I SA/Sz 659/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 listopada 2013 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 7 maja 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości w podatku od nieruchomości za okres od stycznia do grudnia 2007 r. wraz z odsetkami I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 7 maja 2013 r. w sprawie nr [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 107 § 1, art. 108, art. 116 Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpoznaniu sprawy z odwołania M. K. i M. B. od decyzji z dnia 21 listopada 2012r. znak: [...] wydanej z upoważnienia Prezydenta Miasta orzekającej o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu M. K. i M. B. za zaległości w podatku od nieruchomości N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji za okres od stycznia do grudnia 2007r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję podatkowego organu pierwszej instancji. Zasadnicze ustalenia faktyczne przedstawiają się następująco: decyzją z dnia 21 listopada 2012r. znak: [...] wydaną z upoważnienia Prezydenta Miasta orzeczono o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu M. K. i M. B. za zaległości w podatku od nieruchomości N. Spółka z o.o. w likwidacji za okres od stycznia do grudnia 2007r. wraz z odsetkami liczonymi na dzień 21.11.2012r. w kwocie (po zaokrągleniu) [...] zł, według wyliczenia wysokość zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości N. Spółka z o.o. w likwidacji za okres od 01/2007 do 12/2007 w kwocie [...] zł oraz odsetki za zwłokę liczone na dzień wydania niniejszej decyzji w kwocie [...] zł, płatne w terminie 14 dni. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie podatkowy organ pierwszej instancji wyjaśnił, że N. Spółka z o. o. w likwidacji poprzednio N. Spółka z o.o. w okresie od stycznia do grudnia 2007 roku była na podstawie umowy najmu z dnia 22.07.2005r. posiadaczem zależnym nieruchomości położonej w [...] przy ul. [...], zatem stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych była podatnikiem podatku od nieruchomości. Postanowieniem z dnia 27.02.2007 r. zostało wszczęte postępowanie podatkowe w sprawie określenia stronie zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2005-2007, decyzją z dnia 12.04.2007 r. organ podatkowy określił spółce wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007 w kwocie [...] zł. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, w którym wniósł o jej uchylenie. SKO decyzją z dnia 16.08.2007 r. znak: [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Zobowiązanie to nie zostało uregulowane przez podatnika. Postanowieniem Nr [...] z dnia 29.06.2011 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego będący organem egzekucyjnym umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Wobec powyższego Prezydent Miasta wszczął postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od nieruchomości Spółki N. za okres od 01/2007 do 12/2007 wraz z odsetkami i kosztami egzekucji, i postanowieniami z dnia 18.05.2012 r. w stosunku do M. B. oraz z dnia 31.05.2012 r. w stosunku do Pani M. K. (poprzednio O.). Następnie w dniu 18.09.2012 r. organ podatkowy postanowieniem znak postanowił prowadzić jedno wspólne postępowanie w przedmiotowej sprawie. Decyzję organu pierwszej instancji wydano w oparciu o art. 107 § 1 ustawy ordynacja podatkowa i zgodnie z art. 116 § 1 tej ustawy. W ocenie organu dyspozycja art. 116 § 1 ordynacji podatkowej została wypełniona, gdyż M. B. i M. K. w okresie, za który powstały przedmiotowe zaległości, tj. styczeń - grudzień 2007 r., pełnili funkcję członków zarządu N. Spółka z o.o., czego potwierdzeniem są dane zawarte w odpisie pełnym Krajowego Rejestru Sądowego Nr [...] wg stanu na dzień 06.09.2011 r. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem pełnomocnika M. K. co do tego, że osoba ta nigdy nie podejmowała czynności z zakresu zarządzania spółką, nie reprezentowała spółki przed organami administracji i sądami, a jej rola sprowadzała się jedynie do podpisania rocznego sprawozdania za 2003 rok. W ocenie organu twierdzenia te stoją, w sprzeczności z zebranym przez organ podatkowy materiałem dowodowym w postaci kopii sprawozdania finansowego spółki z o.o. N. za okres 01.01 - 31.12.2004 r., złożonej w Sądzie Rejonowym w dniu 25.07.2005 r. podpisanej miedzy innymi przez M. K., uchwałą z dnia 15.05.2006 r. zatwierdzającą roczne sprawozdanie finansowe jednostki za 2005 r. Ponadto organ zwrócił uwagę, że w umowie sprzedaży udziałów zawartej w dniu 24.07.2007r. pomiędzy M. K. a V. N. znajduje się oświadczenie, że wpisy w rejestrze sądowym są aktualne. W tej sytuacji uchwała Walnego Zgromadzenie Wspólników Spółki nr [...] z dnia 25 marca 2008r. i dokonane w dniu 15.07.2008r. wykreślenie M. K. z funkcji członka zarządu nie miały wyłącznie charakteru uporządkowania stanu prawnego jak podnosi strona. W odwołaniu od powyższej decyzji M. B. wniósł o jej uchylenie i wstrzymanie jej wykonalności, gdyż podatkowy organ pierwszej instancji naruszył szereg przepisów Ordynacji podatkowej, bowiem pełnił on wprawdzie w okresie styczeń-grudzień 2007r. funkcję członka zarządu Spółki N., jednak spółka była wówczas w pełni wypłacalna. W marcu 2009r. otwarto postępowanie likwidacyjne, w którym Gmina zaniechała zgłoszenia swoich wierzytelności, co uniemożliwia jej zgodnie z Kodeksem spółek handlowych dochodzenia swoich roszczeń. Ponadto, wskazał, że 19 marca 2008r. wydana została decyzja o rozłożeniu zaległości na raty, która była realizowana, a pismem z dnia 28 stycznia 2013r. M. B. wystąpił o przeprowadzenie dowodu z tej decyzji w celu wykazania, że do czasu pełnienia przez niego funkcji członka zarządu dokonywane były wpłaty zgodnie z harmonogramem. M. K. w odwołaniu od decyzji wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i o umorzenie postępowania bądź ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, gdyż narusza ona szereg przepisów Ordynacji podatkowej, poprzez to, że na podstawie art. 202 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), dalej k.s.h., M. K. w 2007r. nie była członkiem zarządu Spółki, gdyż jej mandat wygasł. Ponadto, w razie odmiennego założenia stwierdziła, że decyzja dotyczy okresu, w którym spółka była wypłacalna i nie istniały powody zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego. Gmina nie zgłosiła w odpowiednim czasie swoich wierzytelności w postępowaniu likwidacyjnym. Zdaniem odwołującej organ nie odniósł się do wszystkich argumentów i dowodów w sprawie, w szczególności zmierzających do ustalenia czy istniały podstawy do zgłoszenia upadłości spółki. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało na treść art. 107 do 119 ordynacji podatkowej i podniosło, że przedmiotowe zaległości powstały z niezapłaconego w terminie podatku od nieruchomości za 2007r. ciążącego na N. Spółka z o.o., w której M. B. i M. K. pełnili funkcję członka zarządu. Przedmiotowe postępowanie zostało wszczęte po upływie terminu płatności podatku od nieruchomości za 2007r., do którego zapłaty zobowiązana była Spółka N. Spółka, o czym świadczą postanowienia z dnia 18 i 31 maja 2012r. doręczone stronom odpowiednio w dniu 28 maja 2013r. i w dniu 5 czerwca 2013r., jak również po wydaniu ostatecznej decyzji z dnia 12.04.2007r. w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2007r. Ze względu na upływ czasu, SKO rozważyło kwestię przedawnienia i wskazało, że przepis art. 70 § 1 ordynacji podatkowej nie będzie miał w sprawie zastosowania ze względu na przepis szczególny, to jest art. 118 § 1 i 2 ordynacji podatkowej normujący w sposób odmienny zagadnienie przedawnienia w przypadku odpowiedzialności osób trzecich. W ocenie SKO nie ma także podstaw, aby zakwestionować kwotę zaległości, gdyż wprawdzie wydano decyzję z dnia 19 marca 2008r. o rozłożeniu zaległości podatkowej na raty, to jednak z pisma podatkowego organu pierwszej instancji z dnia 12.03.2013r. uzyskanego w wyniku uzupełniającego postępowania dowodowego, wynika, że raty określone w decyzji dotyczące zobowiązania za 2007r. nie były wpłacane. Odwołujący nie złożył na tę okoliczność żadnych dowodów wnosząc o ich przeprowadzenie Kolegium, które uzyskało powołane pismo. Badając kolejne przesłanki uprawniające do wydania zaskarżonej decyzji, SKO wskazało na treść postanowienia z dnia 29 czerwca 2011 r. Urzędu Skarbowego w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego z powodu bezskuteczności egzekucji oraz na złożone przez organ pierwszej instancji w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego tytuły wykonawcze wskazane w postanowieniu odnoszące się do podatku od nieruchomości Spółki za 2007r. Zdaniem organu drugiej instancji członkowie zarządu objęci zaskarżoną decyzją nie wykazali, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; i nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Kolegium podniosło także, że członkowie spółki nie tylko nie wykazali powyższego, ale jeszcze dobitnie temu zaprzeczyli twierdząc, że wystąpienie o powyższe mijało się z celem, ponieważ Spółka znajdowała się w 2007r. w dobrej kondycji finansowej i brak było podstaw do ogłoszenia upadłości. Jednakże kwestia kondycji finansowej spółki czy też posiadanie przez nią środków w czasie nie płacenia przez nią zobowiązań podatkowych nie chroni członków zarządu takiej spółki od ponoszenia przez nią odpowiedzialności na podstawie art. 116 ordynacji podatkowej. SKO podniosło także, że członkowie zarządu odwołujący się od decyzji nie wykazali także tego, aby spółka posiadała mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przeciwnie twierdzą oni, że to w roku podatkowym, którego dotyczy zaległość podatkowa i kiedy to pełnili funkcję członka zarządu, a nie obecnie, nie dokonywano wpłat podatku chociaż Spółka posiadała stosowane środki. Wskazując na treść dokumentów znajdujących się w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz na treść przepisów art. 201 § 4 k.s.h., art. 201 § 3 k.s.h., treść art. 202 § 2 k.s.h. SKO uznało, iż brak dowodów w sprawie na to, aby M. K. została powołana do funkcji członka zarządu na rok. Gdyby tak było, a jej mandat wygasłby w 2004r., to wspólnicy spółki nie podejmowaliby uchwały o jej odwołaniu w 2008 r., jak również nie podpisywałaby ona w 2004 i 2006 roku dokumentów Spółki ze wskazaniem, że jest członkiem zarządu spółki. Wobec powyższego SKO stwierdziło, że spełnione zostały w sprawie przesłanki i brak jest przeszkód do zastosowania wobec stron postępowania art. 116 ordynacji podatkowej. M. B. skargą wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, zaskarżył powyższą decyzję w całości wnosząc o uchylenie w całości decyzji Organu pierwszej i drugiej instancji, oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie przepisów prawa materialnego art. 116 § 1-2 ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż dobra kondycja finansowa spółki nie chroni przed odpowiedzialnością członków zarządu, - naruszenie przepisów postępowania art. 191 ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę materiału dowodowego, - naruszenie przepisów postępowania art. 187 ordynacji podatkowej, poprzez nieprzeprowadzenie w całości postępowania dowodowego oraz nierozpatrzenie całości materiału dowodowego, - naruszenie przepisów postępowania art. 122 ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu prawidłowości przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki N. Spółka z o.o., - naruszenie przepisów postępowania art. 122 i 188 ordynacji podatkowej, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na nieprzeprowadzeniu dowodów wnioskowanych przez skarżącego pismem z dnia 28 stycznia 2013 r., - naruszenie przepisów postępowania art. 125 ordynacji podatkowej, poprzez jego niezastosowanie i niezgłoszenie wierzytelności organu w toku postępowania likwidacyjnego spółki, - błąd w ustaleniach faktycznych polegający na nieuzasadnionym przyjęciu, iż członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości. W uzasadnieniu skarżący przede wszystkim wskazał, że funkcję członka Zarządu N. sp. z o.o. pełnił do marca 2009 r., wykreślenie jego - jako członka zarządu - z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nastąpiło w dniu 27 marca 2009 r., co potwierdza znajdujące się w aktach sprawy ogłoszenie z MSiG. Dnia 2 marca 2009 r. otwarte zostało postępowanie likwidacyjne spółki. Ogłoszenie o możliwości zgłaszania swoich wierzytelności ukazało się w Monitorze Sądowym i Gospodarczym nr [...] poz. [...] z dnia 13 lipca 2009 r. Po dokonaniu podziału między wspólników pozostałego po likwidacji majątku spółka N. sp. z o. o. została wykreślona z KRS na mocy prawomocnego postanowienia z dnia 22 kwietnia 2010 r. Zdaniem skarżącego wydanie decyzji przez organ pierwszej i drugiej instancji w zakresie ustalającym jego odpowiedzialność za zobowiązania spółki, nastąpiło z naruszeniem art. 116 ustawy ordynacja podatkowa, gdyż w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu spółka była w pełni wypłacalna i na bieżąco regulowała swe zobowiązania. W czasie trwania kadencji skarżącego nie toczyło się żadne postępowanie egzekucyjne i nie istniały podstawy do ogłoszenia upadłości spółki. Nadto, co znajduje także potwierdzenie w aktach postępowania, istniała realna szansa na zaspokojenie wierzycieli, albowiem likwidowana spółka była w dobrej kondycji finansowej. Z dokumentacji księgowej, dotyczącej roku 2007 wynika, iż spółka posiadała środki trwałe o wartości ponad [...] zł, kapitał zapasowy wynosił [...] zł, zaś roczny przychód ze sprzedaży usług i towarów wynosił prawie [...] zł. Jak wynika z informacji dodatkowej, w roku 2007 "nie istniały poważne zagrożenia dla dalszego funkcjonowania spółki". Powyższe oznacza, iż majątek spółki był wystarczający do pokrycia wszelkich zobowiązań. Brak zatem było przesłanek umożliwiających wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, albowiem w czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego, zobowiązania spółki były realizowane, zaś kondycja finansowa była na tyle dobra, że generowała zyski, zaś zakończone postępowanie likwidacyjne zakończono poprzez podział pozostałego po likwidacji majątku. Bilans likwidacyjny spółki, sporządzony na dzień 1 marca 2009 r. wskazywał na istnienie aktywów - środków trwałych, zapasowych oraz należności krótkoterminowych w wysokości około [...] zł. W czasie pełnienia funkcji członka zarządu przez skarżącego, stan majątkowy spółki nie uzasadniał wniosku o ogłoszenie upadłości, czego dowodem jest także fakt, iż udało, się zbyć wszystkie udziały w spółce osobie trzeciej. Brak jest zatem podstaw prawnych do przypisania skarżącemu odpowiedzialności za ewentualne długi spółki. Ponadto skarżący podniósł, iż w kwestii przedmiotowej zaległości podatkowej, organ dnia 19 marca 2008 r. wydał decyzję o rozłożeniu zaległości podatkowej na 24 raty płatnych zgodnie z harmonogramem ustalonym w przedmiotowej decyzji. W toku postępowania skarżący wskazywał, iż do końca pełnienia funkcji członka zarządu ustalone w ww. decyzji raty były regulowane na bieżąco, o czym świadczy aktualna wysokość zaległości podatkowej ustalonej przez organ w stosunku do wysokości ustalonej w decyzji z dnia 19 marca 2008 r. Z uwagi na fakt, iż skarżący od chwili odwołania go z funkcji członka zarządu pozbawiony był możliwości wglądu w dokumentację spółki i nie posiada żadnej dokumentacji spółki, w dniu 28 stycznia 2013 r. złożył wniosek o zobowiązanie Prezydenta Miasta do przedłożenia decyzji oraz wskazania w jaki sposób dokonywana była ratalna spłata zobowiązania. Skarżący zamierzał w ten sposób udowodnić, iż w okresie pełnienia przez niego funkcji spłata ratalna była regulowana w terminie. Organ drugiej instancji nie przeprowadził postępowania w powyższym zakresie, opierając się jedynie na piśmie organu pierwszej instancji z dnia 12 marca 2013 r., w którym wskazano, iż raty określone w decyzji dotyczącej zobowiązania za 2007 r. nie były wpłacane, pomimo tego, że wysokość zobowiązania wydanego w niniejszym postępowaniu i decyzji o rozłożeniu na raty są różne. Zdaniem skarżącego pisma z dnia 12 marca 2013 r. nie można traktować jako pełnego wywiązania się przez Prezydenta Miasta z zobowiązania nałożonego przez organ drugiej instancji. Nadto skarżący wskazał na treść art. 287 § 1 k.s.h. i podniósł, że pomimo ogłoszenia o wszczęciu postępowania likwidacyjnego i wezwania do zgłoszenia wierzytelności, Gmina Miasto zaniechała zgłoszenia swej wierzytelności. Nie sposób zatem jego zdaniem obarczać skutkami zaniechania zgłoszenia wierzytelności przez Gminę Miasto skarżącego jako byłego członka zarządu spółki, który nie miał realnego wpływu na zarządzanie spółką, jak i na zaspokojenie wierzycieli w ramach postępowania likwidacyjnego, gdy istniała realna możliwość zaspokojenia lub zabezpieczenia ich interesów w toku postępowania likwidacyjnego. Ponadto podniósł, iż organ nie podjął próby ustalenia istnienia złożonych przez spółkę depozytów w trybie przewidzianym art. 285 k.s.h. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy.) Sprawując kontrolę we wskazanym zakresie, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest odmienna ocena skarżącego i organu spełnienia przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b ordynacji podatkowej. Skarżący wskazuje, że w momencie powstania zobowiązania podatkowego sytuacja majątkowa spółki nie uzasadniała w ogóle konieczności składania wniosku o ogłoszenie upadłości. Organy podatkowe natomiast stanęły na stanowisku, że: "kwestia kondycji finansowej spółki, czy też posiadanie przez nią środków w czasie nie płacenia przez nią zobowiązań podatkowych nie chroni członków zarządu takiej spółki od ponoszenia przez nią odpowiedzialności na podstawie art. 116 ordynacji podatkowej". Przede wszystkim zatem wskazać należy na treść art. 116 ordynacji podatkowej, stosownie do którego a zaległości podatkowe, tu: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, chyba że członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Wywody w kwestii odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością rozpocząć jednak należy od przytoczenia uregulowania art. 107 § 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 powołanej ordynacji (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 tego artykułu zaś wynika, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za: 1) podatki nie pobrane oraz pobrane, a nie wpłacone przez płatników lub inkasentów, 2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, 3) nie zwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek, 4) koszty postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność osób trzecich jest więc instytucją prawną wiążącą skutki istnienia zobowiązania podatkowego z podmiotem innym niż podatnik, a zatem ma charakter wyjątkowy i może ją generować wyłącznie przepis ustawy. Przepis art. 116 § 1 ustawy ordynacja podatkowa wskazuje, kto odpowiada za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością ustanawiając w tym zakresie regułę i wyjątki. Regułą jest więc solidarna odpowiedzialność członków zarządu (z uwzględnieniem § 2) za zobowiązania podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy członek zarządu wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo, że nie zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja jest możliwa. Aby zaistniała prawna możliwość orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - organ podatkowy jest obowiązany wykazać jedynie okoliczność pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Wobec umorzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec N. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji z siedzibą w [...], postanowieniem z dnia 29 czerwca 2011 roku z powodu bezskuteczności egzekucji, spełnienie tej przesłanki w przedmiotowej sprawie należy uznać za spełnione. Odnośnie M. B., nie jest także przedmiotem sporu kwestia pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upływał termin płatności zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości za 2007 rok, skoro, skarżący sam wskazuje, że pełnił tę funkcję do marca 2009 roku. Podkreślić jednak należy, że skarżący konsekwentnie zarówno postępowaniu przed organem pierwszej, jak i drugiej instancji twierdził, że sytuacja majątkowa i finansowa spółki w 2007 roku nie uzasadniała w ogóle zgłoszenia upadłości, ogłoszenie upadłości spółki nie nastąpiło, a została ona zlikwidowana, w toku postępowania likwidacyjnego zostały zaspokojone zgłoszone w terminie wierzytelności, a pozostały majątek został podzielony pomiędzy wspólników. Tym samym skarżący wskazywał na zaistnienie przesłanki egzoneracyjnej o jakiej mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a i b. Jeżeli bowiem uwolnienie członka zarządu z odpowiedzialności może nastąpić zarówno w sytuacji, gdy istniały podstawy do zgłoszenia upadłości, bądź wszczęcia postępowania układowego i wniosek ten został we właściwym czasie zgłoszony, czy wszczęto postępowanie układowe, oraz w sytuacji, gdy wprawdzie wniosku nie zgłoszono i nie wszczęto postępowania układowego, jednak nastąpiło to bez winy członka zarządu, to tym bardziej uwolnienie z takiej odpowiedzialności nastąpi, gdy członek zarządu wykaże, że w czasie, gdy pełnił obowiązki członka zarządu nie było w ogóle podstaw do zgłaszania wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczynania postępowania układowego. Wobec powyższego nie można podzielić poglądu wyrażonego przez organ drugiej instancji co do tego, że sytuacja majątkowa i finansowa spółki w 2007 roku nie ma znaczenia, jako że nie chroni członków zarządu od ponoszenia odpowiedzialności z art. 116 ordynacji podatkowej. Sytuacja finansowa i majątkowa spółki ma znaczenie dla oceny czy istniały obiektywne podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie odpowiedzialności, bądź wszczęcia postępowania układowego. Dopiero po dokonaniu wstępnej oceny, że sytuacja taka zaistniała, można przejść do oceny zachowań członków zarządu jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) bądź b) ordynacji podatkowej. Nie można przystępować do badania czy wniosek o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego nastąpiły we właściwym czasie, czy do badania winy członka zarządu w niezgłoszeniu takiego wniosku czy wszczęciu postępowania układowego w sytuacji, gdy nie wystąpiły podstawy do zainicjowania tych postępowań. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni zgadza się z poglądem wyrażonym w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2008 roku w sprawie II FPS 3/08, gdzie wskazano, iż członek zarządu spółki również po zakończeniu pełnienia tej funkcji może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, jeżeli wykaże w postępowaniu podatkowym, że w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu nie było podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, lub postępowania układowego, orzeczenie opublikowane w bazie orzeczeń CBOiS. Tymczasem w rozpoznawanej sprawie, jak już powyżej wskazano organy podatkowe kwestii tej nie rozpatrywały, organ drugiej instancji jedynie ogólnie wskazał, że nie ma ona znaczenia dla odpowiedzialności członków zarządu. Zdaniem sądu takie postępowanie stanowi naruszenie zarówno prawa materialnego – nie zbadano przesłanki istnienia podstaw do ogłoszenia upadłości bądź wszczęcia postępowania układowego, czym naruszono dyspozycję art. 116 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, jak i prawa procesowego, gdyż nie przeprowadzono postępowania dowodowego na powyższą okoliczność i nie oceniono dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a dotyczących sytuacji finansowej spółki w czasie powstania przedmiotowych zaległości podatkowych, czym naruszono art. 187 § 1 ordynacji podatkowe. Ponadto nieustosunkowując się do wniosku dowodowego M. K. zawartego w piśmie z dnia 29 czerwca 2012 roku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o upadłość w czasie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, naruszono normę z art. 210 § 4 ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit.a) i c) p.p.s.a. sąd uchylił zaskarżoną decyzję. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ podatkowy oceni zawarte w aktach sprawy dokumenty finansowe spółki celem ustalenia czy w momencie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2007 rok sytuacja majątkowa i finansowa spółki N. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością uzasadniała zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania układowego. O ile materiał dowodowy zaczerpnięty z Krajowego Rejestru Sądowego okaże się niewystarczający, organ rozważy możliwość przeprowadzenia dowodów znajdujących się w aktach sprawy o rozłożenie należności na raty zakończonej decyzją z dnia 19 marca 2008 roku. W razie konieczności organ rozważy także kwestię przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, a w razie negatywnego stanowiska w tym przedmiocie, zawrze uzasadnienie tej kwestii w decyzji. Organ zbada także kwestię wysokości zobowiązania podatkowego w kontekście wskazywanej przez skarżącego różnicy w wysokości zobowiązania podatkowego za 2007 roku pomiędzy zaskarżoną decyzją a decyzją w dnia 19 marca 2008 roku o rozłożeniu należności na raty i rozważy konieczność wystąpienia Prezydenta Miasta o uzupełnienie informacji z dnia 12 marca 2013 roku. Orzeczenie o kosztach oparte zostało na treści art. 200 p.p.s.a., stosownie do którego w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Na koszty powyższe złożyły się: opłata od skargi w kwocie [...] zł, wynagrodzenie pełnomocnika określone stosownie do treści § 14 ust. 21 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.), w kwocie 240 zł oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.