I SA/Sz 597/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 stycznia 2010 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości uchyla zaskarżoną decyzję. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. nr [...]utrzymało w mocy decyzję Burmistrza odmawiającą [...] umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości w wysokości [...]. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wskazał, że [...] wnioskiem z dnia 18 lutego 2009 r. zwróciła się z prośbą o umorzenie zaległości podatkowych z końca lat 90-tych związanych ze zakładem utylizacyjnym w [...] który odziedziczyła po mężu [...]. Uzasadniając swój wniosek, ww. podniosła, że gmina miała możliwość uzyskania zaległości podatkowych od Spółki [...]którą syndyk sprzedał w 2007 roku za [...]zł. Następnie, podatniczka wskazała, że wnosi o zwolnienie jej z obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej gdyż jest starszą osobą, ma 70 lat, jest schorowana, dużo wydaje na leki i nie posiada własnego mieszkania, a realizacja zajęcia świadczenia z jej renty rodzinnej przez komornika, może trwać kolejne 50 lat. Dalej, wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że Burmistrz decyzją z dnia [...] r. odmówił udzielenia żądanej ulgi podatkowej, albowiem nie stwierdził istnienia ustawowych przesłanek określonych w art. 67a Ordynacji podatkowej. Po przeanalizowaniu sytuacji wnioskodawczyni, organ I instancji uznał, że jest ona trudna, ale prowadzona egzekucja nie zagraża egzystencji wnioskodawczyni, gdyż z renty w wysokości [...] zł, po potrąceniach egzekucyjnych, na utrzymanie pozostaje jej [...]zł, a w ostatnim czasie nie wystąpiły żadne okoliczności, które możnaby uznać za przesłanki do udzielenia ulgi podatkowej. Nie zgadzając się z tą decyzją, [...]złożyła do Samorządowego Kolegium Odwoławczego odwołanie, w którym wniosła o ponowne rozpatrzenie jej sprawy i umorzenie zaległości podatkowej. Następnie, wskazała, że za długi podatkowe po jej mężu odpowiadała w całości Spółka, która przejęła zadłużenie podatkowe. Podatniczka podkreśliła, że zarówno sędzia-komisarz, jak i syndyk masy upadłości odmówili uwzględnienia jej prośby o spłatę zadłużenia z kwoty uzyskanej ze sprzedaży ww. Spółki. [...] dodała, że gdyby była młodsza, wzięłaby kredyt i uregulowała całe zadłużenie, ale ma 70 lat i jest ciężko chora. Po rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy wskazał, że sprawę odmowy umorzenia skarżącej zaległości podatkowych, Kolegium rozpatruje po raz drugi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 9 maja 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 708/06 oddalił skargę na poprzednio wydaną decyzję Kolegium utrzymującą w mocy odmowną decyzję Burmistrza {...}. Następnie, organ wskazał, że w sytuacji życiowej i ekonomicznej skarżącej nie zaszły żadne zmiany, które mogłyby świadczyć o wystąpieniu przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, pozwalających na zastosowanie ulgi w postaci umorzenia zaległości. Organ wskazał, że zadłużenie skarżącej zmniejszyło się i wynosi aktualnie [...]zł - egzekucja nadal jest prowadzona i po potrąceniu z renty w znacznej wysokości (wynoszącej [...]zł), do dyspozycji skarżącej pozostaje kwota [...]zł. Dalej, organ dodał, że z podobnych, a nawet niższych dochodów, utrzymują się całe rodziny, młode małżeństwa z małymi dziećmi, a podatniczka ma na utrzymaniu tylko siebie. Ponadto, ww. ponosi stałe koszty utrzymania mieszkania, telefonu, itp. na takich samych zasadach i w takiej samej wysokości jak każdy, kto ma lokal mieszkalny. W ocenie organu wiek skarżącej stanowi niewątpliwie przeszkodę w uzyskaniu dodatkowych źródeł dochodów, ale nie jest to przesłanka do udzielenia ulgi podatkowej. Dowód, jaki przedłożyła na udokumentowanie złego stanu zdrowia i wysokość wydatków na leki nie jest wiarygodny, albowiem zaświadczenie wystawił lekarz pediatra, u którego z powodów oczywistych, skarżąca się nie leczy, a zatem nie może on wiedzieć o zakresie leczenia, rodzaju lekarstw i wydatkach na nie. Brak wiarygodnych dowodów świadczących o ewentualnych chorobach, z którymi wiązałyby się nadzwyczajne wydatki, świadczyć może o tym, że skarżąca wydatków takich nie ponosi. Według organu odwoławczego, argumenty, które [...] podnosi we wniosku o umorzenie i w odwołaniu, a odnoszące się do Spółki , nie wiążą się z postępowaniem o ulgę podatkową. Organ wskazał, że wyjaśniano skarżącej, iż ustalenia, związane z obowiązkiem podatkowym i z wysokością zaległości podatkowej, należą do odrębnego postępowania. Rozliczenia z ww. Spółką należą do postępowania cywilnosądowego, a nie do postępowania administracyjnego, wobec czego zarzuty te są bezskuteczne i nie podlegają rozpatrzeniu w postępowaniu o umorzenie zaległości podatkowej. W tym postępowaniu organy podatkowe badają tylko, czy po stronie osoby zobowiązanej wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Od wyników takiego ustalenia zależy następnie możliwość rozważenia przez organ podatkowy, czy może ulgi podatkowej udzielić. Ponadto, organ wskazał, że w sprawach udzielania ulg podatkowych wyłączną kompetencję posiada organ podatkowy I instancji, którym w tej sprawie jest Burmistrz [...]. Decyzje w sprawie ulg podatkowych organ I instancji podejmuje w trybie, tzw. uznania administracyjnego. Kolegium, działające jako organ podatkowy II instancji, takich kompetencji nie posiada, gdyż w postępowaniu odwoławczym dokonuje jedynie oceny postępowania i zaskarżonej decyzji z punktu widzenia ich legalności czyli zgodności z prawem. W tych ramach mieści się, m. in. kontrola przebiegu postępowania pod kątem jego zupełności i zabezpieczenia praw podatnika, jak również merytoryczna ocena wniosków organu podatkowego powziętych na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Decyzja organu podatkowego musi być wyważona i uwzględniać całokształt sprawy w kontekście ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Jako odstępstwo od zasady równości i powszechności prawa podatkowego, instytucję ulg podatkowych organ podatkowy może wykorzystywać w sytuacjach wyjątkowych. Wszelkie przywileje w postaci ulg podatkowych, do których należy umorzenie zaległości podatkowej, są odstępstwem od zasady równości, dlatego są instytucją wyjątkową. Taka też musi być sytuacja podatnika ubiegającego się o ulgę podatkową: nadzwyczajna i wyjątkowa. Podatnik starający się o ulgę podatkową musi wykazać, że przeżywane trudności ekonomiczne niepozwalające zapłacić podatku, spowodowane są okolicznościami i zdarzeniami nadzwyczajnymi, na które podatnik nie miał wpływu, których nie mógł przewidzieć, ani im zapobiec. Podatnik musi udowodnić, że znalazł się nagle, z powodów nadzwyczajnych, przez siebie niezawinionych, w tak trudnej sytuacji finansowej, że zapłata podatku lub odsetek od zaległości zachwieje jego bytem. Opisane przesłanki Ordynacja podatkowa, określa jako ważny interes podatnika i ważny interes publiczny. Organ odwoławczy stwierdził, że [...]nie spełniła żadnej przesłanki, pozwalającej udzielić jej ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej czyli uwolnienia jej od konieczności zapłaty zobowiązania podatkowego, które zgodnie z prawem, odziedziczyła po mężu. Spłata zaległości przez nią odbywa się od kilku lat poprzez potrącanie kilkuset złotych z renty skarżącej i nie wpływa w znaczącym stopniu na jej sytuację życiową i finansową, albowiem na utrzymanie pozostaje jej miesięcznie kwota [...] zł. W ocenie organu odwoławczego w jej życiu nie zdarzyło się nic, co możnaby zakwalifikować jako ważny interes podatnika lub interes publiczny, a to z kolei oznacza, że organ podatkowy nie ma podstaw do zastosowania uznania administracyjnego, pozwalającego rozważyć udzielenie ulgi podatkowej. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na tę decyzję, podnosząc zarzuty, które przedstawiła w odwołaniu. Ponadto, skarżąca wyjaśniła, że od 30 lat leczy się u lekarza rodzinnego, który uzyskał specjalizację pediatra. W odpowiedzi na skargę Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Skarżąca za pismem z dnia 13 października 2009 r. przesłała kserokopię Aktu Notarialnego – umowę Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, kserokopię pisma z dnia 10 maja 2007 r., skierowanego do syndyka oraz kserokopię planów podziału funduszów masy upadłości. Następnie, w piśmie procesowym z dnia 10 listopada 2009 r. skarżąca wskazała, że Syndyk przez około 5 lat nie chciał współpracować ze skarżącą w celu uregulowania wszystkich wierzytelności. Dalej, strona skarżąca dodała, że Syndyk wraz z Sędzią Komisarzem chcieli sprzedać dobrze prosperujący zakład za [...]zł, podczas gdy skarżąca znalazłam kupca za [...]zł. Jednakże pomimo próśb skarżącej o spłatę wszystkich zobowiązań finansowych z pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży zakładu, syndyk podzielił uzyskane fundusze według własnego uznania. Końcowo, skarżąca wskazała, że wykazane przez syndyka wydatki zostały zawyżone. Do pisma załączyła zestawienie wpływów pieniężnych, zestawienie wydatków środków pieniężnych oraz ostateczne sprawozdanie rachunkowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest zasadna i zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy). Zgodnie z art. 67a § 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jednakże należy podkreślić, iż umorzenie zaległości podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Na wstępie należy wskazać, że decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej jest decyzją uznaniową, gdyż zwrot "może umorzyć" oznacza, że organ wydaje decyzję w ramach tzw. uznania administracyjnego. Z istoty uznania administracyjnego wynika uprawnienie organu podatkowego do swobody w wyborze określonego rozstrzygnięcia. Pozostawienie przez ustawodawcę organowi wyboru w podjęciu decyzji nie oznacza dowolności, albowiem organ jest zobowiązany do ustalenia, czy w rozpoznawanej sprawie występują przesłanki uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej, tj. istnienia ważnego interesu podatnika. W tym celu organ musi wszechstronnie wyjaśnić okoliczności faktyczne sprawy, gdyż w następstwie prawidłowo ustalonego stanu faktycznego jest zobligowany do stwierdzenia, czy w sprawie występuje "ważny interes podatnika". Natomiast, w razie stwierdzenie wystąpienia przesłanek, brak związania organu oznacza, że nie musi on uwzględnić wniosku i wydać rozstrzygnięcie na korzyść strony. W orzecznictwie podkreśla się, iż negatywne rozstrzygnięcie, podjęte w ramach uznania administracyjnego, powinno być szczególnie przekonująco, wyczerpująco i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów, jak i co do prawa, tak aby nie było wątpliwości, że wszystkie okoliczności sprawy zostały rozważone i ocenione, a ostateczne rozstrzygnięcie jest ich logiczną konsekwencją (por. wyr. NSA z dnia 18 maja 2005 r. FSK 2211/2004, niepubl.). Należy zauważyć, że termin "ważny interes podatnika" jest pojęciem nieostrym. W orzecznictwie wskazuje się, że "ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku" (wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., SA/Sz 850/98, niepubl.). Jak już powyżej Sąd wskazał, podjęcie rozstrzygnięcia w ramach uznania administracyjnego może nastąpić tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Te obowiązki organu wynikają z art. 122 Ordynacji podatkowej wyrażającym zasadę prawdy obiektywnej. Organ zobowiązany jest zbadać nie tylko trudną sytuację finansową, na którą powołuje się strona, pod kątem ustalenia czy wskazane okoliczności faktyczne wyczerpują przesłankę umorzenia, ale także powinien wziąć pod uwagę zły stan zdrowia strony, na który wskazała skarżąca. Nie zasługuje na akceptację stanowisko organu, który odmówił wiarygodności dowodowi przedłożonemu przez [...] na okoliczność stanu jej zdrowia i wysokość ponoszonych wydatków na leki, z powodu wystawienia zaświadczenia lekarskiego przez lekarza pediatrę. Wobec tego, za nieprawidłową należy uznać ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie, przeprowadzoną przez organ odwoławczy, który uznał, że skarżąca nie może leczyć się u lekarza pediatry, albowiem jest to lekarz specjalista w zakresie pediatrii, tj. nauki o chorobach występujących wśród dzieci i metodach ich leczenia. Zdaniem organu, lekarz ten nie ma wiedzy o podjętym przez nią leczeniu, przyjmowanych lekarstwach, a także ponoszonych kosztach leczenia. Ocena taka nie jest uprawniona. Wskazać bowiem należy, że Kolegium nie jest organem właściwym do orzekania co do posiadania odpowiednich kwalifikacji (lub ich braku) przez lekarza rodzinnego. Rozpisanie konkursu ofert na lekarza rodzinnego leży w gestii NFZ i to on decyduje czy specjalista w dziedzinie pediatrii może zostać lekarzem rodzinnym (na marginesie wyjaśnić należy, że lekarzem rodzinnym może zostać osoba, która ukończyła medycynę, odbyła lekarski staż podyplomowy, zdała Lekarski Egzamin Państwowy, a następnie ukończyła specjalizację z Medycyny Rodzinnej, przy czym lekarz może uzyskać więcej niż jedną specjalizację). Podkreślić należy, że w kategorii ważnego interesu podatnika organ powinien rozważyć chorobę, która jest okolicznością obiektywną, niezależną od woli strony. Okoliczność ta, może przecież być przyczyną braku zdolności zarobkowych. Z doświadczenia życiowego bowiem wynika, że choroba lub inwalidztwo bywa powodem rezygnacji z kontynuowania pracy zawodowej, jak również może uniemożliwić jej podjęcie. Organ winien zatem dokładnie zbadać podnoszoną przez skarżącą przesłankę umorzenia zaległości podatkowej jaką może być przewlekła choroba, wymagająca stałego leczenia. Skoro organ powziął wątpliwości co do wiarygodności zaświadczenia dotyczącego stanu zdrowia skarżącej, to powinien zwrócić się o przedłożenie dodatkowych dokumentów oraz złożenie stosownych wyjaśnień przez [...]. Powyższe przesłanki umorzenia zaległości podatkowej nie były badane przez organ, co stanowi naruszenie obowiązku wyczerpującego zebrania i wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego zebranego w sprawie zgodnie z art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, a także naruszenie art. 191 tej ustawy, albowiem stosownie do tego przepisu, organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, iż sprawa winna być ponownie zbadana. Wobec tego, na podstawie art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wskazać należy, że organ winien w sposób niebudzący wątpliwości ustalić stan zdrowia skarżącej, by można było jednoznacznie stwierdzić czy istnieją bądź nie, ustawowe przesłanki umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości, a nadto czy nie zachodzą okoliczności, przemawiające za odstąpieniem od egzekwowania należności z uwagi na ważny interes strony. Jak już wskazano powyżej, przesłanką uzasadniającą istnienie ważnego interesu podatnika może być zły stan zdrowia, powodujący utratę możliwości zarobkowych. Według Sądu, organy podatkowe nie zebrały w sposób wyczerpujący materiału dowodowego w sprawie, nie wyjaśniły w sposób wszechstronny okoliczności faktycznych sprawy w oparciu o wszelkie przedłożone przez stronę dowody, nie ustaliły prawidłowo sytuacji zdrowotnej skarżącej, uznając, iż w aktualnej sytuacji (tj. na dzień wydawania decyzji) podatnik jest w stanie uregulować jednorazowo zaległości w podatku od nieruchomości. Ponadto, zauważyć należy, że zaskarżona decyzja nie została uzasadniona w sposób przekonujący oraz jasny co do stanu faktycznego sprawy. W tej sytuacji, wobec tego, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem ww. przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, należało na podstawie przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylić zaskarżoną decyzję.