I SA/Sz 582/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 lutego 2019 r. sprawy ze skargi W. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za lipiec i listopad 2008 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia 28 czerwca 2018 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję z dnia 23 kwietnia 2018 r. [...]; [...] odmawiającą stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr [...],[...] utrzymującej w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r., nr [...] określającą W. R. (dalej: "Strona" lub "Skarżący") w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz nr [...] określającą w podatku od towarów usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Strona prowadziła działalność gospodarczą pod firmą [...] W. R.. W dniu 1 lipca 2008 r. Strona sprzedała I. I. nieruchomość stanowiącą działkę gruntu nr [...] o obszarze [...] położoną w M. przy ul. [...] C, zabudowaną [...] mieszkalnym jednokondygnacyjnym o powierzchni zabudowy [...], powierzchni użytkowej [...], wstanie surowym zamkniętym. Zgodnie z ww. umową cenę brutto nieruchomości strony ustaliły na kwotę [...]zł (w tym podatek od towarów i usług w kwocie [...]zł). Sprzedaż nieruchomości Strona udokumentowała fakturą VAT nr [...]/2008 z dnia 1 lipca 2008 r., na kwotę brutto [...] zł, w tym kwotę netto [...] zł, podatek od towarów i usług według stawki 7 % w wysokości [...] zł. Faktura zawiera zapis, że termin zapłaty ustalono na dzień 1 lipca 2008 r., sposób zapłaty - gotówka. Została ona ujęta w ewidencji sprzedaży dla podatku od towarów i usług oraz rozliczona w deklaracji [...] za lipiec 2008 r. Zgodnie z zapisem zawartym w § 6.1 ww. umowy należność za przedmiot transakcji została uregulowana gotówką w dniu 1 lipca 2008 r., co Strona potwierdziła. Na podstawie zgromadzonego w postępowaniach kontrolnym i podatkowym materiału dowodowego (m. in. przedwstępnej umowy sprzedaży nieruchomości, pokwitowań przez Stronę odbioru gotówki na poczet realizacji umowy przedwstępnej, zeznań Kupującej, ww. umowy sprzedaży nieruchomości) organy podatkowe uznały, że cena sprzedaży ww. nieruchomości wyniosła [...] zł (brutto) i kwota ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze, że cena nieruchomości wyniosła brutto [...] zł, natomiast w formie zadatku oraz zaliczek w okresie od września 2007 r. do czerwca 2008 r. podlegała opodatkowaniu łącznie kwota [...]zł, którą Strona uwzględniła w korektach deklaracji za ww. okresy, to uznano, że za lipiec 2008 r. opodatkowaniu podlega pozostała część ceny nieruchomości, tj. różnica: [...] zł - [...] zł, czyli kwota [...]zł (brutto), w sposób następujący: - podatek należny [...] zł x [...] = [...] zł, - podstawa opodatkowania [...] zł - [...] zł = [...] zł. Organy podatkowe przyjęły, że Strona wykazała w rejestrze sprzedaży oraz w korekcie deklaracji [...] za lipiec 2008 r. sprzedaż ww. nieruchomości oraz podatek należny z tytułu tej czynności w zaniżonych, w stosunku do faktycznych, wartościach. Ponadto organy podatkowe uznały, że w sprawie spełnione zostały przesłanki art. 23 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2018.800 j.t. ze zm; dalej: "O.p.") i odstąpiły od przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego w zakresie wyceny ww. nieruchomości. W konsekwencji Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., decyzją z dnia 23 kwietnia 2013 r. znak: [...] [...], określił Stronie w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł w miejsce nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł, w tym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł, do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł, wykazanej w korekcie deklaracji podatkowej [...] za ten miesiąc złożonej w dniu 21 lipca 2009 r. Biorąc pod uwagę ww. decyzję oraz ustalenia dotyczące nieprawidłowego odliczenia przez Stronę w rozliczeniu za październik 2008 r. podatku naliczonego z faktury VAT nr-FSZ [...]/08 z dnia 7 listopada 2008 r. dokumentującej zakup usług telekomunikacyjnych, który winien być rozliczony w listopadzie 2008 r., organ podatkowy I instancji stwierdził, że zmniejszeniu ulega również kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy wykazana przez podatnika w deklaracjach [...] za: - sierpień 2008 r. z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł, - wrzesień 2008 r. z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł, - październik 2008 r. z kwoty [...]zł do kwoty [...]zł (w deklaracjach za te miesiące podatnik nie zadeklarował dostawy towarów oraz świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a jedynie podatek naliczony). W związku z powyższym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S., decyzją z dnia 23 kwietnia 2013 r. znak: [...] [...], określił Stronie w podatku od towarów i usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpatrzeniu odwołań Strony od ww. decyzji organu I instancji, ostateczną decyzją z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...] utrzymał w mocy ww. decyzje organu I instancji. W dniu 3 marca 2014 r. Strona złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. na podstawie art. 247 § 1 pkt 3) i pkt 4) O.p., wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ww. decyzją na podstawie art. 240 § 1 pkt 1) i 5) O.p. oraz uchylenie decyzji i umorzenie postępowania w podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w S., uwzględniając złożone przez Stronę w piśmie z dnia 3 kwietnia 2014 r. wyjaśnienia, w tym częściowe cofnięcie wniosku, sprawę rozstrzygnął. W zakresie stwierdzenia nieważności - decyzją z dnia 30 czerwca 2014 r. umorzył postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. W uzasadnieniu wskazał, że dalsze prowadzenie postępowania wobec cofnięcia wniosku stało się bezprzedmiotowe. Decyzją z dnia 13 listopada 2014 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy ww. decyzję. W dniu 10 grudnia 2014 r. Strona wniosła skargę do WSA w Szczecinie, która została wyrokiem z dnia 13 maja 2015 r., I SA/Sz 15/15 oddalona. Wyrok jest prawomocny. Rozpatrując z kolei wniosek Strony w pozostałym zakresie, tj. wznowienia postępowania, organ podatkowy, po wznowieniu postępowania, wydał decyzję z dnia 30 czerwca 2014 r., odmawiając uchylenia decyzji dotychczasowej. Po rozpatrzeniu odwołania, organ decyzją z dnia 13 listopada 2014 r. utrzymał ww. decyzję w mocy. Następnie WSA w Szczecinie wyrokiem z dnia 13 maja 2015 r., I SA/Sz 16/15, skargę Strony oddalił. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 29 czerwca 2017 r., I FSK 2007/15 uchylił ww. wyrok WSA w Szczecinie oraz uchylił decyzje organów wskazując na spełnienie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5) O.p., albowiem przedłożona przez Stronę umowa przedwstępna z dnia 25 lipca 2007 r. winna zostać zakwalifikowana jako nowy dowód w rozumieniu powyższego przepisu. Rozpoznając sprawę ponownie organ I instancji, po wznowieniu postępowania, wydał decyzję z dnia 2 lutego 2018 r., odmawiającą uchylenia ww. decyzji ostatecznej na podstawie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a) O.p. w zw. z art. 240 § 1 pkt 5) i art. 244 § 1 O.p. Po rozpatrzeniu odwołania, organ decyzją z dnia 16 sierpnia 2018 r. utrzymał ww. decyzję w mocy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, nieprawomocnym wyrokiem z dnia 13 marca 2019 r., I SA/Sz 776/18 oddalił skargę Strony na powyższą decyzje organu odwoławczego. Z kolei w dniu 1 grudnia 2016 r. do Izby Administracji Skarbowej w S. wpłynął wniosek Strony z dnia 28 listopada 2016 r. o stwierdzenie nieważności ww. ostatecznej decyzji organu z dnia 29 lipca 2013 r., nr. [...],[...]. Ponadto Strona złożyła pismo, w którym wskazała, że jej wnioski z dnia 28 listopada 2016 r. oraz 14 lipca 2014 r. należy traktować jako jeden wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 3) i pkt 4) O.p. Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu wniosku Strony, działając jako organ I instancji, decyzją z dnia 27 stycznia 2017 r., nr [...]; [...] odmówił stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpoznaniu odwołania Strony, decyzją z dnia 31 marca 2017 r. stwierdził, że brak jest podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia decyzji organu I instancji. Prawidłowość rozstrzygnięcia organów potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który wyrokiem z dnia 7 września 2018 r., I SA/Sz 455/17 oddalił skargę Strony na decyzję organu odwoławczego w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za lipiec i listopad 2008 r. Następnie Naczelny Sąd Administracyjny, wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., I FSK 1908/17 oddalił skargę kasacyjną Strony od powyższego wyroku Sądu I instancji, albowiem uznał brak zaistnienia przesłanek do stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej na podstawie art. 247 § 1 pkt 3)i pkt 4) O.p. Dnia 15 lutego 2018 r. do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wpłynęło kolejne pismo Strony, w którym wniosła on o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...], tym razem na podstawie art. 247 § 1 pkt 7) O.p. W powyższym wniosku Strona wskazała, że treść decyzji ostatecznej pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z przepisami prawa zawartymi w art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona wskazała, że umowa przedwstępna z dnia 19 września 2007 r. : - nie przenosiła prawa do rozporządzania nieruchomością (domem) jak właściciel, nie określała w swej treści wydania nieruchomości (domu) - § 11 umowy przedwstępnej; - nie określała otrzymania całości lub części zapłaty; otrzymany zadatek - zgodnie z wykładnią art. 394 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego nie był zapłatą; - nie określała sprzedaży - § 9 umowy przedwstępnej stanowi, że zobowiązano się sprzedać kupującej (dom). Zastosowanie w decyzji ww. przepisów, które według Strony, w sposób oczywisty i bezsporny nie dotyczą treści umowy przedwstępnej z dnia 19 września 2007 r. powoduje wadliwość tej decyzji, a w konsekwencji taka decyzja nie może pozostawać w obrocie prawnym praworządnego państwa. Wyjaśnił, że akt notarialny - umowa sprzedaży z dnia 1 lipca 2008 r. jako dokument prawny w rozumieniu art. 535 ustawy Kodeks cywilny i art. 244 ustawy Kodeks postępowania cywilnego spełnia wykładnię przepisów materialnoprawnych zawartych w przepisach art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Dokument ten określa prawo do dysponowania nieruchomością jak właściciel - art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wydanie nieruchomości - art. 19 ust. 1 ww. ustawy, otrzymanie całości zapłaty - art. 19 ust. 10 tej ustawy, obrót jako kwotę należną z tytułu sprzedaży - art. 29 ust. 1 ww. ustawy. Strona zarzuciła, że wadą ww. decyzji ostatecznej z dnia 29 lipca 2013 r. jest naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię ww. przepisów w odniesieniu do umowy przedwstępnej z dnia 19 września 2007 r. W ocenie Strony ww. decyzja na mocy art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, poprzez ich błędną wykładnię zawiera wadę kwalifikowaną, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 7 O.p. Postanowieniem z dnia 5 kwietnia 2018 r., znak: [...] [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej włączył w poczet materiałów zebranych w sprawie wnioskowane dowody. Kolejno Strona wniosła o włączenie do akt sprawy pisma Strony z dnia 15 lutego 2018 r. adresowanego do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. przedłożonego w Izbie Administracji Skarbowej w S. w dniu 26 marca 2018 r. oraz protokołu przesłuchania świadka I. I. z dnia 11 maja 2010 r. Postanowieniem z dnia 10.04.2018 r. organ włączył w poczet materiału dowodowego protokół przesłuchania świadka I. I. z dnia 11 maja 2010 r. Natomiast w odniesieniu do pisma Strony z dnia 15 lutego 2018 r. organ wyjaśnił, iż znajduje się ono w aktach niniejszej sprawy, albowiem zostało przedłożone przez Stronę podczas zapoznania się z dowodami i materiałami sprawy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu wniosku Strony z dnia 15 lutego 2018 r., ww. decyzją z dnia 23 kwietnia 2018 r., znak: [...] [...] odmówił stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...]. Strona zaskarżyła decyzję organu I instancji odwołaniem, decyzji tej zarzucając naruszenie przepisów art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1, ust. 10, art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w odniesieniu do umowy przedwstępnej sprzedaży z dnia 19 września 2007 r., która, jak twierdzi, w swej treści nie obejmowała czynności określonych w ww. przepisach. Zarzuciła też, że w odniesieniu do ww. umowy przedwstępnej nie zastosowano przepisu art. 6 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Według Strony umowa ta jest umową prawnie nieskuteczną. Wskazał, że umowa przedwstępna jest umową przygotowującą zawarcie właściwej umowy między stronami i nie jest czynnością o charakterze materialnym. Według Strony umowa przedwstępna z dnia 19 września 2007 r. nie wywodzi skutków prawnopodatkowych i podlega wyłączeniu jako dowód do określenia kwoty należnej. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, po rozpatrzeniu ww. odwołania, zaskarżoną decyzją z dnia 28 czerwca 2018 r., znak: [...], [...], utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, na istotę postępowania nadzwyczajnego, jakim jest postępowanie o stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej. Organ stwierdził, że obowiązkiem organu w rozpoznawanej sprawie było jej rozpoznanie w granicach określonych art. 247 § 1 O.p. nie zaś rozpoznanie jej istoty jak w postępowaniu odwoławczym. Organ uznał, że w oparciu o powołaną przez Stronę przesłankę nieważności z art. 247 § 1 pkt 7) O.p. decyzja może być uznana za nieważną tylko wówczas, gdy nieważność taka wprost i bezpośrednio wynika z przepisów prawa, co w rozpoznawanej sprawie nie miało miejsca zaś zarzuty odwołania odnoszą się do postepowania odwoławczego. Organ odwoławczy powołał się również, na wyrok NSA z dnia 14 lutego 2018 r., I FSK [...], który zapadł w sprawie o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej na podstawie art. 247 § 1 pkt 3) i 4) O.p. Strona zaskarżyła decyzję organu II instancji skargą wniesioną do tutejszego Sądu, wnosząc o stwierdzenie nieważności decyzji: Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...], Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 28 czerwca 2018 r., znak: [...] [...], [...], zgodnie z art. 247 § 1 pkt 7 O.p. Zaskarżonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego określonego w art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10, art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2018.2174 j.t. ze zm.; dalej: "u.p.t.u.") w brzmieniu obowiązującym w 2008 r., które, jak twierdzi, miało wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu zarzutów skargi Skarżący podkreślił, że treść decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...] w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości nie określała prawa materialnego przewidzianego w art. 2 pkt 22, tj. sprzedaży nieruchomości. Zarzuca ponadto, że w decyzji tej dokonano błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 10, art. 29 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.. Uważa, że przepisy te "nie pasują" do rozstrzygnięcia stanu faktycznego. Skarżący uznaje, że żaden z dowodów wskazanych w uzasadnieniu decyzji z dnia 29 lipca 2013 r. nie określał: sprzedaży i odpłatnej dostawy towaru, tj. nieruchomości, prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, otrzymania całości lub części zapłaty, daty wydania. Skarżący podaje, że kupujący nie miał wydanej nieruchomości przed podpisaniem umowy sprzedaży. Według Skarżącego ustalony w decyzji z dnia 29 lipca 2013 r., na podstawie wskazanych dowodów, stan faktyczny pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią zastosowanych przepisów u.p.t.u. W dalszej części skargi Skarżący wskazał, że organ odwoławczy w ramach nadzoru zobowiązany był do stwierdzenia, czy określone przepisy u.p.t.u., na podstawie których organ dokonał naliczenia mu podatku VAT zostały właściwie zinterpretowane, w odniesieniu do treści decyzji i zawartych w niej dokumentów dowodowych. W ocenie Skarżącego organ odwoławczy przekroczył granice dowolności i swobodnej oceny dokumentów dowodowych. Przekroczył też prawa logiki i doświadczenia życiowego, poprzez niedostrzeżenie, iż treść decyzji pozostaje w wyraźnej sprzeczności z treścią zastosowanych przepisów u.p.t.u. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skargę należało uznać za niezasadną, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.2017.2188 j.t. ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 j.t.; dalej: "P.p.s.a.") sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego aktu podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podkreślić przy tym należy, że w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (por.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2005 r., FSK 2326/04, LEX nr 173127). W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszeń prawa, które mogłyby być podstawą do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Sprawa dotyczyła wniosku Skarżącego z dnia 15 lutego 2018 r. o stwierdzenie, na podstawie art. 247 § 1 pkt 7 O.p., nieważności ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. utrzymującej w mocy ww. decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r., tj. określającą Skarżącemu w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz określającą Skarżącemu w podatku od towarów usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy organ zasadnie uznał, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej, o której stanowi art. 247 § 1 pkt 7) O.p. Poza sporem pozostaje okoliczność, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr [...],[...] utrzymująca w mocy decyzje Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia 23 kwietnia 2013 r.: nr [...] określająca Skarżącemu w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł oraz nr [...] określająca Skarżącemu w podatku od towarów usług za listopad 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł, jest decyzją ostateczną. Zatem, wyeliminowanie tej decyzji z obrotu prawnego mogło nastąpić w drodze stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej i takie żądanie zostało zawarte we wniosku Skarżącego z 15 lutego 2018 r. W tym miejscu przypomnieć należy, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji jest postępowaniem nadzwyczajnym, którego celem nie jest ponowne rozpoznanie zakończonej sprawy podatkowej, lecz ustalenie czy decyzja ostateczna jest dotknięta jedną z wad wymienionych w art. 247 O.p. Ten tryb nie ma charakteru konkurencyjnego względem postępowania odwoławczego. W postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ nadzoru nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Wynika to z jednej z naczelnych zasad postępowania podatkowego jaką jest zasada trwałości decyzji podatkowych, wyrażona w art. 128 O.p. Zasada ta pełni ważną funkcję w zakresie ochrony praw nabytych przez stronę, jak również urzeczywistnia potrzebę stabilizacji porządku prawnego, nadając decyzjom ostatecznym walor trwałości i domniemania prawidłowości. W konsekwencji wzruszenie takich decyzji nie jest poddane pełnej swobodzie, lecz ogranicza się do ściśle określonych przypadków, przewidzianych w tzw. trybach nadzwyczajnych. Jednym z takich trybów jest stwierdzenie nieważności Sąd szczególnie podkreśla, że postępowanie uruchamiane na skutek wniosku o stwierdzenie nieważności nie jest kontynuacją postępowania instancyjnego i w konsekwencji nie daje podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Zakres kompetencji organu odwoławczego w postępowaniu zwykłym jest szerszy niż organów prowadzących weryfikację decyzji ostatecznej w nadzwyczajnym trybie postępowania. O ile w postępowaniu instancyjnym odwołanie daje podstawę do ponownego, całościowego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy administracyjnej, bez względu na wagę uchybień (naruszeń prawa) związanych z tym postępowaniem, o tyle w postępowaniu o stwierdzenie nieważności organ je prowadzący może odnieść się do istoty sprawy tylko i wyłącznie wówczas, gdy postępowanie, w którym wydano decyzję ostateczną obarczone było taką wadą, która przez ustawodawcę uznana została za wadę kwalifikowaną, enumeratywnie wyliczoną w przepisach prawa procesowego. Instytucja stwierdzenia nieważności nie jest zatem środkiem za pomocą, którego można wzruszać każdą wadliwą decyzję ostateczną, abstrahując od stopnia tej wadliwości. Istota postępowania administracyjnego o stwierdzenie nieważności decyzji determinuje równocześnie zakres kontroli Sądu I instancji. Rolą tego Sądu jest zatem skontrolowanie, czy organy prawidłowo przyjęły, iż w sprawie wystąpiły bądź nie wystąpiły przesłanki wymienione w art. 247 § 1 O.p. nie zaś – jak tego zdaje się oczekiwać Skarżący – czy prawidłowo ponownie rozpoznały sprawę podatkową zakończoną uprzednio ostateczną decyzją. W sprawie wniosek o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nr [...],[...] oparty został na przesłance określonej w art. 247 § 1 pkt 7) O.p. W ocenie Sądu, w ww. wniosku bezzasadnie twierdzono, że decyzja ta zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa (art. 247 § 1 pkt 7 O.p.). Zasadnie w rozpoznawanej sprawie organ powołał się na stanowisko doktryny, zgodnie z którym oceniając tę przesłankę należy wskazać, że nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa może wystąpić w sprawie jedynie wtedy, gdy przepis prawa materialnego wprost stanowi, że określona w nim wadliwość decyzji, inna niż wady wskazane w art. 247 § 1 O.p., skutkuje sankcją nieważności. Powyższe należy rozumieć jako nieważność z mocy samego prawa, a zatem uznać w tym przypadku należy, że rolna organu stwierdzającego bądź odmawiającego stwierdzenia nieważności decyzji na podstawie art. 247 § 1 pkt 7) O.p. jest inna aniżeli w przypadku wystąpienia wad wyliczonych i nazwanych w art. 247 § 1 pkt 1)- 6 ) i 8) O.p. W odniesieniu bowiem do przypadków wymienionych w art. 247 § 1 pkt 1)-6) i 8) O.p. należy wskazać istnienie wad decyzji i w wyniku tego stwierdzić nieważność decyzji, zaś w przypadku uregulowanym w art. 247 § 1 pkt 7) O.p. należałoby tylko stwierdzić, czy zgodnie z przepisem odrębnym decyzja jest już nieważna z mocy samego prawa. Przy takim rozumieniu art. 247 § 1 pkt 7) O.p. inny musi być zatem przedmiot i zakres postepowania niż w odniesieniu do wad decyzji wymienionych wprost w tym przepisie (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki. Wrocław 2013, str. 1069). Powyżej wskazany podgląd, Sąd rozpoznający przedmiotową sprawę w pełni akceptuje. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu – prawidłowym było przyjęcie przez organy stanowiska wyrażanego dotychczas w orzecznictwie sądów administracyjnych, które to stanowisko Sąd w składzie rozpoznającym przedmiotową sprawę w pełni podziela, zgodnie z którym formułowanie zarzutów naruszenia prawa, jako przesłanki stwierdzenia nieważności wskazanej w art. 247 § 1 pkt 7) O.p., nie może być ogólnikowe i musi odnosić się do konkretnego przepisu, z którego wprost wynika, że z mocy samego prawa dana decyzja jest nieważna. Wniosek taki znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądowym (por. wyroki: NSA z dnia 2 kwietnia 2008 r., II FSK 285/07, WSA w Warszawie z dnia 12 grudnia 2018 r., III SA/Wa 3003/17). Rację tym samym należało przyznać organom, które w rozpoznawanej sprawie wskazywały, zarówno w toku postępowania administracyjnego jaki w odpowiedzi na skargę, że ze wskazanych w zarzutach skargi i w odwołaniu przepisów prawa materialnego nie wynika, iż kontrolowana decyzja jest nieważna z mocy prawa zaś nieważność ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r. nie wynika również z jakichkolwiek innych przepisów prawa. Tym samym zasadnie też uznały organy, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej, o której stanowi art. 247 § 1 pkt 7) O.p. Prawidłowe, w świetle powyższych rozważań prawnych, było tym samym stanowisko organu, który wskazał, że podnoszone przez Skarżącego we wniosku z dnia 15 lutego 2018 r. o stwierdzenie nieważności ww. decyzji ostatecznej jak i odwołaniu od decyzji organu I instancji przepisy art. 2 pkt 22, art. 5 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 19 ust. 1 i ust. 10 oraz art. 29 ust. 1 u.p.t.u. (które wskazane zostały również w zarzutach skargi) zmierzają w istocie do ponownego rozpoznania - zakończonej ww. ostateczną decyzją organu z dnia 29 lipca 2013 r. – sprawy podatkowej. Takie zaś działanie, w ocenie Sądu, należy zakwalifikować jako nieuprawnioną próbę naruszenia zasady trwałości decyzji ostatecznej i doprowadzenia do ponownego rozpoznania sprawy co do jej istoty. Akceptacja stanowiska Skarżącego sprowadzałaby się więc do uruchomienia postępowania odwoławczego w odniesieniu do ww. decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., pomimo braku wad kwalifikowanych z art. 247 § 1 O.p., co stoi w sprzeczności z istotą nadzwyczajnego postępowania jakim jest postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji administracyjnej. Sąd równocześnie wskazuje (nie przesądzając o granicach postępowania o stwierdzenie nieważności), że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 14 lutego 2018 r., I FSK 1908/17 oddalając skargę kasacyjną Strony od wyroku WSA w S. z dnia 7 września 2017 r., I SA/Sz 455/17 oddalającego skargę Strony na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 31 marca 2017 r. nr [...]; [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w podatku od towarów i usług za lipiec i listopad 2008 r., wskazał, że w odniesieniu do ww. decyzji ostatecznej nie wystąpiła przesłanka jej nieważności z art. 247 § 1 pkt 3) i 4) O.p. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił bowiem, że stwierdzenia nieważności decyzji, w związku rażącym naruszeniem prawa, nie uzasadnia kwestionowanie przez Skarżącego prawidłowości postępowania dowodowego i trafności oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, która może się odbywać w toku postępowania odwoławczego, zainicjowanego wniesieniem odwołania od decyzji organu I instancji. W powyższym wyroku wskazano, że kwestia kompletności materiału dowodowego, jak i prawidłowości ustaleń faktycznych podjętych na jego podstawie (tu: ustalenia kwoty, za jaką sprzedana została nieruchomość) nie może stanowić podstawy stwierdzenia nieważności. NSA w ww. wyroku wskazał również, że odmowa stwierdzenia nieważności nie jest tożsama ze stwierdzeniem, że decyzja nie była wadliwa. Odmowa stwierdzenia nieważności oznacza jedynie, że decyzja nie zawiera wad kwalifikowanych, o których mowa w art. 247 § 1 O.p., co z kolei determinuje uznanie, że brak jest podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 lipca 2013 r. Reasumując, z uwagi na powyższe okoliczności, Sąd uznał za zasadne stanowisko organu, zgodnie z którym w rozpoznawanej sprawie nie została spełniona wskazywana przez Skarżącego przesłanka stwierdzenia nieważności ww. ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia 29 lipca 2013 r., znak: [...],[...]. W związku z powyższym, na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzeczono jak w sentencji wyroku. Wszystkie powołane powyżej wyroki sądów administracyjnych dostępne są na stronie: orzeczenia.nsa.gov.pl.