I SA/Sz 514/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Mirosława Włodarczak-Siuda Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant: Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 października 2005 r. sprawy ze skargi M. Spółki z o.o. w S. na postanowienie Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania w sprawie podatku od towarów i usług I. u c h y l a zaskarżone postanowienie II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania Decyzją z dnia [...] Nr [...], skierowaną do "M." spółki z o.o. z siedzibą w N., doręczoną Spółce w siedzibie "K." spółki z o.o. w S. przy ul. [...] w dniu [...], Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił wysokość należnego zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2001 oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Termin 14-dniowy do wniesienia odwołania określony w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej upłynął w dniu [...]. W dniu [...], Prezes zarządu Spółki M. R. działając w imieniu "M." Spółki z o.o. złożył odwołanie od w/w decyzji wraz z podaniem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, załączając jednocześnie kopię zwolnienia lekarskiego, potwierdzającego jego chorobę w okresie od [...] do [...]. Jako przyczynę niezachowania terminu do wniesienia odwołania podano, że Prezes Zarządu będąc jednoosobowym członkiem zarządu Spółki – w okresie od [...] do [...] przebywał w areszcie śledczym, jako tymczasowo aresztowany, a w okresie od [...] do [...] przebywał na zwolnieniu lekarskim, gdyż zapadł na [...], który uniemożliwił mu wykonywanie obowiązków zawodowych w firmie. Ten stan chorobowy uniemożliwił mu rozsądną i logiczną ocenę faktów oraz analizę prawną w niniejszej sprawie, a jako jednoosobowy członek zarządu Spółki "nie miał się kim wyręczyć w pisaniu skargi". Dodatkowo zarzucono nieskuteczność doręczenia decyzji organu podatkowego I instancji, wskazując, że decyzja ta nie mogła być doręczona Spółce w S. przy ul. [...], skoro jedyna osoba w Spółce uprawniona do jej reprezentacji przebywała w areszcie śledczym. Decyzji tej nie mogli doręczyć Prezesowi Zarządu pracownicy Spółki, gdyż uniemożliwiono im widzenie z Prezesem w areszcie śledczym. Ponieważ dokumenty z kontroli, w wyniku której wydano decyzję wymiarową , zostały Prezesowi przedłożone do zapoznania w areszcie śledczym, to decyzję też powinno mu się tam doręczyć. Wynika to zresztą z treści § 36 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 sierpnia 1998 r. w sprawie regulaminu wykonywania tymczasowego aresztowania (Dz. U. Nr 111, poz. 700) stanowiącego, że korespondencję tymczasowo aresztowanego, w tym także korespondencję z organami państwowymi i samorządowymi, przesyła się do adresata za pośrednictwem organu dysponującego. Postanowieniem z dnia [...] Nr [...] Izba Skarbowa, odmówiła przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Powołując się na treść przepisu art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej i analizując ustawowe przesłanki przywrócenia uchybionego terminu, Izba uznała , że w przedmiotowej sprawie uchybienie terminu do wniesienia odwołania nastąpiło w wyniku zaniedbania prezesa Spółki, a nie w wyniku zaistnienia niemożliwych do przezwyciężenia przeszkód, a takie tylko uzasadniałyby brak winy w uchybieniu terminu. W szczególności organ ten stwierdził, że od wspólnika, pełniącego funkcję jedynego członka zarządu, należy oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia spraw Spółki. Potwierdzona zwolnieniem 18-dniowa choroba skarżącego - nie wskazuje braku winy w niezachowaniu terminu do wniesienia odwołania, bowiem tak długotrwała niedyspozycja, w przeciwieństwie do nagłej choroby, która nie pozwala wyręczyć się inną osobą, nie wyklucza dokonania takiej czynności procesowej, jak sporządzenie odwołania i nadanie go w placówce pocztowej osobiście lub przez domownika. Ponadto, decyzję odebrano w dniu [...], a wniosek o przywrócenie terminu do złożenia odwołania złożono w dniu [...], a wiec po 3 miesiącach, co dowodzi także braku dochowania szczególnej staranności. Odnosząc się natomiast do zarzutu wadliwego doręczenia decyzji Spółce, zamiast skarżącemu do aresztu śledczego, Izba Skarbowa powołując się na art. 151 Ordynacji podatkowej, określający tryb doręczeń pism osobom prawnym, który stanowi, że doręczeń dokonuje się w lokalu siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności osoby prawnej, osobie upoważnionej do odbioru korespondencji, uznała ten zarzut za nieuzasadniony. Skoro bowiem adresatem decyzji przedmiotowej sprawie jest Spółka, a nie tymczasowo aresztowany M. R. - to nie ma zastosowania § 36 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 12 sierpnia 1998 r. w sprawie regulaminu wykonywania tymczasowego aresztowania, regulujący tryb doręczania korespondencji osobom tymczasowo aresztowanym. Po zaskarżeniu powyższego postanowienia do Sądu, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, wyrokiem z dnia 9 września 2004r. sygn. akt SA/Sz 1550/03 oddalił skargę "M." Spółki z o.o. w S. W uzasadnieniu podkreślono, że przedmiotem zaskarżenia w sprawie jest postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] określającej Spółce wysokość należnego zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2001r. i kontrola jego legalności zmierzała do zbadania, czy organ prawidłowo ocenił wskazane w art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej przesłanki przywrócenia terminu. Ponieważ jednak skarżąca podniosła zarzut nieskutecznego doręczenia w/w decyzji konieczne było odniesienie się do tego zarzutu, mimo iż powinien stanowić podstawę do żądania przez stronę doręczenia jej decyzji, a nie do występowania z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W związku z tym przytaczając treść przepisu art. 151 Ordynacji podatkowej, Sąd wyjaśnił, że skarżąca wskazała w dokumentach rejestracyjnych, jako siedzibę i miejsce prowadzenia działalności gospodarczej: N. ul. [...], we wskazanym miejscu jednak nie funkcjonowała, ani przed rozpoczęciem kontroli skarbowej, ani w trakcie tej kontroli, ani też po jej zakończeniu. Natomiast z ustaleń inspektora kontroli skarbowej wynikało, że prezes zarządu Spółki, jak też główna księgowa zajmowali pomieszczenia zlokalizowane w S. przy ul. [...] i, że tam znajdowały się księgi podatkowe Spółki. Ponadto M. R. – Prezes Zarządu Spółki – jako miejsce do przeprowadzenia kontroli, wskazał inspektorowi pomieszczenia firmy "K." Spółki z o.o. w S. przy ul. [...]. Z dokumentacji kontrolnej wynikało, że w toku całej kontroli korespondencję adresowaną do spółki "M." odbierała i potwierdzała jej odbiór osoba dysponująca pieczęcią o treści: "Sekretariat M. R." oraz pieczęcią z datownikiem o treści: "Sekretariat Wpłynęło Data ... M. R.". Odbiór decyzji z dnia [...] potwierdziła ta sama osoba w dniu [...] pierwszą ze wskazanych pieczęci. Z okoliczności tych wynika, że przedmiotowa decyzja została doręczona osobie upoważnionej do odbioru korespondencji adresowanej do spółki "M.", a prawidłowość i skuteczność doręczenia decyzji skarżącej Spółce potwierdzało pismo Urzędu Przewozu Poczty z dnia [...]. Przechodząc do oceny wskazanego postanowienia w zakresie jego zgodności z art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej Sąd zauważył, że przepisy te przewidują możliwość przywrócenia terminu w sytuacji, gdy zainteresowany uprawdopodobni /przedstawi wiarygodne okoliczności/, że naruszenie terminu nastąpiło bez jego winy, a wniosek o przywrócenie zostanie złożony w ciągu 7 dni od ustania przyczyny uchybienia terminu i gdy wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostanie dopełniona czynność, dla której termin był wyznaczony. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia i za takie powody uznaje się np. nagłą chorobę, awarię komunikacyjna, pożar, powódź. W ocenie Sądu, poddane przez Izbę Skarbową analizie przesłanki ustawowe przywrócenia terminu potwierdziły, że uchybienie terminu w niniejszej sprawie nastąpiło w wyniku zaniedbania Prezesa Spółki, a nie w wyniku zaistnienia niemożliwych do przezwyciężenia przeszkód. Zdaniem Sądu, organ ten słusznie uznał, że od wspólnika, pełniącego funkcję jedynego członka zarządu Spółki prawa handlowego, można oczekiwać i wymagać szczególnej staranności w zakresie prowadzenia spraw takiego podmiotu gospodarczego. Sąd zgodził się z oceną organu podatkowego, że w skarżącej Spółce wadliwa była organizacja pracy, zarządzanie i funkcjonowania firmy, i że ta okoliczność nie stanowi braku winy w zachowaniu terminu procesowego. Sąd zaznaczył, że pobyt jednego członka Zarządu Spółki w areszcie śledczym zobowiązywał go do podjęcia niezwłocznych działań w celu zapewnienia sprawnej organizacji Spółki w czasie jego nieobecności w firmie z tej właśnie nadzwyczajnej przyczyny, jaką było niewątpliwie tymczasowe aresztowanie, tym bardziej, jeżeli uniemożliwiono pracownikom widzenie z tymczasowym aresztowanym Prezesem Zarządu Spółki. Zaznaczono, że od momentu jego aresztowania do czasu wydania decyzji wymiarowej kończącej kontrolę skarbową upłynęło 20 dni. W skardze kasacyjnej wniesionej od omówionego wyroku pełnomocnik Spółki wniósł o jego uchylenie w całości zarzucając, że został podjęty z naruszeniem art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy o Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oddalenie skargi, mimo, że uchybienie terminu do wniesienia odwołania nie wynikało z winy Spółki. Zaznaczył, że naruszenie wskazanych wyżej przepisów postępowania miało istotny wpływ na wynik postępowaniu albowiem przesądziło o oddaleniu skargi. W uzasadnieniu podkreślono, że istotą niniejszej sprawy było ustalenie, czy podatnikowi przysługuje tylko formalne prawo, czy też organ podatkowy, kierując się ogólnymi zasadami postępowania podatkowego, zobowiązany jest do takiego działania, aby formalne przepisy mogły być spełnione przez podatnika. Nie do pogodzenia była z zasadami pogłębiania zaufania do organów podatkowych oraz zasadą praworządności było, zdaniem skarżącego postępowanie organu, który mając świadomość faktu, że jednoosobowy członek zarządu jednoosobowej spółki przebywa w zakładzie karnym, zapoznaje go areszcie śledczym z protokołem kontrolnym, natomiast decyzję wymiarową doręcza do siedziby firmy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji . Dodatkowo podniesiono, że zarzut skargi nie został prawidłowo sformułowany, albowiem z jego treści nie wynikało na czym polegało uchybienie wskazanych przepisów, jak też nie wykazano, czy to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu przedmiotowej skargi, wyrokiem z dnia 22 czerwca 2005r. sygn. akt FSK 2587/04 uchylił w całości zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie. W uzasadnieniu wyroku, wskazując na przepisy art. 176 i art. 174 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. - zwanej dalej p.s.a./, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna w rozpoznawanej sprawie /sporządzona przez radcę prawnego/ nie odpowiada w pełni wymogom, o których mowa w/w przepisach. Jednocześnie Sąd wyjaśnił, że skoro strona skarżąca wskazała na istotę naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.s.a. należało rozpoznać skargę. Na wstępie zaznaczono, że całkowicie chybiony jest zarzut wadliwej /zdaniem autora skargi kasacyjnej/ oceny prawidłowości doręczenia decyzji wydanej przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W tym zakresie Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie stwierdził, że formułowanie zarzutu nieskutecznego doręczenia decyzji nie może stanowić podstawy wniosku o przywrócenie terminu . We wniesionej skardze kasacyjnej brak jest zarzutu, że osoba, która odebrała decyzję kierowaną do Spółki /M. R./ nie była upoważniona do odbioru korespondencji. Skarga nie zawiera także zarzutu naruszenia art. 151 Ordynacji podatkowej. Za wiążące w związku z tym należy uznać stwierdzenie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, że prawidłowość doręczenia decyzji wymiarowej nie budzi zastrzeżeń. Naczelny Sąd Administracyjny uznał natomiast zarzut nienależytej oceny okoliczności faktycznych, które według autora skargi kasacyjnej – uzasadniały przywrócenie terminu do wniesienia odwołania . Art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej – dla jego prawidłowego zastosowania – wymaga "uprawdopodobnienia", a nie "wykazania" braku winy strony w jego uchybieniu. W odniesieniu do osoby prawnej, uznanie braku winy do wniesienia środka odwoławczego w ustawowym terminie, wymaga uprawdopodobnienia braku winy osoby legitymowanej do podejmowania czynności prawnej w jej imieniu. "Brak winy" należy w każdym przypadku pojmować w sposób obiektywny. Wynika stąd, że w razie gdy ustalone przez Sąd okoliczności uchybienia świadczą o zachowaniu się strony niosącym znamiona winy – w jakiejkolwiek jej postaci, a zatem także winy polegającej na niedbalstwie, nie można dokonać przywrócenia uchybionego terminu. W rozpatrywanej sprawie jako przyczyny uchybienia terminu do złożenia odwołania , skarżąca wykazała tymczasowe aresztowanie M.R. – Prezesa Zarządu – który był uprawniony do jednoosobowego reprezentowania Spółki oraz będący wynikiem pobytu w areszcie [...], na który zapadł M. R. po uchyleniu tymczasowego aresztowania. Izba Skarbowa w uzasadnieniu postanowienia stwierdziła, że długotrwała /[...] dniowa choroba/ nie wskazywała na brak winy w niezachowaniu terminu, bowiem tak długotrwała niedyspozycja w przeciwieństwie do nagłej choroby, która nie pozwala wyręczyć się inną osobą, nie wykluczała dokonania tej czynności procesowej, jak sporządzenie odwołania i nadanie go w placówce pocztowej osobiście lub przez domownika. Kwestia wpływu stanu psychicznego spowodowanego tymczasowym aresztowaniem i depresją stwierdzoną w zaświadczeniu lekarskim na uchybienie terminu do złożenia odwołania, w kontekście przesłanek do zastosowania art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, nie była natomiast przedmiotem oceny przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, mimo, że zarzuty związane z nienależytą oceną tej istotnej dla sprawy okoliczności faktycznej zostały zgłoszone w skardze. W rezultacie Sąd – stwierdzając w motywach zaskarżonego wyroku, że przyczyną uchybienia terminu do wniesienia odwołania były zaniedbania organizacyjne polegające na nie zapewnieniu spranej organizacji Spółki w okresie, w którym jej prezes był tymczasowo aresztowany - zaakceptował brak ustaleń co do tego, jaki wpływ na takie zaniedbanie miał stan psychiczny, w jakim znalazł się tenże prezes w kontekście stwierdzonego później stanu depresji. Sąd podkreślił przy tym, że tymczasowe aresztowanie było w tej sprawie przyczyną nadzwyczajną oraz, że uniemożliwiono pracownikom Spółki widzenia się z tymczasowo aresztowanym Prezesem Zarządu. Kwestią istotną dla sprawy jawi się w związku z tym, czy biorąc pod uwagę dla tymczasowego aresztowania stan zaskoczenia i izolacji, Prezes Zarządu Spółki mógł we właściwym czasie "zorganizować pracę i zarządzać firmą", względnie czy mógł osobiście sporządzić i wnieść odwołanie. Skoro zatem ustanie faktyczne, na których opierało się wskazane postanowienie nie były pełne - trafny okazał się zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.sa. Przepis ten nakłada bowiem na Sąd administracyjny obowiązek uchylenia decyzji lub postanowienia w całości albo w części, w razie stwierdzenia innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Dlatego na podstawie art. 185 § 1 p.s.a, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie rozpoznając ponownie sprawę z w a ż y ł, co następuje: Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ), Sąd któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. W przedmiotowej sprawie należy zatem wyjaśnić, jaki wpływ na zaniedbanie sprawy organizacji Spółki w okresie, w którym jej prezes był tymczasowo aresztowany, a które było przyczyną uchybienia terminu do wniesienia odwołania - miał stan psychiczny, w jakim znalazł się prezes zarządu w kontekście stwierdzonego później stanu depresji. Ponieważ Sąd administracyjny nie może dokonywać samodzielnych ustaleń faktycznych, wkraczających w kompetencje organu administracyjnego – należało na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.c i art. 200 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec jak w sentencji.