I SA/Sz 730/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 listopada 2009 r. w sprawie ze skargi E. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaksięgowania kwoty długu celnego oddala skargę Dyrektor Izby Celnej w S decyzją z [...]wydaną w trybie odwoławczym, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S z[...] . adresowaną do [...] w której orzeczono o zaksięgowaniu retrospektywnym z dniem [...] kwoty długu celnego w wysokości [...] zł. wynikającą ze zgłoszenia celnego [...] z dnia[...] ., na podstawie którego procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu ze szczególnym przeznaczeniem objęto towar w postaci mrożonych płatów śledziowych z gatunku [...] o masie przekraczającej [...] na sztukę do przetwórstwa przemysłowego, stanowiącego różnicę między kwotą prawnie należną ([...] zł) a kwotą należności celnych przywozowych wynikających ze zgłoszenia celnego w wysokości [...] zł. Z dokonanych ustaleń wynika, że w dniu[...] . Agencja [...] działająca jako przedstawiciel bezpośredni firmy [...] zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu mrożone płaty śledziowe z gatunku [...] o masie przekraczającej [...] na sztukę, deklarując kod [...] obejmujący w/w towar z przeznaczeniem do produkcji przemysłowej ze stawką zerową. Do zgłoszenia dołączono m.in. fakturę zakupu, kserokopię pozwolenia na uprzywilejowane traktowanie taryfowe ze względu na szczególne przeznaczenie z dnia [...] nr [...] W wyniku kontroli przeprowadzonej w celu ustalenia sposobu przeprowadzenia procedury końcowego przeznaczenia towaru, na którą Spółka uzyskała w/w pozwolenie, ustalono że towar w całości został sprzedany innym podmiotom, które dokonały jego przetworzenia zgodnie z warunkami zezwolenia. Zakwestionowano jedynie spełnienie warunków zezwolenia w odniesieniu do partii towaru sprzedanej w dniu[....] . spółce jawnej [...] oraz w dniu[...] . firmie[...] Naruszenie warunków zezwolenia polegało na tym, że obie firmy w datach sprzedaży nie figurowały na liście zakładów przetwórczych realizujących czynności przetwórcze. Pozwolenie pierwotne z [...] jako okres jego ważności wskazywało w rubryce 6a okres od[...] . do[...] .. Pozwolenie to nie zawierało listy zakładów przetwórczych realizujących czynności przetwórcze. Następnie, zgodnie z kolejnymi wnioskami Spółki, zostało ono zmienione niżej wymienionymi pozwoleniami: - z [...] w którym określono okres jego ważności od[...] . do[...] . Zmiana polegała na tym, że dodano listę 24 zakładów przetwórczych, w których miało się odbywać przetworzenie towaru oraz na przedłużeniu obowiązywania pozwolenia pierwotnego. Na w/w liście zakładów przetwórczych, wskazanych przez Spółkę, nie figurowały w/w firmy. - z[..] ., w którym określono okres jego ważności od[...] . do[...] . Zmiana polegała na dodaniu kolejnych 7 zakładów przetwórczych oraz na przedłużeniu okresu ważności, przy czym w/w firmy również nie zostały zgłoszone jako zakłady przetwórcze. Do listy zakładów przetwórczych zgłoszony został podmiot o nazwie [...] jednakże jest to inny podmiot gospodarczy niż spółka jawna [...] Wspólna siedziba obu tych firm nie zmienia ich odrębnego bytu prawnego. - z [...] w którym określono okres jego ważności od[...] . do[...] . Zmiana polegała na dodaniu kolejnych 2 zakładów przetwórczych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono, że do towaru klasyfikowanego do kodu [...] ustanowiony został kontyngent preferencyjny o identyfikatorze specyficznym [...] ze stawką zerową dla towarów pochodzących z N wynikający z rozporządzenia Rady (WE) nr 1920/2004 z 25 października 2004r.- zmieniającym rozporządzenie (WE) nr 992/95 otwierające i ustalające zarządzanie wspólnotowymi kontyngentami taryfowymi na niektóre produkty rolne i rybołówstwa pochodzące z N (Dz.Urz. WE L 331 z 5 listopada 2004r.). Art. 21 ust.1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego (dalej W.K.C) stanowi, iż uprzywilejowane traktowanie taryfowe, z którego mogą korzystać towary ze względu na ich przeznaczenie, uzależnione jest od spełnienia określonych warunków zgodnie z procedurą Komitetu. W przypadku wymogu posiadania pozwolenia stosuje się art.86 i 87. Warunki te zostały określone w przepisach art.291-300 rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 (dalej RWKC). Art. 86 WKC stanowi, że pozwolenie na korzystanie z gospodarczej procedury celnej wydawane jest jedynie osobom, które udzielą wszelkich gwarancji niezbędnych do prawidłowego przebiegu procedury i gdy organy celne mogą zapewnić dozór i kontrolę procedury bez konieczności stosowania środków administracyjnych niewspółmiernych do istniejącej potrzeby gospodarczej. Natomiast art. 87 ust.1 W.K.C. stanowi, że warunki stosowania danej procedury określane są w pozwoleniu. Procedura końcowego przeznaczenia w świetle art. 21 WKC jest preferencyjnym środkiem taryfowym, z którego mogą korzystać niektóre towary ze względu na ich przeznaczenie tj. faktyczne użycie zastosowanie, które będzie miało miejsce już po dopuszczeniu towaru do wolnego obrotu. Instrumentem kontrolnym w takim przypadku jest – stosownie do art. 82 WKC – że towar taki pozostaje pod dozorem celnym (art. 4 pkt 13 WKC), a organy celne zobowiązane są do skontrolowania czy towary po odprawie wykorzystane zostały zgodnie z końcowym przeznaczeniem. Organ odwoławczy przyjął, że w odniesieniu do partii towaru sprzedanego w dniach [...] oraz[...] . wskazanym firmom naruszono warunki pozwolenia. W dacie sprzedaży obowiązywała bowiem pozwolenie z dnia[...] . z okresem ważności od [...] w którym firmy te nie zostały wymienione jako zakłady przetwórcze. Zgodnie z art. 293 ust.4 RWKC zezwolenie obowiązuje od dnia jego wydania lub od każdej późniejszej daty podanej w zezwoleniu. W tym przypadku zezwolenie z [...] obowiązywało od[...] . W konsekwencji organy celne obu instancji zgodnie uznały, że dokonując sprzedaży towaru w dniach[...] . oraz[...] . w/w firmom, które nie były umieszczone w wykazie producentów w pozwoleniu z[...] ., Spółka usunęła tę partię towaru spod dozoru celnego, co uzasadniało obciążenie Spółki długiem celnym na podstawie art.203 ust.2 i ust.3 tiret 4 WKC jako osoby zobowiązanej do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar ten został objęty przy uznaniu, że dług celny powstał w dniach sprzedaży. Organ odwoławczy nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że dług celny obciąża również nabywcę towarów, wyjaśniając że art. 203 ust.3 tiret 4 WKC odnosi się do osoby zobowiązanej do wykonania obowiązków procedury celnej w znaczeniu prawnym, a nie faktycznym. Nie było też przeniesienia praw i obowiązków na nabywcę w rozumieniu art. 90 WKC i art. 296 RWKC. Wyliczenie kwoty długu celnego przedstawiono na str. 11 - 12 uzasadnienia zaskarżonej decyzji z powołaniem się na art. 214WKC oraz odpowiednie taryfy przy zastosowaniu kodu [...] ze stawką [...] jako konsekwencji utraty uprzywilejowanego traktowania, jakie wiązało się z zerową stawką celną ze wzglądu na przeznaczenie towaru. Odnosząc się do zarzutu Spółki, iż w sprawie należało zastosować art. 212a WKC, organ odwoławczy wyjaśnił, że w przepisie tym jest mowa o preferencjach taryfowych lub zwolnieniach celnych, z których strona może skorzystać, jeżeli wykaże, iż okoliczności, w których pozbawiona została możliwości skorzystania z takich preferencji lub zwolnień nie były wynikiem oszustwa lub zaniedbania oraz udowodni, że pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji lub zwolnień celnych pozostają łącznie spełnione. Tymczasem Spółka nie wyjaśnia, w jakim zakresie przepis ten odnosi się do przypadku realizowania przez nią procedury końcowego przeznaczenia, nie udowadnia, jakie okoliczności, czym spowodowane i przez kogo miały wpływ na pozbawienie jej możliwości korzystania preferencji celnych tj. uprzywilejowanego traktowania w postaci zerowej stawki celnej ze względu na przeznaczenie towaru zgodnie z pozwoleniem. Organ odwoławczy uznał za uzasadniony zarzut Spółki, że organ I instancji nieprawidłowo orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego w oparciu o art. 220 ust.1 WKC bowiem dług celny powstał po zwolnieniu towaru do wolnego obrotu, a nie w chwili zgłoszenia celnego, nie było zatem podstaw do dokonywania zmian w zgłoszeniu celnym, lecz zasadne było wydanie decyzji w trybie art. 51 Prawa celnego określającej "nowy" dług celny podlegający księgowaniu pierwotnemu w oparciu o art. 218 ust.3 WKC. Powyższa nieprawidłowość, w ocenie organu odwoławczego, nie miała jednak wpływu na wysokość obowiązku nałożonego na Spółkę. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji I instancji zarzucając naruszenie: - prawa materialnego poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie: art. 203 ust. 1 i art. 212a rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (WKC); - prawa procesowego, poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 120, art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 207 § 2, art. 210 § 5, art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (zwana dalej: "Ordynacją"), oraz art. 203 ust 1 i art. 218 ust. 3 WKC, które to naruszenia w istotny sposób wpłynęły na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi skarżąca podnosi, że zostało udowodnione, iż wszystkie towary objęte przedmiotowym zgłoszeniem celnym osiągnęły szczególne przeznaczenie, wobec czego organy celne powinny z urzędu ocenić czy nie zachodzą przesłanki utrzymania preferencji, o których mowa w art. 212a WKC, gdyż przepis ten ma zastosowanie w przypadku powstania długu na podstawie art. 202-205, 210 lub 212. Zdaniem skarżącej nie można jej zarzucić oszustwa ani niedbalstwa, a ponadto towar został przetworzony zgodnie z pozwoleniem. Skarżący wywodzi, że firma[...] " korzystała z tej samej przetwórni, co firma [...] pod adresem[...] , nie można zatem zarzucić usunięcia towaru spod dozoru celnego, zwłaszcza, że firma [...] umieszczona została w wykazie zakładów przetwórczych w zmianie pozwolenia dokonanej [...] Ponadto skarżący zgłasza zastrzeżenia do sposobu księgowania kwoty długu celnego z naruszeniem art. 218 ust.3 WKC. Naruszenie art. 120, 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej skarżący uzasadnia naruszeniem przepisów art. 213 i 203 § 1 WKC poprzez ograniczenie postępowania do udziału tylko jednego dłużnika. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje. Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Stan faktyczny w rozpatrywanej sprawie zasadniczo jest niesporny i polega – zwięźle go przedstawiając – na tym, że skarżąca część towaru zgłoszonego i odprawionego[...] . na preferencyjnych warunkach sprzedała w dniach[...] . oraz[...] . firmom, które nie były ujęte w wykazie zakładów przetwórczych w pozwoleniu na zastosowanie gospodarczej procedury celnej z przeznaczeniem do produkcji przemysłowej. Pierwotne pozwolenie wydane zostało skarżącej w dniu[...] . z okresem ważności do [...] i nie zawierało wówczas wykazu zakładów przetwórcy uprawnionych do realizacji czynności przetwórczych. Kolejne pozwolenie z [...] będące zmianą pozwolenia pierwotnego, z okresem ważności od [...] do[...] . zawierało wykaz 24 zakładów przetwórczych uprawionych do wykonania czynności przetwórczych, jednakże firmy [...] nie zostały ujęte we wniosku skarżącej ani w wykazie w pozwoleniu zmieniającym. Również w późniejszych zmianach pozwolenia skarżąca nie wnioskowała o objęcie obu tych firm wykazem zakładów przetwórczych. Okoliczność, że w zmianie pozwolenia dokonanej[...] . umieszczono firmę [...] jest bez znaczenia, jest to bowiem inny podmiot gospodarczy. Wspólna siedziba i przetwórnia nie zmienia odrębnego bytu prawnego tych podmiotów. Wywody skargi co do wstecznego działania zmiany pozwolenia z [...] są więc bezprzedmiotowe. Zatem zasadne jest stanowisko organów celnych, że skarżąca sprzedając w dniach [...] oraz[...] . towar firmom nie uprawnionym do przerobu ,naruszyła warunki pozwolenia, co jest równoznaczne z usunięciem towaru spod dozoru celnego i powstaniem długu celnego (art. 203 ust.2 WKC). Również niezasadny jest zarzut naruszenia art. 212a WKC. Przepis ten dotyczy preferencji lub zwolnień celnych, z których strona może skorzystać jeżeli jej zachowanie nie wnosi znamion oszustwa ani ewidentnego zaniedbania i udowodni ona, że pozostałe warunki wymagane dla zastosowania preferencji lub zwolnień pozostają łącznie spełnione. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji skarżąca nie wyjaśniła w jakim zakresie powołany przepis odnosi się do realizowanej przez nią procedury końcowego przeznaczenia, nie wskazała jakie okoliczności, czym spowodowane i przez kogo miały wpływ na pozbawienie jej możliwości korzystania z wcześniej przyznanych preferencji celnych tj. uprzywilejowanego traktowania w postaci zerowej stawki celnej ze względu na przeznaczeni towaru do przetwórstwa. Spółka nie wykazała, a nawet nie twierdziła, że sprzedaż towaru do firmy nie objętej pozwoleniem była od niej niezależna. Tym samym zasadne jest stwierdzenie, że sprzedaż ta musiała być działaniem świadomym, które można zakwalifikować jako ewidentne zaniedbanie, wyłączające stosowanie art. 212a WKC. W odniesieniu do zarzutu naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej i art. 218 § 3 WKC zasadne jest stanowisko zaskarżonej decyzji, że w sytuacji powstania długu celnego, jak w rozpatrywanej sprawie, należało dokonać pierwotnego księgowania kwoty długu celnego na zasadzie określonej w art. 218 ust.3 WKC. W praktyce przyjmuje się, iż datą ustalenia dłużnika jak i kwoty długu celnego jest data wydania przez organ celny decyzji określającej kwotę należności zgodnie z art. 51 Prawa celnego. W rozpatrywanej sprawie jest to data wydania decyzji w I instancji czyli [...] w której to dacie dług został zaksięgowany. W ocenie Sądu zarzucane naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a Ordynacji podatkowej oraz art. 218 ust.3 WKC w sprawie nie występuje. Okoliczność, że organ I instancji błędnie orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu długu celnego nie miała wpływu na wynik sprawy. Zarzut naruszenia art. 203 ust.3 WKC poprzez ograniczenie postępowania tylko do jednego dłużnika, a tym samym naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej również jest bezzasadny. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podstawę określenia dłużnika w rozpatrywanej sprawie stanowił art. 203 us.t3 tiret 4 WKC w zakresie w jakim stanowi o osobie zobowiązanej do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej. W sprawie nie ma wątpliwości co do tego, że to skarżąca Spółka była posiadaczem pozwolenia, a więc osobą zobowiązaną do wykonania obowiązków wynikających z procedury końcowego przeznaczenia, tym samym prawidłowo została uznana za dłużnika. Nie ma natomiast znaczenia prawnego kto faktycznie nie wykonał obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej lub współuczestniczył w usunięciu towaru spod dozoru celnego. Tym samym bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 122 i 187 Ordynacji podatkowej, nie było bowiem podstaw do podjęcia czynności w celu ustalenia okoliczności usunięcia towaru spod dozoru celnego oraz osób w tym uczestniczących. Zarzut naruszenia art. 210 § 5 Ordynacji podatkowej jest bezprzedmiotowy, bowiem przepis ten, mówiący o odstąpieniu od uzasadnienia decyzji, nie miał w sprawie zastosowania. Reasumując, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, wobec czego nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.