I SA/Sz 53/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 maja 2019 r. sprawy ze skargi B. B. i M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 6 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2015 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia 17 lipca 2018 r., nr [...], II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz B. B. i M. B. solidarnie kwotę [...] złote tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego Sygn. akt I SA/Sz [...] U Z A S A D N I E N I E Postanowieniem z [...] r. Prezydent Miasta S. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia B. B. i M. B. (dalej: Skarżący, Strona) wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2013-2017 za nieruchomości położone w S. przy ul. [...] oraz przy ul. [...] działka [...] obręb [...] i działka [...] obręb [...]. Decyzją z dnia [...] r. znak: [...] ww. organ podatkowy ustalił M. B. i B. B. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości na rok 2015 w kwocie [...]zł od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości [...] zł, od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m2, od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 w S. przy ul. [...], a także od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 w S. przy ul. [...] dz. nr [...] obr. [...] i od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 w S. przy ul. [...] dz. nr [...] obr. [...]. W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżący działający przez pełnomocnika zarzucili błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż powierzchnia użytkowa budynku przy ul. [...] określona zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynosi [...] m2, podczas gdy w rzeczywistości wynosi ona [...] m2, a także błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu tego, że powierzchnia gruntu przy ul. [...] wynosi [...]m2. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję uznając, iż organ I instancji dokonał prawidłowych ustaleń w rozpoznawanej sprawie. Organ odwoławczy wskazał, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, a także dane z księgi wieczystej pozwalają na stwierdzenie występowania budynku na działce nr [...] obr. [...] w S., który podlega opodatkowaniu. Nadto podniósł, że [...] r. organ I instancji przeprowadził oględziny nieruchomości położonej w S. przy ul. [...] (działka nr [...] obr. [...]) oraz przy ul. [...] działka nr [...] i [...] obr. [...]. W protokole z przeprowadzonej czynności wpisano, że teren otoczony jest ogrodzeniem stalowym z bramą i wejściami, znajdują się tam tablice reklamowe, a ponadto od strony bramy wjazdowej do budynku teren jest utwardzony polbrukiem. Poza opisem budynku jako dwukondygnacyjnego wraz z piwnicą i poddaszem, w protokole zawarto oświadczenie M. B. o tym, że powierzchnia użytkowa budynku odpowiada projektowi modernizacji budynku w części piwnicznej, parteru i I piętra, a powierzchnia użytkowa dobudowanego budynku nie jest znana i jego budowa nie została zakończona. Ponadto w protokole zapisano, że cały budynek posiada wysokość stropu powyżej [...] m, a także zawarto opis poddasza, z którego wynika że nie jest ono przystosowane do użytkowania. Zapisano też, że w ocenie Skarżącej wartość wszystkich budowli znajdujących się na nieruchomości wynosi [...] zł, oraz to, że nieruchomość nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych firmy "100%". Ponadto, organ odwoławczy stwierdził, że na karcie przekroju budynku projektu modernizacji budynku widnieje zapis o tym, że opracowaniem objęto piwnice i parter. W projektach budowlanych zaznaczono, że zawarte w nich opracowania nie dotyczą I piętra, bowiem będzie ono objęte odrębnym projektem. Suma powierzchni użytkowej poszczególnych pomieszczeń piwnicznych budynku uwidoczniona na rzucie tej kondygnacji i z zapisaną powierzchnią użytkową wynosi: [...] m2 powierzchni magazynu, [...] m2 kotłowni, [...] m2 magazynu, [...] m2 pomieszczenia gospodarczego, [...] m2 magazynu, [...] m2 magazynu, [...] m2 magazynu, [...] m2 magazynu, to jest łącznie [...] m2. Suma powierzchni użytkowej poszczególnych pomieszczeń budynku na parterze uwidoczniona na rzucie tej kondygnacji i z zapisaną powierzchnią użytkową wynosi:[...] m2 powierzchni sali, [...] m2 biura, [...] m2 pomieszczenia socjalnego, [...] m2 sali sprzedaży, [...] m2 biura, [...] m2 i [...] m2 WC, to jest łącznie [...] m2. Analiza rzutów piwnicy oraz parteru w ocenie organu pozwala na stwierdzenie, że nie uwzględniono w sumie powierzchni użytkowej klatek schodowych, a także tych pomieszczeń jak kotłownia w piwnicy, przy których nie wskazano ich powierzchni użytkowej. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ I instancji wyjaśnił, że w związku z tym, iż w czasie oględzin ustalił on, że kondygnacja I piętra nie zawiera skosów, więc także w ocenie organu II instancji zasadnym było przyjęcie do opodatkowania powierzchni użytkowej piętra, która wynika z rzutu tej kondygnacji. Zgromadzone w sprawie dowody, to jest dowody z dokumentów i oględzin, stanowią podstawę do ustalenia przez organ podatkowy powierzchni użytkowej budynku przyjętej do opodatkowania, to jest [...] m2, w latach 2013-2017. Brak przy tym w aktach sprawy dowodów wskazujących na podaną w odwołaniu powierzchnię [...] m2. Okoliczność związania przedmiotowej nieruchomości o funkcji innej niemieszkalnej z przedsiębiorstwem prowadzonym przez Strony wynika z danych z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej, z oświadczenia Stron z [...] r. oraz z oględzin nieruchomości. W związku z powyższym zasadnie opodatkowano zarówno powierzchnię użytkową budynku oraz powierzchnię gruntów według stawki dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tych samych powodów należało opodatkować budowle, to jest bramę wjazdową i ogrodzenie, a także utwardzenie terenu i dwie tablice informacyjne (reklamowe) jako odpowiadające definicji budowli rozumianej jako obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie z ustawą z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r., Nr 243, poz. 1623, ze zm.) przez obiekt budowlany należy rozumieć obok budynków i obiektów małej architektury budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami (pkt 1), a także każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (ust. 3). Skarżąca określiła wartość budowli poprzez oświadczenie do protokołu oględzin, że budowle znajdujące się na terenie przedmiotowej nieruchomości mają wartość [...] zł. W związku z tym zasadnie obliczono w decyzji podatek od 2% wartości budowli podanej przez Stronę. Z rozstrzygnięciem organu odwoławczego nie zgodzili się Skarżący, którzy wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie zarzucając tej decyzji mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania, w postaci art. 180 Ordynacji podatkowej, poprzez faktyczne pominięcie w ustaleniach twierdzenia Skarżących o faktycznej powierzchni użytkowej budynku. Wobec tak sformułowanego zarzutu Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W ocenie Skarżących rozstrzygnięcie organu było wadliwe i jako takie należy je uchylić. Nadto Strona wskazała, iż w jej ocenie postępowanie organu zarówno I jak i II instancji odznacza się brakiem konsekwencji, bowiem organ odchodzi od wartości wynikających chociażby z aktu notarialnego (uznając, że są one niższe niż wynika to z tych dokumentów, z drugiej natomiast wskazuje, iż twierdzenia Skarżących, wskazujące na odmienną wartość powierzchni użytkowej, nie mogą być uznane za adekwatne, gdyż nie znajdują oparcia w dokumentach. W tym stanie rzeczy wypada zaznaczyć, iż twierdzenia Skarżących należy potraktować jako oświadczenie wiedzy, które w świetle orzecznictwa pozostaje samodzielnym środkiem w sensie procesowym. Organ w odpowiedzi na skargę podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych ( Dz.U.2018.2107-j.t.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Będąc powołanym do kontroli działalności administracji publicznej - a więc także administracji podatkowej - pod względem jej zgodności z prawem. Stosownie do postanowień art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302) - zwanej dalej "p.p.s.a." - sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Reguły te oznaczają, że zakres sądowej kontroli określają nie tyle zarzuty i wnioski skargi, którymi sąd nie jest związany i z urzędu bada, czy doszło do naruszenia prawa materialnego lub procesowego, lecz przede wszystkim przedmiot, którego dotyczy zaskarżony akt lub czynność. Rozpoznając sprawę według powyżej przedstawionych reguł Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie odpowiada prawu. Sąd jednocześnie wskazuje, iż podziela swoje stanowisko wyrażone w wyrokach I SA/Sz [...] i I SA/Sz [...] dotyczących opodatkowania tych samych nieruchomości Skarżących za poprzednie lata podatkowe, w związku z czym w dużej mierze w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją zawartą w tamtych wyrokach. Przedmiotem skargi jest decyzja, dotycząca wymiaru podatku od nieruchomości za 2015 r. Stosownie do art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800-j.t.) - dalej: "o.p." - organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Na podstawie art. 121 § 1 i 2 o.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, zaś organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. Na mocy art. 122 o.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 187 § 1 o.p., organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stosownie do art. 210 § 1 o.p., decyzja zawiera: oznaczenie organu podatkowego; datę jej wydania; oznaczenie strony; powołanie podstawy prawnej; rozstrzygnięcie; uzasadnienie faktyczne i prawne; pouczenie o trybie odwoławczym - jeżeli od decyzji służy odwołanie; podpis osoby upoważnionej, z podaniem jej imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego, a jeżeli decyzja została wydana w formie dokumentu elektronicznego - kwalifikowany podpis elektroniczny albo podpis potwierdzony profilem zaufanym ePUAP. Uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 o.p.). Na mocy art. 127 o.p., postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. W ocenie Sądu, organy obu instancji naruszyły ww. przepisy postępowania w stopniu uzasadniającym uchylenie decyzji organu I i II instancji. Organ I instancji bowiem niewłaściwie prowadził postępowanie w sprawie, zaś organ odwoławczy nie rozpoznał prawidłowo sprawy ponownie, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, a równocześnie wskazując na odmienne powierzchnie budynku niż organ I instancji, czym dodatkowo naruszył ww. przepisy postępowania. Stosownie bowiem do art. 3 ust. 1 pkt 1 i art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2018.1448-j.t.) - dalej: "u.p.o.l." - podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące współwłaścicielami podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości obiektów i nieruchomości. Podstawą ciążenia obowiązku w podatku od nieruchomości jest prawo własności podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości obiektów i nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 1 i art. 2 ust. 2 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty niebędące użytkami rolnymi, gruntami zadrzewionymi i gruntami zakrzewionymi na użytkach rolnych i lasami, a także budynki lub ich części, oraz budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przenosząc przytoczone przepisy na realia rozpoznawanej sprawy wskazać należy, że w pierwszym rzędzie – mając także na względzie, iż jest to kwestia sporna - organ winien był ustalić powierzchnię pomieszczeń podlegających opodatkowaniu. Uznać należy, że organy obu instancji nie podjęły się dokładnego ustalenia powierzchni spornego budynku, opierając się na załączonych projektach budowlanych oraz oświadczeniu Skarżącej złożonym podczas przeprowadzania oględzin nieruchomości w dniu [...] r. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że między powierzchnią zadeklarowaną przez Skarżących oraz przyjętą przez organ I instancji ujawniła się znacząca różnica. Tym samym, przeprowadzone postępowanie podatkowe winno odznaczać się dużą starannością. Strona postępowania powinna wiedzieć na jakiej podstawie została ustalona wysokość podatku od nieruchomości, a także, iż organ w swym działaniu opiera się na obiektywnych danych i przepisach prawa. Jest to wypełnienie podstawowych zasad postępowania, o których mowa była powyżej. W niniejszej sprawie organy obu instancji wzięły pod uwagę załączone do akt sprawy projekty budowlane, dokumenty w postaci rzutów piwnic, rzutów parteru oraz przekroju budynku, a także organ I instancji przeprowadził oględziny nieruchomości należącej do Skarżących. Organy prawidłowo dokonały ustalenia właścicieli nieruchomości poprzez pozyskanie informacji z ewidencji gruntów i budynków oraz odpisu z ksiąg wieczystych. Wskazać jednak należy, że mimo bogatego materiału dowodowego, w ocenie Sądu, niewłaściwym było poprzestanie przez organ I instancji na dokonaniu jedynie oględzin przedmiotowego budynku, bez dokonania pomiarów jego powierzchni użytkowej, co skutkowało kwestionowaniem przez Strony przyjętej przez organ do opodatkowania powierzchni. Skoro – co podniesiono w skardze – organ podatkowy odstąpił od powierzchni tego budynku wykazanej w dokumentach urzędowych, to dokonanie odmiennych ustaleń tej powierzchni powinno być dokonane w sposób nie budzący wątpliwości, zarówno dla Stron, jak i dla Sądu, kontrolującego legalność decyzji. Podkreślić należy jednak, iż powyższe uchybienie nie było jedyną i bezpośrednią przyczyną uchylenia decyzji organów obu instancji. W decyzji organu II instancji zawarto bowiem (czego zabrakło w decyzji organu I instancji) wyliczenie powierzchni poszczególnych pomieszczeń podlegających opodatkowaniu, przeprowadzone na podstawie rzutów poszczególnych kondygnacji budynku - co wskazuje sam organ. Wyliczenie to wskazuje jednak, iż suma powierzchni użytkowej parteru przyjęta w decyzji organu II instancji ([...] m2) różni się od powierzchni użytkowej podanej przez organ I instancji ([...] m2). Różnica ta jest nadto "podwojona" w zaskarżonej decyzji - skoro organy przyjęły, że powierzchnia użytkowa parteru jest taka sama jak I piętra. Stwierdzona przez Sąd rozbieżność między decyzjami organów w zasadniczej kwestii spornej w sprawie oznacza nie tylko to, że w sprawie nie doszło do rzetelnego ustalenia opodatkowanej powierzchni budynku, ale także sprzeczność pomiędzy rozstrzygnięciem organu II instancji – utrzymującym w mocy decyzję organu I instancji – a jej uzasadnieniem. Ta sprzeczność obligowała Sąd do uchylenia tej decyzji, jako naruszającej ww. przepisy postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Strona bowiem z treści decyzji (osnowa i pozostające w korelacji z nią uzasadnienie) winna uzyskać pełny, wyczerpujący i precyzyjny obraz przysługujących jej praw i obowiązków, nie może być zdana na domyślanie się intencji organu lub poszukiwanie uzasadnienia w zawartości akt administracyjnych. Stąd jako jedną z najistotniejszych wad uzasadnienia należy uznać właśnie niepowiązanie uzasadnienia rozstrzygnięcia z rozstrzygnięciem decyzji. Wobec podniesionych wątpliwości, a także kwestionowania przez Strony powierzchni ustalonej przez organ I instancji, niezbędne było też uchylenie decyzji organu I instancji, w celu wyjaśnienia tych sprzeczności, w tym poprzez dokonanie pomiarów powierzchni użytkowej poszczególnych kondygnacji. Taki sposób ustalenia tej powierzchni pozwoli wyeliminować zaistniałe w postępowaniu nieścisłości oraz wątpliwości Skarżących co do prawidłowości wydawanych decyzji. Mając powyższe na względzie, Sąd na podstawie art. 145 § 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję i decyzję organu I instancji. Na tym etapie postępowania przedwczesne było więc ustosunkowanie się przez Sąd do prawidłowości zastosowania przez organy przepisów prawa materialnego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy zobowiązany jest kierować się wskazaniami Sądu zawartymi powyżej i wydać stosowne orzeczenie na podstawie przepisów prawa. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a., zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw – określonych w art. 205 tej ustawy. Na tej podstawie zasądzono zwrot kosztów obejmujący wpis sądowy w kwocie [...]zł, wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym w kwocie [...]zł oraz uiszczoną opłatę skarbową od pełnomocnictwa w kwocie [...]zł.