I SA/Sz 694/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi "E." Spółka z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 czerwca 2012 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] wydaną z powołaniem się na przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwanej dalej "O.p.") w związku z art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1 i art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm., zwanej dalej "ustawą"), Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...] r. określającą "E" Spółce z o.o. z siedzibą w S (zwanej dalej: Spółka) zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2007 r. w wysokości [...] zł. Jak wynika z akt sprawy, Spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 rok, złożonej do Burmistrza Miasta i Gminy , wykazała grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m² oraz budynki mieszkalne o powierzchni [...] m². Organ podatkowy pierwszej instancji wezwał Spółkę do złożenia korekty ww. deklaracji w części dotyczącej budynku, informując jednocześnie, że z wypisu ewidencji gruntów i budynków wynika, że na działce położonej w Ł nr [...] są posadowione budynki niemieszkalne, a nie jak wykazano w złożonej deklaracji –budynki mieszkalne. Spółka nie skorygowała złożonej deklaracji. Postanowieniem z dnia [...]r. organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2007-2011 i 2012. Spółka wyjaśniła, że budynek pełni wyłącznie funkcje mieszkalne – budynek służy realizacji celów socjalnych i przedłożyła akt notarialny z dnia [...]., odpis księgi wieczystej z dnia [...]r. oraz zdjęcia budynku. Decyzją z dnia [...]r. Burmistrz określił Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2007 rok w wysokości [...] zł przyjmując jako podstawę opodatkowania grunty (o powierzchni [...] m²) i budynki (o powierzchni [...] m²) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania, Spółka zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 § 1 O.p. przez rozstrzygnięcie wszelkich wątpliwości w sprawie na niekorzyść podatnika, 2) art. 122 O.p. przez niepodjęcie przez organ działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności w zakresie ustalenia funkcji użytkowej budynku, 3) art. 124 O.p. w związku z art. 210 § 4 O.p. przez niewyjaśnienie jakimi przesłankami kierował się organ przy wydaniu decyzji, brak uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, 4) art. 180 § 1 O.p. w związku z art. 187 § 1 O.p. przez niewykorzystanie w sprawie wszystkich możliwości dowodowych, oparcie się przy ustaleniu przesłanek zwolnienia od podatku od nieruchomości wyłącznie na zapisach zawartych w ewidencji gruntów i budynków, a nadto poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie ustalania funkcji użytkowej budynku, 5) art. 191 O.p. przez niezgromadzenie w sprawie pełnego materiału dowodowego, 6) art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, poprzez przyjęcie, że samo posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości każdorazowo decyduje o konieczności zastosowania stawek opodatkowania jak dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, 7) art. 5 ust. 1 pkt 2 lit a w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit b ustawy, przez opodatkowanie budynku mieszkalnego stawkami od budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. W uzasadnieniu odwołania Spółka, powołując się na orzecznictwo, podniosła, że kwalifikując sporny budynek dla potrzeb opodatkowania podatkiem od nieruchomości, organ podatkowy powinien posiłkować się kryterium funkcjonalnym, tj. faktycznym zaspokajaniem potrzeb mieszkaniowych. Nadto Spółka zwróciła uwagę, że z przedłożonych w sprawie dokumentów (akt notarialny, wypis z księgi wieczystej) wynika, że przedmiotowy budynek jest budynkiem mieszkalnym. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, powołując się na treść art. 5 ust. 1 pkt 2, 5 ust. 3 ustawy dotyczący określania stawek podatku od nieruchomości oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, wyjaśniający znaczenie zwrotu "budynki, budowle i grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej", że fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntów i budynków oznacza ich związek z działalnością gospodarczą bez żadnych dodatkowych warunków. Podnosząc, że bezspornym w sprawie jest fakt posiadania przez Spółkę statusu przedsiębiorcy oraz użytkownika wieczystego gruntu i budynku położonego w Ł przy ul. S, na działce nr [...], organ odwoławczy uznał za właściwe opodatkowanie posiadanych nieruchomości stawkami najwyższymi określonymi w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b ustawy. Dalej organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240 poz. 2027 ze zm.) podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ ten wskazał, że ze znajdującego się w aktach sprawy wypisu z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostę Powiatu wynika, iż Spółka jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej działki gruntowej o numerze geodezyjnym [...] o powierzchni [...] m² położonej w Ł przy ul. S , oznaczonej jako "inne tereny zabudowane" (§ 68 ust. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków -Dz. U. z 2001 r. Nr 38, poz. 454)– symbol Bi; na działce nr [...]posadowiono budynek, którego funkcja oznaczona jest w kartotece budynków jako "inne niemieszkalne" (§ 65 ust. 1 pkt 10 ww. rozporządzenia). Organ odwoławczy stwierdził w uzasadnieniu decyzji, że posiadanie budynku przez przedsiębiorcę oraz ewidencja gruntów i budynków, potwierdzają, iż przedmiotowa nieruchomość nie może być uznana za mieszkalną. Na prawidłowość takiego stanowiska nie mają, zdaniem organu, wpływu dane zawarte w akcie notarialnym nabycia oraz w księdze wieczystej nieruchomości, określające, że jest to budynek wolnostojący mieszkalno-wypoczynkowy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło również, że w sprawie nie zostały naruszone przepisy regulujące zasady gromadzenia materiału dowodowego, a uzasadnienie decyzji odpowiada wymogom art. 210 § 4 O.p. W kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na opisaną wyżej decyzję, Spółka zarzuciła: 1) rażące naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik postępowania, tj. art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy, przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że samo posiadanie przez przedsiębiorcę nieruchomości każdorazowo decyduje o konieczności zastosowania stawek opodatkowania właściwych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczych oraz zajętych na prowadzenie takowej działalności, 2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 122 O.p., przez niepodjęcie działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w szczególności w zakresie ustalenia funkcji użytkowej budynku i przyjęcie, że wyłącznie zapisy ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatku. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji o poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Istota sporu w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie jaką stawkę podatku należy zastosować do posiadanego przez E Spółkę z o.o. z siedzibą w S w 2007 roku budynku ("budynku wolnostojącego mieszkalno – wypoczynkowego"), ujawnionego w ewidencji gruntów i budynków, zakwalifikowanego do kategorii "inne niemieszkalne", położonego w Ł na gruncie posiadającym symbol użytku Bi ("inne tereny zabudowane"). Poza sporem pozostaje kwestia opodatkowania gruntów oraz okoliczność posiadania przez stronę statusu przedsiębiorcy. W wyniku oceny legalności zaskarżonej decyzji, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.), zwanej dalej "ustawą", w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Stosownie do przepisu art. 1a ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie "budynek" oznacza obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przepis art. 5 ust. 1 ustawy stanowi, że rada gminy, w drodze uchwały, określa wysokość stawek podatku od nieruchomości, z tym że stawki nie mogą przekroczyć rocznie: 1) od gruntów: a) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków - 0,69 zł od 1 m2 powierzchni, b) pod jeziorami, zajętych na zbiorniki wodne retencyjne lub elektrowni wodnych - 3,65 zł od 1 ha powierzchni, c) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego - 0,34 zł od 1 m2 powierzchni; 2) od budynków lub ich części: a) mieszkalnych - 0,57 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, b) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej – 18,60 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, c) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym - 8,66 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, d) zajętych na prowadzenie działalności w zakresie udzielania świadczeń zdrowotnych – 3,75 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej, e) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego – 6,23 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej; 3) od budowli - 2% ich wartości określonej na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 3 i ust. 3-7. Kwalifikacja budynku do określonej kategorii jest niezbędna w celu ustalenia właściwej stawki opodatkowania. Zatem koniecznym staje się wyjaśnienie znaczenia zwrotu "budynek mieszkalny" oraz, mając na uwadze okoliczność posiadania przedmiotowych nieruchomości przez Spółkę, będącą przedsiębiorcą, wyjaśnienie znaczenia zwrotu "budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej". Znaczenie drugiego z podanych wyżej zwrotów wyjaśnia ustawodawca w przepisie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Stosownie do tego przepisu, użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznaczają grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Ustawodawca nie wyjaśnił znaczenia zwrotu "budynek mieszkalny" w przepisach ustawy, choć posługuje się nim dla potrzeb określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (art. 5 ustawy). Wskazać w tym miejscu należy, że niższa stawka podatku od nieruchomości związana jest z posiadaniem "budynku mieszkalnego", i znaczenie tego określenia jest istotne dla rozstrzygnięcia sporu, co do zastosowanej przez organy podatkowe stawki podatku od posiadanego przez Skarżącą budynku - w ramach dokonywanej przez Sąd oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Przepisem znajdującym się poza regulacją ustawy podatkowej, a mającym istotne znaczenie dla wymiaru podatku od nieruchomości jest ponadto art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027 ze zm., zwanej dalej "P.g.k."). Zgodnie z tym przepisem, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej i gospodarki nieruchomościami stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W związku z tym opodatkowanie budynku lub jego części stawką podatku przewidzianą dla budynków mieszkalnych jest możliwe, jeżeli w ewidencji gruntów i budynków budynek określony został jako mieszkalny. W rozpoznawanej sprawie, co jest okolicznością bezsporną, posiadany przez Spółkę, położony w nadmorskiej miejscowości Ł budynek został ujawniony w ewidencji budynków i gruntów jako budynek niemieszkalny. Zdaniem Sądu, zatem słusznie, uznał organ podatkowy za prawidłowe ustalenie charakteru spornego budynku w oparciu o dane tam zawarte. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy powołał się na art. 21 P.g.k., na dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, dlatego też za nieuzasadniony należało uznać zarzut naruszenia przez organy orzekające w sprawie, art. 1a ust.1 pkt 3 ustawy. Jak wynika ze znajdującego się w aktach sprawy wydruku z rejestru przedmiotowych gruntów (wyciągu z kartoteki budynków - k. 24 akt administracyjnych), zaewidencjonowanemu w niej spornemu budynkowi przypisano funkcje: "inne niemieszkalne". Odnosząc się do argumentów podniesionych w skardze – z powołaniem się także na orzecznictwo sądów administracyjnych – należy stwierdzić, że argumenty te odnoszą się do sytuacji, gdy budynek nie jest wpisany do ewidencji gruntów i budynków. W takim wypadku – jak słusznie zauważyła Skarżąca – organy podatkowe mają obowiązek przeprowadzić postępowanie dowodowe dla ustalenia rzeczywistej funkcji budynku. Jeżeli jednak budynek jest wpisany w ewidencji, to dane z ewidencji są dla organu podatkowego wiążące, przy ustalaniu podatku od nieruchomości. Zasada ta potwierdzona została w wielu orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, m.in. w uchwale siedmiu sędziów tego Sądu z 27.04.2009 r. II FPS 1/09 oraz w wyrokach z: 22.09.2009 r. II FSK 542/08, 20.05.2010 r. II FSK 63/09, 27.05.2010 r. II FSK 180/09. W ww. wyroku z 22.09.2009 r. II FSK 542/08, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził m.in., że zasada swobodnej oceny dowodów (określona w art. 191 O.p.) "doznaje niekiedy ograniczenia – w pewnych wypadkach ustawodawca wprowadza bowiem pewne elementy legalnej oceny dowodów, wskazując w konkretnej normie walor określonego środka dowodowego. [...] W przypadku podatku od nieruchomości takim odstępstwem od zasady swobodnej oceny dowodów jest powołany wyżej art. 21 p.g.k., nakazujący przy wymiarze podatku uwzględniać dane z ewidencji gruntów i budynków". Dopiero jeżeli danych tych brakuje, "przeznaczenie i funkcję użytkową budynku wykazywać można wszelkimi prawnie dopuszczalnymi dowodami, w tym również za pomocą dowodów z decyzji o pozwoleniu na budowę czy pozwoleniu na użytkowanie, będących dowodami z dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 § 1 O.p.". Mając na uwadze powyższe, zbędnym było, zdaniem Sądu, podejmowanie przez organ podatkowy dodatkowych czynności mających na celu ustalenie funkcji tego budynku. Podnoszony w tym zakresie przez Spółkę argument, że budynek ten pełni funkcję mieszkalną, bowiem służy realizacji celów socjalnych, a nie produkcyjnych, nie sposób uznać za podważający prawidłowość ustaleń organów podatkowych. Niezależnie więc od przedstawionych powyżej stwierdzeń, zauważyć należy, że realizacja celów socjalnych przedsiębiorcy (Spółki) w przedmiotowym budynku, nie może też być uznana za spełnianie funkcji mieszkalnej. Dlatego zarzut naruszenia art. 122 O.p., Sąd uznał za niezasadny. Sąd zwraca dodatkowo uwagę, że art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy przewidujący najniższą, preferencyjną, jeśli chodzi o budynki, stawkę opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla budynków mieszkalnych lub ich części nie powinien podlegać wykładni rozszerzającej. Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądowym poglądem byłoby to bowiem odstępstwem od zasady sprawiedliwego i równego opodatkowania. Do podobnych rezultatów doprowadzić może również wykładnia celowościowa. Podatek od nieruchomości jest bowiem podatkiem typu majątkowego, jednakże ustawodawca z przyczyn społecznych i gospodarczych niektóre grupy nieruchomości opodatkować chciał stawkami niższymi. I tak najniższą stawkę maksymalną przewidziano w art. 5 ust. 1 ww. ustawy dla budynków mieszkalnych lub ich części (pkt 1), znacznie wyższą dla budynków pozostałych lub ich części (pkt 4), jeszcze wyższą dla budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (pkt 3), a najwyższą dla budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą inną niż rolnicza lub leśna, z wyjątkiem budynków lub ich części przydzielonych na potrzeby bytowe osób zajmujących lokale mieszkalne, oraz od części budynków mieszkalnych zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (pkt 2). Dlatego też prawidłowo zastosowano w sprawie, w odniesieniu do opodatkowania znajdującego się na terenie miejscowości Ł budynku Spółki, będącej przedsiębiorcą, przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Sąd nie stwierdził także naruszenia prawa w pozostałym zakresie zaskarżonej decyzji, tj. w zakresie opodatkowania gruntów. Nie znajdując więc podstaw do uwzględnienia skargi, nie stwierdzając przy tym, by zarzuty w niej podniesione zasadnie podważały trafność ustaleń i ocen dokonanych przez organ, Sąd orzekł o oddaleniu skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).