I SA/Sz 588/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA – Zygmunt Chorzępa po rozpoznaniu w dniu 18 sierpnia 2009 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Ł. J. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych postanawia: odrzucić skargę Na wniosek strony – Ł. J. - Dyrektor Izby Skarbowej, działający jako organ upoważniony Ministra Finansów, w dniu [...] udzielił pisemnej interpretacji Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja zawierała pouczenie, że stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację do usunięcia naruszenia prawa. Pouczono też, iż wezwanie należy skierować do organu w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżąca dowiedziała się lub mogła się dowiedzieć o wydaniu interpretacji, i że skargę do Sądu wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania, za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi. Interpretację tę doręczono stronie w dniu 17 czerwca 2009 r. Strona zaskarżyła ją wnosząc w dniu 29 czerwca 2009 r. za pośrednictwem organu skargę. Jednocześnie w tej samej dacie, odrębnym pismem, strona skierowała do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "p.p.s.a."), sąd odrzuca skargę, jeżeli wniesienie skargi jest niedopuszczalne. Stosownie natomiast do art. 52 § 1 p.p.s.a., skargę można wnieść po uprzednim wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie (art. 52 § 2 p.p.s.a.). Wskazać przy tym należy, że dopóki wniesiony przez stronę środek zaskarżenia nie zostanie rozpoznany, a więc organ w danej sprawie się nie wypowie, nie można zasadnie stwierdzić, że wyczerpane zostały wszystkie przysługujące skarżącemu prawem przewidziane środki zaskarżenia. Obowiązek wyczerpania środków zaskarżenia wynika z założenia, że działania kontrolne sądu nie mogą prowadzić do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 marca 2005 r., sygn. FSK 1655/04, LexPolonica Nr 414235). W przypadku wydawanych przez organy podatkowe pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, ustawodawca w art. 52 § 3 i art. 53 § 3 p.p.s.a. określił warunki i terminy do wniesienia skargi. Stosownie do art. 52 § 3 p.p.s.a. jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a (m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego) można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Z kolei w myśl art. 53 § 2 p.p.s.a. skargę wnosi się w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie poglądem prawnym (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 4.04.2007 r. sygn. akt IV SA/Wr 2179/06 Lex 320819) powołany przepis wprowadza dwa terminy do wniesienia skargi; pierwszy termin dotyczy sytuacji, gdy właściwy organ udzielił odpowiedzi na wezwanie (termin ten wynosi 30 dni i liczy się od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie), oraz drugi termin, który dotyczy sytuacji, gdy organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie (termin ten wynosi 60 dni i liczy się od dnia wniesienia do organu wezwania do usunięcia naruszenia). Analiza tego przepisu prowadzi do wniosku, że po wniesieniu wezwania do usunięcia naruszenia rozpoczyna bieg termin 60 dniowy, jeżeli jednak przed jego upływem organ doręczy odpowiedź na wezwanie, termin ten staje się bezprzedmiotowy, a rozpoczyna bieg termin trzydziestodniowy liczony od dnia doręczenia odpowiedzi na wezwania. W sytuacji natomiast, gdy organ nie doręczy odpowiedzi na wezwanie przed upływem 60 dni od dnia wniesienia wezwania, to w tym terminie (60 dni od dnia wniesienia wezwania) powinna być wniesiona skarga. W niniejszej sprawie skarżąca, skarżąc interpretację wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej wniosła w terminie 14 dni od doręczenia interpretacji zarówno wezwanie do usunięcia naruszenia prawa (dowód k. 4) oraz skargę do sądu administracyjnego (dowód k. 3). Jak wynika z akt sądowych w dniu 27 lipca 2009 r. organ udzielił skarżącej odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, którą to odpowiedź doręczono skarżącej w dniu 4 sierpnia 2009 r. W świetle powyższego, stosownie do powołanego powyżej przepisu art. 53 § 2 p.p.s.a., obowiązującym skarżącą terminem do wniesienia skargi stał się 30 dniowy termin od doręczenia odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Termin ten rozpoczął swój bieg z dniem 5 sierpnia 2009 r., który upływa dopiero w dniu 3 września 2009 r. Oznacza to, iż skarga wniesiona w dniu 29 czerwca 2009 r. przez Ł. J. okazała się przedwczesna i z tej przyczyny, jako niedopuszczalną - na podstawie powołanego już wcześniej art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a. – należało odrzucić.