I SA/Sz 73/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 28 listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku kwoty podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. wraz z odsetkami oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] roku nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. nr [...] zabezpieczającą na majątku P spółki z o.o. z siedzibą w S kwotę podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia [...] r. w kwocie [...]zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że organ pierwszej instancji orzekł w decyzji o zabezpieczeniu na majątku przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok w przybliżonej wysokości [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę, bowiem na podstawie zebranego materiału dowodowego uznał, że zaistniała uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania. Organ pierwszej instancji w toku kontroli w zakresie prawidłowości naliczania i deklarowania należności podatkowych w podatku od towarów i usług oraz kontroli w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2010 roku ustalił, że spółka zaniżyła wysokość przychodów w 2010 roku o kwotę [...]zł, w związku z dokonaniem sprzedaży nieruchomości po cenach niższych niż wartość rynkowa oraz zawyżyła wysokość kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł z tytułu zakupu "usługi konsultingowej O/ ", na podstawie faktury VAT nr [...]z dnia [...] r. wystawionej przez C M K o wartości netto [...] zł (podatek VAT [...]zł). Jako przesłanki uzasadnionej obawy niewykonania przewidywanego zobowiązania Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał nierzetelność w regulowaniu zobowiązań publicznoprawnych w 2004 roku oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok, brak dokumentacji pozwalającej określić sytuację finansową spółki oraz wielkość ewentualnych zobowiązań podatkowych w latach 2004-2009, wyprzedawanie majątku po cenach zaniżonych (punkt pierwszy decyzji), toczące się sądowe postępowanie egzekucyjne (licytacja nieruchomości w P w dniu [...] r.). Spółka nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu pierwszej instancji, który orzekł o dokonaniu zabezpieczenia na jej majątku i wniosła odwołanie, żądając uchylenia decyzji w całości. Strona zarzuciła błędne ustalenia i sprzeczności z faktami, mającymi znaczenie w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy powołał się na treść art. 33 § 1, § 2 pkt 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 85, poz. 727) i wyjaśnił, że organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił na podstawie zebranego materiału dowodowego, iż w sytuacji finansowo-materialnej spółki zachodziła obawa niewykonania przyszłego zobowiązania, co stanowiło przesłankę do wydania decyzji zabezpieczającej. Wartość przyszłego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok organ w przybliżeniu określił na kwotę [...]zł, na którą składała się wysokość zaniżonych przez spółkę przychodów 2010 roku o kwotę [...]zł w związku z dokonaniem sprzedaży nieruchomości po cenach niższych niż wartość rynkowa oraz zawyżeniem przez spółkę wysokości kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł z tytułu zakupu "usługi konsultingowej O/" na podstawie faktury VAT nr [...]z dnia [...] r., wystawionej przez C M K o wartości netto [...]zł. Organ przedstawił także sposób wyliczenia odsetek za zwłokę liczonych od dnia [...] r. od ww. zobowiązania i wskazał, że może być zbliżona do kwoty [...]zł. Dyrektor Izby Skarbowej podał, że na podstawie sprawozdania finansowego spółki za 2010 rok uznał, iż spółka nie posiadała środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych. Wszystkie nieruchomości zostały potraktowane przez spółkę jako towary handlowe, gdyż trwale zajmowała się wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz sprzedażą nieruchomości w celach budowlanych, przy czym nie było możliwe ustalenie ich wartości. Organ dodał, że strona okazała sporządzone w dniu 15 marca 2010 r. zestawienie towarów handlowych (nieruchomości) – szczegółowo wymienionych w decyzji – o łącznej wartości [...]zł. Następnie organ odwoławczy dodał, że w 2010 r. spółka dokonała wyprzedaży znacznej części posiadanego majątku, tj.: * spółdzielczego własnościowego prawa do lokali użytkowych: garażu nr 3 o powierzchni użytkowej 18,70 metrów kwadratowych i garażu nr [...] o powierzchni użytkowej 15,60 metrów kwadratowych wraz z wkładami budowlanymi (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.), * nieruchomości stanowiącej udział wynoszący 200/307 części w prawie własności gruntu nr 80 o powierzchni 307 m2, niezabudowanej, położonej w S przy ul. R (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.), * nieruchomości stanowiącej udział wynoszący 24282/1000.000 części w prawie własności działki nr [...]o powierzchni 1.697 m oraz działki nr [...]powierzchni 10.288 m, obręb 65 [...], położonej w S przy ul. P, D i F (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.), * nieruchomości gruntowej, niezabudowanej oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 1/40, obręb 65 [...]o powierzchni 228 m, położonej w S przy ul. P (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.), * nieruchomości stanowiącej udział wynoszący 2.505/10.000 części w prawie własności działki nr [...], obręb 65 [...]o powierzchni 1.215 m, zabudowanej czterorodzinnym budynkiem mieszkalnym, położonej w S przy ul. P (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.), * nieruchomości stanowiącej udział wynoszący 2.353/10.000 części w prawie własności działki nr [...]obręb [...]o powierzchni 1.217 m, zabudowanej czterorodzinnym budynkiem mieszkalnym, położonej w S przy ul. P (cena netto [...]zł, akt notarialny Rep. [...] nr [...]z dnia [...]2010 r.). Organ odwoławczy stwierdził, że spółka w 2010 roku dokonała sprzedaży ww. nieruchomości po zaniżonych cenach, tj. o łącznej wartości netto [...]zł. Okoliczność ta stała się podstawą do zakwestionowania cen sprzedaży ww. nieruchomości i do stwierdzenia zaniżenia wartości przychodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych o łączną kwotę [...]zł. Takie działanie spółki - w ocenie organu odwoławczego - mogło utrudnić, a nawet udaremnić przyszłą egzekucję, bowiem spółka dokonała wyprzedaży majątku po cenach zaniżonych, a pozostał jej niewielki i mało atrakcyjny majątek. Dalej organ wymienił działki, których spółka jest właścicielem oraz podał udziały w działkach, których jest współwłaścicielem. Ponadto dodał, że w dniu 14 września 2011 r. przy Sądzie Rejonowym w miała się odbyć pierwsza licytacja nieruchomości położonej w miejscowości , stanowiącej działkę gruntu nr [...]o powierzchni 28 m - cena wywoławcza [...]zł. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, istotną okolicznością uzasadniająca obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane było to, iż spółka nie posiadała sprawozdań finansowych za lata 2004-2009, co nie pozwoliło odtworzyć jej sytuacji finansowej w latach ubiegłych, gdyż ostatni bilans sporządzony został za 2003 rok. Ponadto, spółka nie posiadała komputerów z danymi na twardych dyskach, na których znajdowały się zapisy księgowe. Spółka jedynie wyjaśniła, że brak było szeregu dokumentów od października 2004 roku, a w miarę uzyskiwania danych dotyczących stanu zobowiązań, należności - dokonywane będą korekty deklaracji, lub wystawione zostaną deklaracje za lata poprzednie. Ww. organ dodał, że kontrolowana spółka zalegała w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok na kwotę [...]zł. Natomiast, w 2004 roku wystawiono wiele tytułów wykonawczych na zaległości spółki (szczegółowo opisanych w decyzji) w podatku dochodowym od osób fizycznych - na łączną kwotę [...]zł, w podatku od towarów i usług - na łączną kwotę [...]zł, w podatku dochodowym od osób prawnych – 1 tytuł na kwotę [...]zł. Reasumując, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż całokształt okoliczności faktycznych, tj. nierzetelność w regulowaniu zobowiązań publicznoprawnych w 2004 roku oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok, brak dokumentacji pozwalającej określić sytuację finansową spółki oraz wielkość ewentualnych zobowiązań podatkowych w latach 2004-2009, wyprzedawanie znacznej części majątku po zaniżonych cenach, toczące się sądowe postępowanie egzekucyjne (licytacja nieruchomości w P), pozwoliło uznać, iż istniała przesłanka uzasadniająca obawę, że podatnik w przyszłości nie wykona zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok. Organ drugiej instancji, ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, wyjaśnił, że kontrola podatkowa w zakresie podatku od towarów i usług za okres od pierwszego do czwartego kwartału 2010 roku, dotyczyła badania, m.in. prawidłowości zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za IV kwartał 2010 roku w kwocie [...]zł, nie została zakończona, gdyż postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń podatnika. Ponadto, organ pierwszej instancji dokonał zabezpieczenia na majątku spółki w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami, określając przybliżoną wartość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. na kwotę [...]zł, a zatem znacznie wyższą niż wykazana przez spółkę w kwocie [...]zł. Odpowiadając na zarzut błędnego uznania, że nieruchomości sprzedano po cenach zaniżonych, organ wyjaśnił, że przy instytucji zabezpieczenia na majątku w trybie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy bada jedynie przesłanki do dokonania zabezpieczenia, nie ocenia zasadności dokonanych ustaleń kontrolujących. Na podstawie całokształtu ustalonego i opisanego stanu faktycznego, a nie tylko podnoszonego przez stronę zaniżenia wartości rynkowej nieruchomości, organ uznał, że zachodziła uzasadniona obawa niewykonania przyszłego zobowiązania. Organ dodatkowo zauważył, że przy określaniu wartości rynkowej sprzedanych nieruchomości przyjęto 2/3 ceny rynkowej wskazanej w obwieszczeniu komornika o licytacji (wyznaczającym licytację na dzień [...]r.) uznając, iż tak obniżone ceny uwzględniały obciążenia ww. nieruchomości i ich zniszczenia, na które powoływała się spółka. Co do kwestionowania w kosztach uzyskania przychodów wydatków z tytułu usług konsultingowych świadczonych na rzecz spółki przez firmę C M K, organ odwoławczy wskazał, że dotyczyły one wysokości określenia zobowiązania podatkowego, a zatem nie podlegały ocenie w postępowaniu odwoławczym, którego przedmiotem jest ocena zasadności dokonania zabezpieczenia na majątku strony. Odnosząc się do twierdzenia spółki, iż ustalenia organu podatkowego zawarte na stronie 10 decyzji organu pierwszej instancji nie mogą być podstawą rozstrzygnięcia w sprawie, gdyż zdaniem tego organu z uwagi na nieprzerejestrowanie P spółki z o.o. z siedzibą w S z rejestru [...] do ewidencji przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w terminie do dnia 31 grudnia 2003r., spółka ta jest podmiotem nieistniejącym, organ odwoławczy stwierdził, że to sama spółka w piśmie z dnia 22 maja 2011 r. wskazała, iż nie posiadała stosownej dokumentacji księgowej. Jednocześnie organ zauważył, iż z uwagi na nieskładanie deklaracji podatkowych oraz brak kontaktu ze spółką Naczelnik Urzędu Skarbowego w wykreślił spółkę z rejestru jako podatnika VAT na mocy postanowienia z dnia [...]r. Następnie, organ drugiej instancji wskazał, że co do poprawy stanu finansów spółki związanej z uzyskaniem środków pieniężnych (łącznie około [...]złotych) z tytułu naprawienia szkody powstałej wskutek popełnienia czynów zabronionych, iż okoliczność ta nie stanowi wystarczającej przesłanki przemawiającej za rezygnacją z zastosowania instytucji zabezpieczenia. Organ podkreślił, że w każdym przypadku Spółka mogła złożyć "potencjalny" wniosek o nakazanie naprawienia szkody przez sprawców tychże czynów, jednakże nie dawało to pewności otrzymania środków przez podmiot pokrzywdzony. Samo oświadczenie spółki w tej kwestii nie stanowiło gwarancji na dzień wydania decyzji, iż ewentualna poprawa sytuacji finansowej spółki pozwoli jej uregulować zobowiązanie zabezpieczone decyzją. W dalszej kolejności organ odwoławczy podniósł, iż spłata danin publicznoprawnych w 2004 roku nastąpiła wskutek przeprowadzenia egzekucji administracyjnej, a nie dobrowolnie przez spółkę. Organ podkreślił, że dokonane zabezpieczenie ma gwarantować ochronę interesów Skarbu Państwa, wobec okoliczności uprawdopodobnionej obawy uchylania się strony od realizacji przyszłego zobowiązania podatkowego, czy próby wyzbycia się majątku, z którego zobowiązanie mogłoby być dochodzone w trybie egzekucji administracyjnej. Na decyzję organu odwoławczego spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , zarzucając błędne ustalenia i sprzeczności z faktami, mającymi znaczenie w sprawie. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi spółka podniosła, iż w związku z wnioskiem o zwrot nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad należnym w kwocie [...]zł oraz wnioskiem o przeksięgowanie tego zwrotu na zobowiązanie wynikające z zeznania CIT-8 za 2010 rok, nie sposób mówić o istnieniu zobowiązania podatkowego, które jest wskazywane jako podstawa zasadności dokonania zabezpieczenia, a tym samym wydania decyzji z dnia [...]r. Zdaniem skarżącej, całkowicie błędnym jest domniemanie dokonywania sprzedaży po cenach zaniżonych w stosunku do wartości rynkowej. Odnośnie sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym Rep. [...] nr [...], spółka podniosła, iż sprzedaż ta dotyczyła dwóch garaży nieobjętych operatem szacunkowym, tym samym powoływanie się na informację telefoniczną wskazującą na wartość rynkową (niepotwierdzoną pisemnie) było chybione. Stan niewykorzystania lokali garażowych, jak i stan zadłużenia P spółki z o.o. w stosunku do syndyka masy upadłości z tytułu opłat eksploatacyjnych był determinantą oceny wartości rynkowej, a znaczne oddalenie od centrum miasta jak i duża nadwyżka podaży znacząco obniżała cenę rynkową tychże lokali. W zakresie pozostałych nieruchomości, tj. sprzedanych zgodnie z aktem notarialnym: Rep. A nr [...], Rep. A nr [...], Rep. A nr [...], Rep. A nr [...]i Rep. A nr [...], Spółka podniosła, iż operaty szacunkowe z wyceny nieruchomości zostały sporządzone w roku 2008, a zgodnie z obowiązującymi przepisami - art. 156 ust. 3 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 1997 Nr 115, poz. 741 z późn. zm.) operat szacunkowy może być wykorzystywany w celu, dla którego został sporządzony przez okres 12 miesięcy od daty jego sporządzenia, chyba że wystąpiły zmiany uwarunkowań prawnych lub istotne zmiany czynników, o których mowa w art. 154 ww. ustawy. Strona zauważyła, że ceny w latach 2007 i 2008 znacznie odbiegały od cen szczecińskich nieruchomości z roku 2010, a ponadto wspomniane nieruchomości nie zostały sprzedane dwukrotnie w drodze licytacji sądowej, co dowodzi, iż cena oferowana na tej licytacji nie była ceną rynkową. Spółka odnosząc się do wartości nieruchomości sprzedanych w 2010 roku, wskazała również na fakt ich obciążenia - w odniesieniu do nieruchomości sprzedanej aktem notarialnym Rep. A nr [...], iż w lutym 2010 roku została na tej nieruchomości ustalona i wpisana hipoteka przymusowa kaucyjna na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział, o wartości znacznie wyższej niż wartość rynkowa nieruchomości. W zakresie nieruchomości sprzedanej aktem notarialnym Rep. A nr [...]wskazano natomiast, iż udział w drogach jest trudno zbywalny lub nawet niezbywalny, gdy jest oderwany od innej nieruchomości, w tym przypadku lokali mieszkalnych. W zakresie sprzedaży nieruchomości opisanej w akcie notarialnym Rep. A nr [...], spółka podała, iż ustanowiono na niej bezpłatną służebność na rzecz E z tytułu znajdującej się tam trafostacji, wskutek czego działka nie nadaje się do celów zabudowy. W odniesieniu do nieruchomości sprzedanych aktami notarialnymi Rep. A nr [...]i Rep. A nr [...]strona powołała się na zły stan techniczny tych nieruchomości, a zwłaszcza lokalu mieszkalnego przy ul. P , wskazując, że lokale zdewastowano, gdyż brak w nich było, m.in. tynków, w jednym z lokali - schodów na piętro, lokale nie były podłączone do instalacji wodnej, kanalizacyjnej, gazowej i energetycznej. Od lat 2002-2003 lokale nie były w żaden sposób zabezpieczone, nigdy nie były ogrzewane, ich stan techniczny w miarę upływu czasu podlegał znacznej degradacji, a ponadto ustanowione zostały hipoteki przymusowe na ogólną kwotę wyższą niż wartość szacunkowa tychże lokali według operatu szacunkowego z roku 2008. W ocenie spółki, pozostawienie w posiadaniu ww. nieruchomości było zbędne, a to z kolei oznaczało, że ich sprzedaż była trafna i celowa. Spółka, za błędne, uznała również kwestionowanie w kosztach uzyskania przychodów wydatków z tytułu usług konsultingowych świadczonych na jej rzecz przez firmę C M K. Podniosła bowiem, iż [...]nie dochodził od P spółki z o.o. żadnej kwoty, a wręcz przeciwnie, zgodnie z informacją z dnia 31 sierpnia 2011 r., prowadził postępowanie wyjaśniające odnośnie ostatecznej kwoty z tytułu zwrotu nadpłaconych składek. Powołując się na umorzenie postępowań egzekucyjnych prowadzonych z wniosku [...]Oddziału wobec P spółki z o.o. oraz na pismo pod tytułem "Pokrycie należności dla płatnika" z dnia 23 marca 2010 r., spółka stwierdziła, iż został osiągnięty skutek działań zleceniobiorcy -C M K, natomiast zaniechania ze strony [...] w zakresie wykonania ustawy o ubezpieczeniach społecznych, poprzez wystawienie salda płatnika składek i na jego podstawie dokonanie zwrotu nadpłaconych składek nie może dowodzić braku wykonania usług z umowy z dnia 5 października 2009 r. Spółka uznała również, iż ustalenia organu podatkowego przedstawione na stronie 10 uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie mogą się ostać, gdyż to zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego, w związku z brakiem przerejestrowania P spółki z o.o. z siedzibą w S z rejestru [...] do ewidencji przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w terminie do dnia 31 grudnia 2003 r. spółka jest podmiotem nieistniejącym. Strona miała wątpliwości co do tego, czy organ mógł wystawić tytułu egzekucyjne oraz odbierać pieniądze od nieistniejącego podmiotu. Ponadto spółka wyraziła stanowisko, iż dla oceny jej sytuacji finansowej nie bez znaczenia pozostawał fakt, iż w szeregu śledztw prowadzonych przez Prokuraturę Rejonową [...]-, w których P spółka z o.o. z siedzibą w S korzysta ze statusu pokrzywdzonego, a kwota strat powstałych w wyniku działań mających domniemanie czynów karalnych przekracza sześć milionów złotych. Mając to na uwadze, spółka uznała, iż w tej sytuacji, stan finansów P spółki z o.o. z siedzibą w może ulec znacznej poprawie. Końcowo Strona podniosła, iż spłaciła wszelkie daniny, publicznoprawne w 2004r., a zabezpieczenie majątku spółki nie tylko ograniczało jej prawa, ale wpływało na niemożność przeprowadzenia transakcji zbycia trudno zbywalnych nieruchomości na rzecz stale użytkujących je podmiotów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy tego, czy słusznie organ podatkowy uznał, iż wystąpiła przesłanka zabezpieczenia zobowiązania przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania i decyzji określającej zwrot podatku. W ocenie organu podatkowego, okoliczności faktyczne sprawy, tj. nierzetelność w regulowaniu zobowiązań publicznoprawnych w 2004 roku oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok, brak dokumentacji pozwalającej określić sytuację finansową spółki, a także wielkość ewentualnych zobowiązań podatkowych w latach 2004-2009, wyprzedawanie znacznej części majątku po zaniżonych cenach, toczące się sądowe postępowanie egzekucyjne, pozwoliły uznać, iż istniała przesłanka uzasadniająca obawę, że podatnik w przyszłości nie wykona zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok. Instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych na majątku podatnika została uregulowana w art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). Zgodnie z § 1 tego przepisu zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Stosownie do pkt 2 § 2 art. 33 ww. ustawy zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Na podstawie § 3 tej ustawy w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Zgodnie z art. 33 § 4 pkt 2 tej ustawy w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych na majątku podatnika służy zabezpieczeniu interesu budżetu państwa. Celem zabezpieczenia jest zapewnienie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Z powyższej regulacji wynika, że zobowiązanie może być stosowane przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a zatem możliwe jest zabezpieczanie zobowiązań, które powstały z mocy prawa, ale organ nie wydał decyzji określającej wysokość zobowiązania lub wysokość zwrotu podatku. Zabezpieczenie w tym trybie dokonywane jest w ramach wszczętego i prowadzonego postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej. Organ podatkowy zobowiązany jest do wydania decyzji o zabezpieczeniu, w której określa jedynie przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego które zostanie określone w przyszłej decyzji oraz określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Ustawodawca jako przyczynę uzasadniającą przeprowadzenie zabezpieczenia podał "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane". To nieostre pojęcie konkretyzują dwie przesłanki wymienione w omawianym przepisie, tj. trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań, przez co należy rozumieć kilku miesięczne opóźnienie w zapłacie zobowiązań oraz podejmowanie czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję, np. sprzedaż środków trwałych po zbyt niskich cenach w stosunku do cen rynkowych, o ile uzyskane środki pieniężne będą na tyle niewielkie, że utrudnią lub wręcz udaremnią egzekucję. W świetle powyższych rozważań, Sąd uznał, że prawidłowo organy podatkowe stwierdziły, na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, że zachodziła uzasadniona obawa, iż nie zostanie wykonane zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 rok. Powyższe ustalenia organ poczynił, w oparciu o sytuację finansowo – materialną spółki. Skarżąca nie posiadała środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych, bowiem nieruchomości potraktowała jako towary handlowe, jednak nie wykazała ich wartości na podstawie sprawozdania finansowego. Powyższe, w ocenie Sądu, uzasadniło wątpliwości organu co do możliwości wykonania zobowiązania, bowiem podatnik prowadzący działalność polegającą na handlu nieruchomości powinien bez trudu i w sposób nie budzący zastrzeżeń wykazać cenę transakcyjną zbywanych przez siebie towarów, bez względu na ich rodzaj i przeznaczenie. Ponadto, słusznie organ uznał, że drugą przesłanką uzasadniającą wystąpienie obawy, że podatnik nie zapłaci podatku to przeprowadzenie czynności prowadzących do zbycia majątku spółki, co w przyszłości w konsekwencji mogło uniemożliwić uiszczenie należności publicznoprawnych. Z analizy materiału dowodowego wynika, że spółka w krótkim okresie czasu - od marca do kwietnia 2010 r. - sprzedała znaczną cześć swojego majątku, tj. w postaci 4 nieruchomości, przy czym trzy z nich sprzedano tego samego dnia (27 kwietnia 2010 r.), a dwie w dniu 24 marca 2010 r., a także sprzedała spółdzielcze własnościowe prawo do lokali użytkowych (2 garaży), co świadczy o pośpiechu w wyzbywaniu się majątku spółki. O tym, że spółka zmierzała do wyprzedaży swoich środków trwałych świadczy także to, że dokonywała ich sprzedaży po zaniżonych cenach. Z aktów notarialnych wynika, że w 2010 r. spółka dokonała sprzedaży tych nieruchomości w łącznej kwocie netto [...]zł, która nie odpowiadała wartości rynkowej takich nieruchomości (organ brał pod uwagę tylko 2/3 ich wartości rynkowej) w związku z tym organ w sposób uprawniony uznał, że spółka zaniżyła wartość przychodów z odpłatnego zbycia praw majątkowych o łączną kwotę [...]zł. Ponadto, usprawiedliwiona jest obawa organu, który w związku z wyprzedażą majątku spółki po zaniżonych kwotach, stwierdził, że do dyspozycji podatnika pozostał nieznaczny i nieatrakcyjny majątek, co w przyszłości może utrudnić, a nawet udaremnić przymusowy pobór podatków w drodze egzekucji. Nadto, odnosząc się do zarzutu skargi, dodać należy, iż trafnie organ podniósł przy dokonywaniu zabezpieczenia na majątku w trybie art. 33 Ordynacji podatkowej, iż organ badał jedynie przesłanki zabezpieczenia, nie zajmuje się zasadnością dokonanych ustaleń w toku kontroli. W ocenie Sądu, słusznie organ uznał, że dla uzasadnienia obawy o niewykonanie zobowiązania podatkowego ma znaczenie okoliczność braku sprawozdań finansowych za lata 2004-2009. Okoliczność ta uniemożliwiła ustalenie sytuacji finansowej spółki w latach ubiegłych, bowiem ostatni bilans sporządzono za 2003 rok, pomimo iż z mocy odrębnych przepisów ciążył na spółce obowiązek przygotowywania bilansu za dany rok obrotowy. Ponadto, z wyjaśnień spółki wynikało, że nie posiadała komputerów z danymi na twardych dyskach, na których znajdowałyby się zapisy księgowe, a także dokumentów od października 2004 roku, co także nie pozwoliło ustalić ani jej zobowiązań ani wierzytelności. Na aprobatę zasługiwało również stanowisko organu, który wskazał, że przesłankę dokonania zabezpieczenia zobowiązań podatkowych spółki uzasadnia to, iż w 2004 roku organy podatkowe wystawiły kilkanaście tytułów wykonawczych na zaległości podatkowe Spółki. Okoliczność ta dowodzi, że spółka nie regulowała na bieżąco swoich zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. W świetle zebranego materiału dowodowego nie zasługuje na uwzględnienie zarzut strony, że spłaciła wszystkie daniny publicznoprawne w 2004 roku, bowiem spłaty zobowiązań nastąpiły wskutek przeprowadzonej egzekucji administracyjnej. Spółka nie uregulowała tych należności dobrowolnie. Odnosząc się do zarzutów podniesionych przez spółkę w skardze wskazać należy, że nie zasługiwały one na uwzględnienie. Odnośnie zarzutu, że w związku z wnioskiem o zwrot nadwyżki kwoty podatku naliczonego nad należnym w kwocie 22.168 zł wraz z wnioskiem o przeksięgowanie zwrotu na zobowiązanie wynikające z zeznania CIT-8 za 2010 rok, trudno jest mówić o istnieniu zobowiązania podatkowego, które jest wskazywane jako podstawa do zasadności dokonania zabezpieczenia, a tym samym wydania decyzji z dnia 29 sierpnia 2011 r., Sąd przychylił się do stanowiska organu odwoławczego, iż kontrola podatkowa w zakresie podatku od towarów i usług za okres od pierwszego do czwartego kwartału 2010r., w którym badaniu podległo, m.in. prawidłowość zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanego w korekcie deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za IV kwartał 2010 r. w kwocie [...]zł, nie została zakończona, gdyż postanowieniem z dnia [...]r. nr [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do czasu zakończenia weryfikacji rozliczeń podatnika. Organ pierwszej instancji dokonał zabezpieczenia na majątku spółki w związku ze stwierdzonymi nieprawidłowościami, określając przybliżoną wartość zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2010 r. na kwotę znacznie wyższą niż wykazana przez spółkę. Odnośnie zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...]zł z tytułu zakupu usług konsultingowych świadczonych na rzecz Spółki przez firmę C M K, trafnie organ drugiej instancji wskazał, że dotyczą one wysokości określenia zobowiązania podatkowego, a zatem jako takie nie podlegają ocenie w postępowaniu odwoławczym, którego przedmiotem jest jedynie ocena zasadności dokonania zabezpieczenia na majątku strony. Ustosunkowując się do kolejnego zarzutu skargi, stwierdzić należy, iż organ słusznie podniósł, że możliwość uzyskania w przyszłości znacznych środków finansowych tytułem odszkodowania, nie stanowi wystarczającej przesłanki przemawiającej za rezygnacją z zastosowania instytucji zabezpieczenia. Reasumując, wskazać należy, że według Sądu, obawa niewykonania przyszłego zobowiązania zabezpieczonego decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. została uprawdopodobniona przez organ. Kierując się powyższymi względami, Wojewódzki Sąd Administracyjny w skargę oddalił na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ).