I SA/Sz 658/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Zaremba, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Protokolant Karolina Borowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi I. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] r. 1. u c h y l a zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu Decyzją z dnia [...]r. o nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania I. B. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. o nr [...], odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł z tytułu sprzedaży w [...] r. nieruchomości, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy ww. decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu omawianej decyzji ostatecznej wskazano, że pismem z dnia [...]r., uzupełnionym w dniu [...]r., I. B. zwróciła się do organu podatkowego o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł z tytułu sprzedaży w [...] r. mieszkania położonego w Sz. przy ul. [...] oraz odsetek od tej zaległości, wskazując, że znajduje się w trudnej sytuacji i nie posiada żadnych środków finansowych na uregulowanie zadłużenia. Ponadto, podatniczka podała, że mieszkanie zmuszona była sprzedać aby spłacić długi powstałe wskutek bankructwa prowadzonej działalności gospodarczej; jej mąż jest zatrudniony na ¼ etatu i otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...] zł miesięcznie, natomiast ona sama nie pracuje z powodu choroby. W ocenie I. B., wskazane powyżej okoliczności, a także fakt, że posiada ona na utrzymaniu małoletnią córkę, nakazują uwzględnić jej wniosek o umorzenie zaległości podatkowej i odsetek od niej. W dalszym ciągu uzasadnienia omawianej decyzji wskazano, że w toku postępowania przeprowadzonego przez organ pierwszej instancji podatniczka wyjaśniła, że w dniu [...] r. wynajęła mieszkanie położone w Sz. przy ul.[...]. Opłaty za czynsz w kwocie [...] zł oraz rachunki za energię elektryczną, gaz i telefon ponoszą, według oświadczenia ww., jej rodzice. Małżonek I. B. wraz z córką mieszka u swoich rodziców i nie ponosi żadnych obciążeń związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego bowiem jego rodzice kupują wyżywienie i odzież, wspomagając w ten sposób utrzymanie wnuczki. Podatniczka wskazała też, że z powodu choroby psychicznej nie pracuje i utrzymuje się z pomocy udzielanej przez członków rodziny. Powyższe ustalenia i fakty, w ocenie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, nie stanowiły podstawy do zastosowania ulgi z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, co skutkowało wydaniem wskazanej na wstępie decyzji z dnia [...]r. o nr[...], odmawiającej umorzenia zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł od przychodu ze sprzedaży w [...] r. nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał w dalszym ciągu swojego rozstrzygnięcia, że od ww. decyzji strona odwołała się, podnosząc, że znajduje się w bardzo trudnej sytuacji finansowej, posiada zadłużenie u innych wierzycieli (Bank [...] – [...] zł, Hurtownia Papierosów – [...] zł, Bank [...] – [...] zł), a nadto choruje, co uniemożliwia jej pracę i zarobkowanie. W ocenie podatniczki, powołane przez nią okoliczności wskazują, że w jej przypadku zachodzi ważny interes podatnika i interes publiczny, uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej oraz odsetek od tej zaległości, albowiem nie posiada ona środków do życia. Dyrektor Izby Skarbowej po przeanalizowaniu ustalonego stanu faktycznego w sprawie, wskazaną na wstępie decyzją, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji, stając na stanowisku, że przychód ze sprzedaży nieruchomości jest dochodem jednorazowym i dodatkowym, a uiszczenie z tego tytułu podatku nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika, bowiem podatek ten nie jest pobierany z bieżących środków na utrzymanie. Po sprzedaży mieszkania I. B. dysponowała więc środkami pozwalającymi uregulować należność podatkową, jednak nie poczyniła w tym zakresie żadnych starań, przeznaczając uzyskane pieniądze na spłatę długów u innych wierzycieli, co, w ocenie organu, nie może skutkować przyznaniem ulgi przewidzianej w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto, organ odwoławczy podkreślił, że przepis art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej nie obliguje organów podatkowych do jego zastosowania na każdy wniosek podatnika uzasadniony jego trudną sytuacja finansową. Z kolei, odnosząc się do przedstawionej przez podatniczkę trudnej sytuacji życiowej (choroba, zadłużenie w banu, trudności finansowe) organ odwoławczy stwierdził, że okoliczności te nie zostały w toku postępowania przez stronę uwiarygodnione, a zatem nie mogą mieć wpływu na rozstrzygnięcie. W skardze na ww. decyzję ostateczną podatniczka wniosła o umorzenie zaległego podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Uzasadniając swój wniosek, skarżąca podtrzymała argumentację przedstawioną w toku postępowania i dodatkowo wskazała, że wskutek aresztowania małżonka pozostaje obecnie bez żadnego dochodu, albowiem pomimo choroby nie uzyskała prawa do świadczenia rentowego. Ponadto, jej sytuację bytową pogorszył także fakt śmierci jednego z rodziców (ojca) małżonka, którzy wraz z jej rodzicami łożyli na ich utrzymanie. Natomiast, z uwagi na chorobę matki, która opłacała koszty związane z wynajmem mieszkania, skarżąca musiała zrezygnować z dniem [...]r. z zajmowanego, wynajmowanego mieszkania. Następnie, podatniczka podała też, że otrzymała mieszkanie socjalne, którego nie jest jednak w stanie zagospodarować, z uwagi na konieczność poniesienia na ten cel nakładów. Mając na uwadze ww. sytuację, skarżąca zwróciła się o przyznanie świadczeń z pomocy społecznej. Odpowiadając na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie wskazując, że nie znajduje podstaw do zmiany zajętego w sprawie stanowiska. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 67 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Umorzenie zaległości podatkowych, czy też odsetek za zwłokę, jest zatem odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania i wobec generalnej zasady obowiązującego prawa podatkowego, jaką jest płacenie podatków, stanowi nadzwyczajny środek prawny. Decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie wskazanego powyżej przepisu mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego, o czym świadczy sformułowanie "organ podatkowy może...". Uznanie administracyjne jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracji publicznej na wybór konsekwencji prawnych powstania sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej. Organ podatkowy może więc, ale nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę. Uznanie to jest ograniczone kierunkowymi dyrektywami wyboru, jakimi są użyte w treści przepisu zwroty: ważny interes podatnika oraz interes publiczny. W świetle ukształtowanej w doktrynie i zaakceptowanej w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego koncepcji interpretacyjnej przepisów podatkowych, zbudowanych na zasadzie uznania administracyjnego i zawierających w swojej treści kierunkowe dyrektywy wyboru, stwierdzenie, że w sprawie występują okoliczności odpowiadające takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może, lecz nie musi, prowadzić do pozytywnego rozstrzygnięcia sprawy dla wnioskodawcy. Ocena, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie zaległości podatkowych, pozostawiona więc została swobodnemu uznaniu organu podatkowego i od jego woli, wyrażonej w uzasadnieniu decyzji, zależy skorzystanie z tej instytucji. Kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się zatem do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny oraz, czy w ramach swego uznania, nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych przypadków losowych nie jest on w stanie uregulować zaległości podatkowych. Przyjmuje się przy tym, że należy brać pod uwagę sytuację, w jakiej znajduje się podatnik w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie. Podkreślić należy, że kryterium ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego musi być w każdym wypadku indywidualnie ustalane przez organ w ramach prowadzonego postępowania podatkowego. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w rozpoznawanej sprawie, w przekonaniu Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, organ odwoławczy nie uwzględnił całokształtu okoliczności faktycznych, mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny albowiem nie przeanalizował i nie odniósł się w sposób wystarczający do faktu, że podatniczka choruje i wymaga leczenia psychiatrycznego. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem zaprezentowanym w zaskarżonej decyzji, że okoliczność ta nie została przez stronę uwiarygodniona albowiem w aktach sprawy znajduje się zaświadczenie lekarskie z dnia [...] r. wystawione z przez psychiatrę Z. P., z którego wynika, że podatniczki rozpoznano min.: przebytą reakcję paranoidalną. Ponadto, pomimo wskazywania przez podatniczkę na jej bardzo trudną sytuację finansową spowodowaną brakiem jakichkolwiek dochodów, w toku prowadzonego postępowania podatkowego, nie ustalono, czy faktycznie korzysta ona ze świadczeń pomocy społecznej, co, w sprawie zastosowania ulgi podatkowej, jest bardzo istotne. Mając na uwadze powyższe, stwierdzić zatem również należy, że wydanie zaskarżonej decyzji nie zostało poprzedzone prawidłowo, z zachowaniem obowiązujących przepisów, przeprowadzonym postępowaniem, zmierzającym do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz wyczerpującego zgromadzenia dowodów, w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek przewidzianych w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z art. 122 i art. 187 § 1 tej ustawy. Z powyższych względów uznając, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów proceduralnych, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), orzekł jak w sentencji, uchylając także decyzję organu pierwszej instancji na zasadzie art. 135. O niewykonalności decyzji Sąd orzekł na podstawie art. 152 ww. ustawy.