I SA/Sz 635/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 rok. I. oddala wniosek o zawieszenie postępowania II. oddala skargę Burmistrz P. decyzją z dnia [...] r., nr [...], działając na podstawie art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 63, art. 70 § 1 w związku z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 4, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. "a", pkt 2 lit. "a" i "b", i pkt 3, art. 6 ust. 9 pkt 1-3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm.) i § 1 uchwały Nr [...] Rady Miejskiej w P. z dnia [...] r. zmieniającej uchwałę w sprawie podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Zachodniopomorskiego Nr 116, poz. 2046), określił T. S.A. z siedzibą w W. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za [...] r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu swojej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji podał, że w dniu [...] r. T. S.A., zwana dalej "Spółką", złożyła korektę deklaracji na podatek od nieruchomości na 2007 r., w wyniku której uległ obniżeniu należny Gminie P. podatek od nieruchomości. Uzasadniając dokonaną korektę, Spółka wskazała, że w pierwotnej deklaracji błędnie w podstawie opodatkowania ujęta została wartość linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. W jej ocenie bowiem, linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej nie mogą być kwalifikowane ani jako samodzielne budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, instalacje lub urządzenia stanowiące wraz z budowlą całość użytkowo-techniczną, ani też jako urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Wobec tego nie są budowlą w rozumieniu przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Organ podatkowy pierwszej instancji, uznając, że podatek zadeklarowany w korekcie deklaracji podatku od nieruchomości na [...] rok jest zaniżony, postanowieniem z dnia [...] r., z urzędu wszczął wobec Spółki postępowanie w sprawie określenia wysokości zobowiązania w tym podatku. Jednocześnie pismem z [...] r. organ ten wystąpił do Ministerstwa Finansów o dokonanie urzędowej interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w odniesieniu do linii kablowych położonych w kanalizacjach kablowych. W dniu [...] r. do organu wpłynęła odpowiedź z Ministerstwa, w której wskazano, iż definicja budowli została zawarta w art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, i definicja ta odsyła do ustawy - Prawo budowlane. Z uwagi na fakt, iż przepisy tej ustawy nie zawierają wyczerpującego katalogu budowli i urządzeń budowlanych, niezbędnym staje się odesłanie do dokumentacji budowlanej, a w przypadku jej braku, organ podatkowy może przeprowadzić oględziny, a jeżeli wymagane są wiadomości specjalne, na podstawie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy może powołać biegłego, w celu wydania opinii. Pismem z [...] r., organ poinformował Spółkę o zamiarze zwrócenia się do rzeczoznawcy o sporządzenie opinii w kwestii spornych linii kablowych, a następnie pismem z [...] r. udzielił stronie informacji o przyczynach wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie. W dniu [...] r. biegły J. M., sporządził opinię na temat linii kablowych ułożonych w kanalizacjach kablowych, z której wynika, że linie takie stanowią budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na terenie gminy P. wybudowane są linie telekomunikacyjne w kanalizacji kablowej z rur PCW o różnych przekrojach. W kanalizacji kablowej wpuszczone są jeden, dwa lub więcej kabli, w zależności od średnicy kabli oraz kanalizacji. Sieć telekomunikacyjna kablowa wykonana w osłonie kablowej jako sieć uzbrojenia terenu jest budowlą stanowiącą jedną całość. Nie jest możliwe rozdzielenie linii telekomunikacyjnych kablowych i sieci kanalizacji kablowej na dwa odrębne elementy. Wbudowanie kabli telekomunikacyjnych w kanalizację kablową nadaje łącznie budowli funkcjonalność pod względem technicznym oraz gospodarczym i dopiero wówczas, jako budowla stanowiąca sieć telekomunikacyjną uzbrojenia terenu, wykorzystywana jest w działalności gospodarczej Spółki. Na potwierdzenie powyższego biegły przytoczył przepisy: art. 3 i art. 29 ust.2 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane; art. 1 i art. 2 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne; art. 2 pkt 8, pkt 35, pkt 41, pkt 42 i pkt 48 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne; art. 3 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości i § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 17 stycznia 1997 r. w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Spółka zakwestionowała opinię biegłego, wskazując, że zawiera ona ocenę w zakresie prawa. Natomiast biegły pismem z [...] r. podtrzymał swoje stanowisko, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej na terenie miasta i gminy P. spełniają cechy budowli w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane oraz wyjaśnił, że powołanie się przez niego na prawo geodezyjne i kartograficzne, ustawę o rachunkowości i prawo telekomunikacyjne miało na celu potwierdzenie, że wszystkie linie kablowe położone w kanalizacji kablowej albo bezpośrednio w gruncie są budowlami. Uzasadniając zasadność swojego rozstrzygnięcia w rozpatrywanej sprawie, organ pierwszej instancji wskazał, że w przypadku budowli pierwszym kryterium warunkującym powstanie obowiązku podatkowego w oparciu o ustawę o podatkach i opłatach lokalnych jest definicja budowli zawarta w ustawie Prawo budowlane, natomiast drugim kryterium jest związanie budowli lub jej części z działalnością gospodarczą. Organ przywołał treść przepisów art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane. Z ich treści organ wywiódł, że urządzenia techniczne związane z funkcjonowaniem budowli są elementem składowym budowli, jako przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W jego ocenie, na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowle sieciowe powinny być klasyfikowane jako budowle. Sieć techniczna stanowi budowlę, jako pewna zorganizowana całość, służąca realizacji określonych celów. W jej skład wchodzą wszelkie elementy niezbędne do jej prawidłowego funkcjonowania (studzienki, kable, skrzynki, słupy, przyłącza). Łączna wartość tych elementów, ustalona na podstawie art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym, stanowi podstawę opodatkowania na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości. Na poparcie swojego stanowiska, organ podatkowy pierwszej instancji przywołał zasadnicze tezy zawarte w opinii biegłego z 10 października 2007 r. oraz orzeczenia sądów administracyjnych ( tj. wyroki NSA z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt FSK 2316/04; WSA w S. z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Sz665/04; WSA w S. z dnia [...] r., sygn. akt I SA/Sz 732/04). Krańcowo, organ przestawił sposób wyliczenia Spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za [...] r. Nie zgadzając się z decyzją organu podatkowego pierwszej instancji, Spółka wniosła odwołanie, w którym domagała się uchylenia tej decyzji oraz umorzenia postępowania podatkowego w sprawie podatku od nieruchomości za rok [...]. Zasadniczo odwołująca się podniosła zarzuty: 1. naruszenia art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 190, art. 191 i art. 207 Ordynacji podatkowej, m.in. poprzez to, że postępowanie nie było prowadzone "materialnie", ponieważ organ podatkowy oprócz opinii biegłego co do prawa nie przedstawił innych dowodów, na podstawie których ustalił okoliczności mające znaczenie dla wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, stąd nie wiadomo, na jakiej podstawie dokonał wymiaru zobowiązania podatkowego. Za taką podstawę nie można zaś uznać, zdaniem Spółki, pierwotnie złożonej deklaracji za [...] r.; 2. naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, albowiem organ podatkowy nie poinformował Spółki ani o wystąpieniu do Ministerstwa Finansów o urzędową interpretację art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ani o otrzymanej odpowiedzi, pomimo iż okoliczności te miały istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto organ uniemożliwił stronie branie udziału w przeprowadzeniu dowodu, tj. sporządzaniu opinii przez biegłego; 3. naruszenia art. 121 § 1, art. 124 oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, ponieważ jej zdaniem, uzasadnienie decyzji zarówno faktyczne, jak i prawne narusza zasadę zaufania podatnika do organów podatkowych i zasadę przekonywania, gdyż organ pierwszej instancji w ogóle nie przeprowadził postępowania dowodowego (w tym oględzin) - poza opinią biegłego, będącą w istocie opinią co do prawa; 4. pominięcia przepisów prawa budowlanego, dokonanie błędnej interpretacji wyjaśnień zawartych w piśmie Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych w Ministerstwie Finansów z dnia [...] r., bezpodstawne powołanie się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r. o sygn. akt FSK 2316/04 oraz nie wyjaśnienie w sposób jednoznaczny, do której kategorii obiektów stanowiących budowle w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zaliczył linie kablowe położone w kanalizacji kablowej; 5. niezgodności rozstrzygnięcia z art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Spółka przedstawiła bowiem wywód, z którego, w jej ocenie, wynika, iż skoro linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią samodzielnej budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, nie stanowią części składowej kanalizacji ani nie są urządzeniami budowlanymi związanymi z obiektem budowlanym i zapewniających jego użytkowanie zgodnie z przeznaczeniem, to nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W konsekwencji nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r., nr [...], wydaną na podstawie 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2, art. 2 ust. 1 pkt 3, art. 3 ust. 1, art. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), orzekło o utrzymaniu w mocy decyzji Burmistrza P. Uzasadniając powyższe, Kolegium na wstępie przytoczyło treść przepisów art. 2 ust. 1 i art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i wskazało, że bezspornym w sprawie pozostaje fakt, iż T. S.A. z siedzibą . jest osobą prawną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą która jest właścicielem linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej położonej na terenie gminy P. Natomiast przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy linie kablowe można zdefiniować jako obiekt budowlany (budowlę), objęte obowiązkiem opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie ustawy z dnia [...] r. o podatkach i opłatach lokalnych. Organ odwoławczy, powołując się na treść art. 1a pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 1, pkt 3 i pkt 9 ustawy - Prawo budowlane, przedstawił wywód, w podsumowaniu którego stwierdził, iż sieci techniczne mogą być przedmiotem opodatkowania (art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art. 3 pkt 1 lit. "b" i art. 3 pkt 3 i 9 ustawy - Prawo budowlane) tylko jako budowla (część składowa) stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami albo jako część składową urządzenia budowlanego, ale nigdy samodzielnie (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2007 r., sygn. akt II FSK 777/06, LEX nr 338531). Zdaniem Kolegium, analiza zebranego w przedmiotowej sprawie materiału dowodowego oraz przywołanych wcześniej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy Prawo budowlane pozwalała na stwierdzenie, że linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej, znajdujące się na terenie gminy P., są budowlą stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ odwoławczy zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji, że dla właściwego rozstrzygnięcia sprawy, poza interpretacją stosownych przepisów prawa, należało posiłkować się opinią biegłego, którego wiedza specjalistyczna pozwoliła na ustalenie stanu faktycznego. Bez wątpienia bowiem, w tego typu sprawach potrzebne są wiadomości specjalne, o których mowa w art. 197 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy nie podzielił natomiast stanowiska Spółki, że treść opinii biegłego jest opinią w zakresie prawa, do której to wydania, biegły z uprawnieniami budowlanymi nie jest uprawniony. Następnie organ odwoławczy przytoczył ustalenia faktyczne dokonane przez biegłego w opinii z [...] r., wskazujące, czym są linie telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej. Organ uznał, że ustalenia te wraz z właściwą interpretacją przytoczonych wcześniej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2) oraz przepisów ustawy Prawo budowlane (art. 3 pkt 1 lit. "b" i art. 3 pkt 3 i 9) pozwalają stwierdzić, iż sieć techniczna stanowi budowlę, jako pewna zorganizowana całość, służąca realizacji określonych celów gospodarczych. W jej skład wchodzą wszelkie elementy niezbędne do jej prawidłowego funkcjonowania (studzienki, kable, skrzynki, przyłącza). Oznacza to, że linie telekomunikacyjne położone w kanalizacji kablowej wraz z całą infrastrukturą winny być traktowane jako budowla składająca się z poszczególnych urządzeń funkcjonalnie ze sobą powiązanych, służących działalności gospodarczej Spółki i, tym samym, jako budowla podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ wskazał, że wyrażone stanowisko jest zbieżne z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] r. o sygn. akt II FSK 777/06 (LEX nr 338531) oraz odpowiada innym orzeczeniom sądów administracyjnych (wyroki WSA z dnia [...] r. sygn. akt I SA/Sz 732/04 i z dnia [...] r. sygn. akt I SA/Sz 665/04; wyrok NSA z dnia [...] r., sygn. akt FSK 2316/04). Dalej organ odwoławczy odniósł się do zarzutu Spółki, iż organ podatkowy pierwszej instancji dokonując wymiaru zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2007 rok, nie przedłożył dowodu wskazującego, jaka jest wartość budowli. Kolegium zaznaczyło, że Burmistrz P., nie akceptując złożonej korekty deklaracji, postanowieniem z [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, które wykazało, że linie telekomunikacyjne ułożone w kanalizacji kablowej na terenie gminy P. są budowlą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Nie podzielając stanowiska Spółki, organ ten zasadnie więc przyjął kwotę zobowiązania wynikającą z pierwotnej deklaracji na podatek od nieruchomości na [...] rok. Kolegium wskazało także, że określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł jest wynikiem porównania danych wykazanych przez Spółkę w deklaracji pierwotnej na [...] rok, z danymi wynikającymi z późniejszej korekty jako różnica pomiędzy wartością budowli kanalizacji wraz z umieszczonymi w niej liniami telekomunikacyjnymi, a wartością samej kanalizacji, które to dane nie były przez Spółkę kwestionowane na żadnym etapie postępowania podatkowego. Organ odwoławczy podkreślił przy tym, że pismem z [...] r., na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej, wezwał Spółkę do przedstawienia na piśmie danych potwierdzających wartość telekomunikacyjnych linii kablowych, pod rygorem przyjęcia do ustalenia wartości wynikających ze złożonej pierwotnie deklaracji podatkowej za [...] rok. W odpowiedzi na powyższe Spółka podkreśliła, iż nie ma podstaw do przyjmowania przez organ podatkowy - jako ustalony - stanu faktycznego, w odniesieniu, do którego strona nie przedstawiła dowodów, wskazujących na przeciwieństwo lub niezgodność ze stanem rzeczywistym twierdzeń organu podatkowego o stanie faktycznym sprawy. Próba zastosowania przez Kolegium sui genesis domniemania faktycznego, połączonego z przerzuceniem na stronę ciężaru dowodu w sprawie, nie znajduje zaś podstawy prawnej w przepisach Ordynacji podatkowej, regulujących podatkowe postępowanie dowodowe. Organ odwoławczy zakwestionował powyższe stanowisko, jako nie znajdujące uzasadnienia w przepisach podatkowych. Organ podatkowy, prowadząc postępowanie, wybiera te metody pozyskania materiału dowodowego, które uzna za niezbędne, a są wymienione w Ordynacji podatkowej. Ocena owej niezbędności dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy pozostaje w gestii organu podatkowego. Organ nie musi w tym wypadku uzyskać aprobaty podatnika. Kolegium zwróciło uwagę, iż do takich metod pozyskiwania informacji należy wezwanie w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej do dokonania określonej czynności bądź przedłożenia wskazanych dokumentów. Należy przy tym zauważyć, że organ podatkowy wezwał stronę do podania określonej informacji, a nie przedstawienia określonych dowodów (art. 189 Ordynacji podatkowej), a zatem odmowa zadośćuczynienia wezwaniu przez Spółkę była nieuzasadniona. Wobec odmowy przedłożenia przez Spółkę żądanych informacji, jak również nie zakwestionowania wartości budowli na dzień [...] roku podatkowego, Kolegium uznało, że zasadnym było przyjęcie wartości budowli wykazanych w pierwotnej deklaracji złożonej w organie podatkowym w dniu [...] r. Tożsame stanowisko zajmują sądy administracyjne. Odnosząc się do zarzutu, że Spółka nie brała czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, Kolegium stwierdziło, że organ podatkowy zagwarantował stronie czynny udział w przedmiotowym postępowaniu oraz możliwość zapoznania się z całym zebranym materiałem dowodowym, w tym m.in. ze stanowiskiem zajętym przez Dyrektora Departamentu Podatków i Opłat Lokalnych Ministerstwa Finansów w piśmie z [...] r., opinią biegłego, jak również z wartością budowli przyjętą do opodatkowania przez organ podatkowy. Z akt sprawy wynika, że strona nie skorzystała z możliwości zapoznania się z aktami sprawy oraz nie wniosła o przesłanie kopii zebranego materiału, celem zapoznania się z dokumentami. T. S.A. z siedzibą wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na ostateczną decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego, domagając się uchylenia zaskarżonego aktu oraz poprzedzającej go decyzji Burmistrza P. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie: 1) art. 122 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż pomimo ciążącego na organach podatkowych obowiązku wykazania nieprawidłowości deklaracji podatkowej złożonej przez podatnika, organy te nie przedstawiły nawet jednego dowodu, z którego wynikałoby, że linie kablowe położone w kanalizacji kablowej spełniają cechy budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w tym przede wszystkim nie przedstawiły dowodu, który potwierdzałby fizyczne powiązanie linii i kanalizacji, w której linie te zostały położone, choć uznały, że linie te stanowią wraz z kanalizacją całość techniczno-użytkową; 2) art. 21 § 2 i § 3 oraz art. 81 w związku z art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, gdyż organy zakwestionowały wysokość zobowiązania podatkowego zadeklarowaną w korekcie deklaracji danymi wynikającymi z deklaracji złożonej pierwotnie; 3) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, ze względu na wadliwość uzasadnienia prawnego zaskarżonej decyzji, które polega przede wszystkim na błędnej interpretacji przepisów prawa budowlanego przy ocenie, czy obiekt jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a także na przerzuceniu na biegłego wykładni przepisów prawa podatkowego, mających zastosowanie w sprawie, choć jest to wyłączną kompetencją organu podatkowego; 4) art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, gdyż obciążono podatkiem od nieruchomości linie telekomunikacyjne kablowe położone w kanalizacji kablowej, mimo iż nie stanowią one budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W obszernym uzasadnieniu skargi skarżąca przedstawiła argumenty na poparcie opisanych powyżej zarzutów, wskazując zasadniczo na wadliwość sposobu ustalenia, czy należące do Spółki linie kablowe ułożone w kanalizacji kablowej wypełniają definicję budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, oraz wartości tych linii, i konkludując, że linie kablowe umieszczone w kanalizacji kablowej nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując w pełni stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Skarga jest niezasadna. Zgodnie art. 1a ust. 1 użyte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, zwaną dalej w skrócie u.p.o.l., określenie : - w pkt 1-budynek – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; - w pkt 2-budowla – oznacza, obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. W myśl art. 2 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Art. 3. ustawy Prawo budowlane określa, że ilekroć w ustawie jest mowa o: 1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: a) budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, b) budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, c) obiekt małej architektury; 2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach; 3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany nie będący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty techniczne, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;(...) 9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Pojęcie "obiekt budowlany" należy rozumieć zgodnie z jego definicją zawartą w ustawie Prawo budowlane. Wynika to z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l., w którym stwierdza się, że budynkiem i budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. U.p.o.l. odsyła do definicji obiektu budowlanego zawartej w tych przepisach. Ma to swoje następstwa przy ustalaniu rzeczy podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Opodatkowaniu podlegają wszystkie obiekty budowlane w rozumieniu prawa budowlanego, z wyjątkiem tzw. obiektów małej architektury. Natomiast o tym, czy te obiekty budowlane będą opodatkowane jako budynki, czy też jako budowle, decydują postanowienia u.p.o.l., w której znajdują się definicje tych pojęć. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi oraz obiekt małej architektury. Obiekty małej architektury są to, co wynika z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane , niewielkie obiekty, a w szczególności: 1) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury, 2) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, 3) użytkowe, służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki. Opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają jedynie obiekty budowlane w postaci budynków i budowli. Obiekty małej architektury nie są objęte zakresem przedmiotowym podatku od nieruchomości. Z treści art. 2 ust. 1 u.p.o.l. wynika, że budynki i budowle stanowią odrębne przedmioty opodatkowania. Budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi stanowi odrębny od budowli obiekt budowlany. Budowlą, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawą Prawo budowlane, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem. Zaznaczyć należy, iż art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane zawiera katalog otwarty budowli dokonując przykładowego wymienia obiektów budowlanych. Jednakże załącznik do ustawy Prawo budowlane zalicza w kategorii XXVI obiektów budowlanych -sieci telekomunikacyjne. Sieć telekomunikacyjna oznacza systemy transmisyjne oraz urządzenia komutacyjne lub przekierowujące, a także inne zasoby, które umożliwiają nadawanie, odbiór lub transmisję sygnałów za pomocą przewodów, fal radiowych, optycznych lub innych środków wykorzystujących energię elektromagnetyczną, niezależnie od ich rodzaju. Sieć telekomunikacyjna to obiekt budowlany, będący zbiorem węzłów oraz linii telekomunikacyjnych i łączy pomiędzy węzłami. Sieć telekomunikacyjna wykonuje przekazywanie danych, informacji lub wiadomości w celu komunikacji pomiędzy dwoma lub wieloma określonymi punktami. Sieci telekomunikacyjne nie są urządzeniem technicznym służącym do prawidłowego użytkowania obiektu budowlanego, tj. kanału w którym ułożone są kable telekomunikacyjne. To obiekt budowlany- kanał umożliwia korzystanie z sieci telekomunikacyjnej, która jest odrębnym obiektem budowlanym. Brak fizycznego połączenia kabla i kanalizacji kablowej nie powoduje, że kabel przestaje być częścią sieci, która jako całość powstaje w procesie budowlanym. W niniejszej sprawie przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest sieć telekomunikacyjna. Jest to budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. O tym, że sieć telekomunikacyjna jest budowlą, czyli obiektem budowlanym jako przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości świadczą jej cechy indywidualne. Zaliczenie przez załącznik do ustawy Prawo budowlane, sieci telekomunikacyjne do kategorii obiektów budowlanych powoduje, iż zbędne są dalsze ustalenia czy sieć ta stanowi sieć techniczną, czy też sieć uzbrojenia terenu, które są wymienione jako budowle w art. 3 tejże ustawy. Zdaniem Sądu, nie można tracić z pola widzenia okoliczności, że ustawa Prawo budowlane normuje działalność obejmującą sprawy projektowania, budowy, utrzymania i rozbiórki obiektów budowlanych oraz określa zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach (art. 1) oraz iż przepisy tej ustawy są skorelowane z przepisami innych ustaw normującymi inne dziedziny życia powiązane z procesem budowlanym, np. ustawą prawo geodezyjne i kartograficzne, która m.in. reguluje sprawy związane z inwentaryzacją i ewidencją sieci uzbrojenia terenu (art. 1 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne). Mówi o tym art. 43 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, podając, iż obiekty budowlane wymagające pozwolenia na budowę oraz obiekty, o których mowa w art. 29 ust. 1 pkt 20, podlegają geodezyjnemu wyznaczeniu w terenie, a po ich wybudowaniu - geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej, obejmującej położenie ich na gruncie. Właściwy organ może nałożyć obowiązek stosowania przepisu ust. 1 również w stosunku do obiektów budowlanych wymagających zgłoszenia (ust.2). Obiekty lub elementy obiektów budowlanych, ulegające zakryciu, wymagające inwentaryzacji, o której mowa w ust. 1, podlegają inwentaryzacji przed ich zakryciem ( ust.3). W ust. 4 tego rozporządzenia, Minister właściwy do spraw budownictwa, gospodarki przestrzennej i mieszkaniowej upoważniony został do określenia w drodze rozporządzenia, rodzaje i zakres opracowań geodezyjno-kartograficznych oraz czynności geodezyjnych obowiązujących w budownictwie. W ustawie Prawo geodezyjne i kartograficzne, przez sieci uzbrojenia terenu- rozumie się przez to wszelkiego rodzaju nadziemne, naziemne i podziemne przewody i urządzenia: wodociągowe, kanalizacyjne, gazowe, cieplne, telekomunikacyjne, elektroenergetyczne i inne, z wyłączeniem urządzeń melioracji szczegółowych, a także podziemne budowle, jak: tunele, przejścia, parkingi, zbiorniki itp., zaś przez pojęcie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu - rozumie się przez to uporządkowany zbiór danych przestrzennych i opisowych sieci uzbrojenia terenu, a także informacje o podmiotach władających siecią (art. 2 pkt 11 i 14 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne). O powiązaniu z procesem budowlanym świadczyć może także art. 27 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, który określa, że sieć uzbrojenia terenu podlega inwentaryzacji i ewidencji, zaś inwestorzy są obowiązani: 1) uzgadniać usytuowanie projektowanych sieci uzbrojenia terenu z właściwymi starostami; 2) zapewnić wyznaczenie, przez jednostki uprawnione do wykonywania prac geodezyjnych, usytuowania obiektów budowlanych wymagających pozwolenia na budowę, a po zakończeniu ich budowy - dokonanie geodezyjnych pomiarów powykonawczych i sporządzenie związanej z tym dokumentacji. Geodezyjne pomiary powykonawcze sieci podziemnego uzbrojenia terenu, układanej w wykopach otwartych, należy wykonać przed ich zakryciem. Nadto, Starosta, koordynując usytuowanie projektowanych sieci uzbrojenia terenu, jest obowiązany jako podstawę do koordynacji przyjmować aktualne informacje zawarte w mapie zasadniczej (art. 28 ust. 1). Art. 28 ust. 2 tej ustawy zawiera upoważnienie dla Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa do wydania rozporządzenia w sprawie trybu zakładania oraz trybu i warunków prowadzenia geodezyjnej sieci uzbrojenia terenu, koordynacji usytuowania projektowanych sieci, mając na celu bezkolizyjne usytuowanie projektowanych sieci z obiektami budowlanymi. Minister wydał takie rozporządzenie w dniu 2 kwietnia 2001r. w sprawie geodezyjnej ewidencji sieci uzbrojenia terenu oraz zespołów uzgadniania dokumentacji projektowej (Dz. U. Nr 38, poz. 455). W § 2 tego rozporządzenia wskazano, że użyte określenia oznaczają: (...) 2) geodezyjna ewidencja sieci uzbrojenia terenu, zwana dalej "ewidencją" - uporządkowany zbiór informacji o przestrzennym położeniu i podstawowych danych technicznych sieci uzbrojenia terenu, a także o właścicielach oraz o jednostkach organizacyjnych zarządzających tymi sieciami, a w szczególności informacje o: a) rodzajach przewodów (np. kanalizacyjny, wodociągowy, ciepłowniczy, gazowy, telekomunikacyjny, elektroenergetyczny oraz inne przewody specjalne), b) położeniu przewodu, a w szczególności: nazwie własnej oraz identyfikatorze jednostki ewidencyjnej według krajowego rejestru urzędowego podziału terytorialnego kraju, nazwie i identyfikatorze obrębu ewidencyjnego, numerach ewidencyjnych działek, numerze ewidencyjnym przewodu i opisie jego położenia, współrzędnych poziomych punktów załamania, rzędnych wysokościowych punktów charakterystycznych, gabarycie (średnica, przekrój przewodu), identyfikatorze uzgodnionym z jednostką prowadzącą ewidencję branżową sieci uzbrojenia terenu, c) nazwie, siedzibie lub adresie właściciela sieci uzbrojenia terenu oraz jednostki organizacyjnej zarządzającej tą siecią, d) sposobie uzyskania danych o przewodach, 3) geodezyjna inwentaryzacja powykonawcza sieci uzbrojenia terenu, zwana dalej "inwentaryzacją" - dokonanie geodezyjnych pomiarów powykonawczych i sporządzenie związanej z tym dokumentacji, po zrealizowaniu projektu sieci uzbrojenia terenu. Mimo, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych w art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 odsyła do przepisów prawa budowlanego, a więc nie tylko do ustawy Prawo budowlane, ale przepisów prawa budowlanego w szerokim rozumieniu, nie należy zapominać, iż powyższe przepisy mają na celu przede wszystkim uregulowanie procesu budowlanego. Wskazuje na to, m.in. art. 7 ust. 1 ustawy Prawo budowlane, gdzie określono, iż do przepisów techniczno-budowlanych zalicza się: 1) warunki techniczne, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane i ich usytuowanie, uwzględniające wymagania, o których mowa w art. 5; 2) warunki techniczne użytkowania obiektów budowlanych. Takie warunki techniczne określają zgodnie z upoważnieniem zawartym w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy Prawo Budowlane różne rozporządzenia: - Ministra Środowiska z 20.04.2007r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 86, poz. 579), - Ministra Gospodarki Morskiej z dnia 23.10.2006r. w sprawie warunków technicznych użytkowania oraz szczegółowy zakres kontroli morskich budowli hydrotechnicznych (Dz. U. Nr 206, poz. 1516), - Ministra Gospodarki z dnia 21.11.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać bazy i stacje paliw płynnych, rurociągi przesyłowe dalekosiężne służące do transportu ropy naftowej i produktów naftowych i ich usytuowanie (Dz. U Nr 243, poz. 2063), - Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864), - Ministra Infrastruktury z dnia 16.01.2002r. w sprawie przepisów techniczno-budowlanych dotyczące autostrad płatnych (Dz. U. Nr 12, poz. 116), - Ministra Obrony Narodowej z dnia 4.01.2001r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać strzelnice garnizonowe oraz ich usytuowanie (Dz. U. Nr 132, poz. 1479), - Ministra Gospodarki z dnia 30.07.2001r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać sieci gazowe ( Dz. U. Nr 97, poz. 1055), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 30.05.2000r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogowe obiekty inżynierskie i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 63, poz. 735), - Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 16.08.1999r. w sprawie warunków technicznych użytkowania budynków mieszkalnych (Dz. U. Nr 74, poz. 836), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 2.03.1999r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać drogi publiczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 43, poz. 430), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 10.09.1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle kolejowe i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 151, poz.987), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 31.08.1998r. w sprawie przepisów techniczno-budowlane dla lotnisk cywilnych (Dz. U. Nr 130, poz. 856), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 1.06.1998r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać morskie budowle hydrotechniczne i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 101, poz. 645), - Ministra Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 7.10.1997r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budowle rolnicze i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 132, poz. 877), - Ministra Obrony Narodowej z dnia 2.08.1996r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać obiekty budowlane nie będące budynkami, służące obronności Państwa oraz ich usytuowanie (Dz. U. Nr 103, poz.477), - Ministra Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 26.02.1996r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać skrzyżowania linii kolejowych z drogami publicznymi i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 33, poz. 144), - Ministra Łączności z dnia 21.04.1995r. w sprawie warunków technicznych zasilania energią elektryczną obiektów budowlanych łączności (Dz. U. Nr 50, poz. 271). Każde z wymienionych rozporządzeń na swój użytek określa pojęcia obiektów budowlanych, jak i pojęcia budowli w kontekście ich projektowania i budowy. Dlatego też zdaniem Sądu, skarżąca przykłada zbyt dużą wagę do unormowań rozporządzeń Ministra Infrastruktury z dnia 26.10.2005r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać telekomunikacyjne obiekty budowlane i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 219, poz. 1864), a zwłaszcza definicją telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawartą w § 3 pkt 2 w/w rozporządzenia, gdzie za taki obiekt uznaje się linię kablową podziemną, linię kablową nadziemną, kanalizację kablową, antenowe wieże, maszty i konstrukcje wsporcze, kontenery telekomunikacyjne oraz szafy kablowe. Dalsze przepisy tego rozporządzenia świadczą, że mają one bezpośredni związek z procesem budowlanym. Określenia obiektów budowlanych wymienione w tym rozporządzeniu podane są na potrzeby, m.in uzyskiwania pozwoleń na budowę na podstawie ustawy Prawo budowlane. Uzyskiwanie pozwolenia na budowę nie ma, zaś decydującego znaczenia dla zaliczenia danego obiektu do budowli w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. Tym samym definicja telekomunikacyjnego obiektu budowlanego zawarta w w/w rozporządzeniu, które zostało wydane w sprawie warunków technicznych, a nie ma znaczenia dla ustalenia pojęcia budowli dla celów podatkowych. Zaliczenie sieci telekomunikacyjnej do budowli powoduje, że podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości jest jej wartość. Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., podstawę opodatkowania dla budowli lub ich części stanowi wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczenia amortyzacji w tym roku, nie pomniejszana o odpisy amortyzacyjne. Ustalać wartość sieci telekomunikacyjnej należy więc na podstawie przepisów ustaw o podatkach dochodowych, regulujących amortyzację środków trwałych. Odsyłają one do wykazu stawek amortyzacyjnych, będącego załącznikiem do ustawy. W tym właśnie załączniku dokonany jest podział środków trwałych na podstawie symbolu Klasyfikacji Środków Trwałych. Linie (sieci) telekomunikacyjne są w tym wykazie ukryte pod nazwą "obiekty inżynierii lądowej i wodnej" (grupa 2) i sklasyfikowane w podgrupie 21. Ustalenie to pozwala twierdzić, że wartość linii (sieci) telekomunikacyjnej na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy przyjmować z ewidencji środków trwałych. Linia telekomunikacyjna jest budowlą, a zarazem środkiem trwałym, którego wartość jest określona zgodnie z przepisami regulującymi amortyzację. Ta właśnie wartość jest podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Dokonana wycena linii na potrzeby amortyzacji jest jednocześnie wyceną na potrzeby opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Wobec braku danych, o jakich mowa w art. 4 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l, na skutek nie złożenia przez podatnika tabel amortyzacji środków trwałych, za podstawę opodatkowania, prawidłowo organ przyjął wartość określoną przez stronę w deklaracji podatkowej, która stanowi sui genesis jej świadczenie co do wartości stanowiącej przedmiot opodatkowania, przy czym na rzetelność tego oświadczenia nie ma wpływu późniejsze złożenie przez skarżącą korekty deklaracji, gdy przyczyną złożenia korekty nie była wadliwość samego oświadczenia, ale dokonana przez podatnika zmiany oceny prawnej co do zasad opodatkowania przedmiotu opodatkowania. Odnośnie wniosku o zawieszenie postępowania przez pełnomocnika skarżącej należy wskazać, że Sąd na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił ten wniosek jako niezasadny, gdyż nie toczy się postępowania o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji. Sąd uznał, że zaskarżona decyzja pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.) orzekł o oddaleniu skargi.