieprawdą jest by w dniu wydawania decyzji wymiarowej Wójt Gminy był poinformowany przez skarżącego o nie zarejestrowaniu Spółki, przeciwnie po doręczeniu decyzji wymiarowych pismem z 16 grudnia 2003 r. skarżący informował Wójta, że Spółka w dalszym ciągu jest w organizacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna, zaskarżona decyzja nie narusza bowiem prawa, a tylko w takim przypadku sąd administracyjny mógłby stosownie do treści art. 145 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz.1270 ze zm.) decyzję tę uchylić. Postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji przewidziane w rozdziale 18 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 poz. 926 ze zm.) należy do jednego z trybów nadzwyczajnych wzruszenia decyzji ostatecznych uregulowanych w tej ustawie. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy co do istoty lecz badanie, czy zachodzi jedna z wymienionych art. 247 §1 ustawy Ordynacja podatkowa podstaw nieważności decyzji. Organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości, 2) została wydana bez podstawy prawnej, 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa, 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, 5) została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie, 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu , 8 ) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Skarżący we wniosku o stwierdzenie nieważności powoływał się na to , że Spółka "A", do której decyzja wymiarowa w sprawie podatku od nieruchomości została skierowana w tym momencie już nie istniała, gdyż w ustawowym terminie nie została zarejestrowana. Wskazywał więc na piątą podstawę nieważności tj. skierowanie decyzji do osoby nie będącej stroną w sprawie. Czynność skierowania decyzji nie należy utożsamiać z doręczeniem decyzji. Są to bowiem różne czynności. O tym do kogo decyzja jest skierowana decyduje jej treść, komu w tej decyzji organ podatkowy przypisał uprawnienia lub obowiązki. Stroną w postępowaniu podatkowym ze względu na treść art. 133 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jest podatnik, płatnik , inkasent lub ich następca prawny, a także osoby trzecie, o których mowa w art. 110 -117, które z uwagi na swój interes prawny żądają czynności organu podatkowego, do której czynność organu podatkowego się odnosi lub której interesu prawnego działanie organu podatkowego dotyczy. Stroną w postępowaniu podatkowym może być również osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej inna niż wymieniona wyżej, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego przed powstaniem obowiązku podatkowego ciążą na niej szczególne obowiązki lub zamierza skorzystać z uprawnień wynikających z tego prawa ( § 2 art.133 ). O tym kto jest stroną w danym postępowaniu decydują więc przepisy materialno-prawne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2002r. (Dz. U. nr 9 poz. 31 ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciążył na osobach fizycznych , osobach prawnych oraz jednostkach organizacyjnych nie mających osobowości prawnej, które: 1) są właścicielami lub samoistnymi posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, 2) są użytkownikami wieczystymi nieruchomości lub ich części, 3) są posiadaczami nieruchomości albo obiektów budowlanych nie złączonych trwale z gruntem, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub innego tytułu prawnego, a także umowy zawartej z Agencją Własności Skarbu Państwa albo z ustanowionego zarządu, 4) posiadają bez tytułu prawnego nieruchomości lub ich części albo obiekty stanowiące własność podmiotów określonych w tym przepisie. Spółki kapitałowe w organizacji, a taką spółką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mogą w myśl art. 11 § 1 Kodeksu spółek handlowych ( Dz. U. Nr 94 poz. 1037 ze zm.) we własnym imieniu nabywać prawa , w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania i być pozywane. Spółki kapitałowe w organizacji są ułomnymi osobami prawnymi. Mają one zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych. Jako osoby prawne ułomne wyposażone są w odrębny od wspólników majątek. Spółki takie mogą być podmiotem prawa własności nieruchomości, również wkłady pieniężne mogą być przeniesione na spółkę kapitałową w organizacji, nie jest przy tym konieczne dokonywanie czynności rozporządzających po dokonania wpisu spółki do rejestru (vide Kodeks spółek handlowych Komentarz- Orzecznictwo Wydawnictwo CH Beck s.46 i n.).Spółki kapitałowe w organizacji będąc właścicielami nieruchomości są też jak prawidłowo przyjęło Samorządowe Kolegium Odwoławcze stosownie do treści art. 2 ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. podatnikiem podatku od nieruchomości, który to podatek jest podatkiem od majątku. W sprawie tej istotne jest więc , czy w momencie wydania decyzji wymiarowej Spółka "A" w organizacji była nadal właścicielem nieruchomości , czy też jak twierdzi się w skardze w związku z nie zarejestrowaniem w KRS w ustawowym terminie własność nieruchomości przeszła automatycznie na poprzedniego właściciela. Ustawodawstwu polskiemu nie jest znana instytucja przejścia własności in natura na poprzedników prawnych. Jeżeli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie zgłoszono do sądu rejestrowego w terminie 6 m-cy od dnia zawarcia umowy, a spółka w organizacji nie jest w stanie dokonać niezwłocznie zwrotu wszystkich wniesionych wkładów lub pokryć w pełni wierzytelności osób trzecich to stosownie do treści art. 170 §1 kodeksu spółek handlowych zarząd dokona likwidacji. W takiej sytuacji w myśl art. 170 § 4 tej ustawy spółka w organizacji ulega rozwiązania nie w terminie określonym w art. 169 lecz z dniem zatwierdzenia przez zgromadzenie wspólników sprawozdania likwidacyjnego. Umowa spółki pod firmą PT "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została zawarta w formie aktu notarialnego [...]. W umowie tej W. C. wniósł wkład niepieniężny w postaci prawa własności nieruchomości położonej w S.. Niesporne jest ,że umowa spółki nie została zarejestrowana w terminie 6 m-cy od jej zawarcia. Skarżący nie wykazał, że w związku z nie zarejestrowaniem w terminie spółki, spółka w organizacji dokonała niezwłocznego zwrotu wszystkich wniesionych wkładów, a wręcz przeciwnie z odpisu księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości położonej w S. wg danych na 26.04 2004 r. wynika, że jako właściciel nadal wpisana jest Spółka "A", również w rejestrze gruntów wg stanu na dzień 1 maja 2004 r. Spółka ta jest wpisana jako właściciel nieruchomości w S.. Nie doszło więc do niezwłocznego zwrotu nieruchomości wniesionej jako wkład niepieniężny, a wobec tego ze względu na treść art. 170 k.s.h .,w takim przypadku spółka w organizacji ulega rozwiązaniu z dniem zatwierdzenia zgromadzenia wspólników sprawozdania likwidacyjnego po przeprowadzeniu likwidacji (art. 170 § 4 k.s.h.). Skoro sprawy rejestrowe związane z likwidacją spółki w organizacji zgodnie z art.170 § 5 k.s.h. należą do sądu rejestrowego właściwego ze względu na siedzibę spółki, a z informacji Sądu Rejonowego w K. z 9 lutego 2004 r. znajdującej się w aktach administracyjnych wynika, że Spółka "A" w organizacji w żadnym rejestrze nie została zarejestrowana, to świadczy to o tym, że proces likwidacji spółki nie został przeprowadzony, a wobec tego nie można przyjąć, by na dzień wydania decyzji wymiarowej nie istniał podmiot, do którego skierowana została decyzja. Nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, skargę jako niezasadną należało stosownie do treści art. 151 ustawy- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalić.