I SA/Sz 742/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu [...] lutego 2023 r. sprawy ze skargi D. K. na interpretację indywidualną Wójta Gminy z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę. D. K. złożył w dniu 25 maja 2022 r. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji do Wójta Gminy S. w przedmiocie podatku od środków transportowych. Wnioskodawca podał, że jest właścicielem samochodu ciężarowego Mercedes Benz o nr rej. [...] (dalej "pojazd") , który nie jest przez niego wykorzystywany do stałych i regularnych transportów towarów, lecz jedynie okazjonalnie do dojazdu na pola uprawne w związku wykonywanymi przez niego pracami rolnymi na należących do niego działkach rolnych w Gminie D.. W dowodzie rejestracyjnym pojazd posiada masę 2950 kg, czyli poniżej 3,5 tony, zaś maksymalna masa (dopuszczalna) pojazdu to 6000 kg. Wnioskodawca podał, że organ podatkowy nałożył na niego obowiązek uiszczenia podatku od środków transportowych na podstawie art. 9 w zw. z art. 8 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1452, dalej "u.p.o.l."), gdyż uznał, iż pojazd ma masę powyżej 3,5 tony, bez analizy danych zawartych w dowodzie rejestracyjnym. W ocenie wnioskodawcy, masa pojazdu wraz z naczepą i przyczepą -wykorzystywaną do celów rolniczych mieści się w granicach od 7 do 12 ton, czyli obejmuje go zwolnienie z art. 8 pkt 5 u.p.o.l. Wnioskodawca podał, że w piśmie z 29 kwietnia 2022 r. organ podatkowy podtrzymał argumentację, że pojazd podlega opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych. Wnioskodawca zadał pytania: 1. który z parametrów wskazanych w dowodzie rejestracyjnym winien zostać w rzeczywistości uwzględniony przez organ na etapie ustalenia, czy dany pojazd objęty jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od środków transportowych ,w szczególności czy winien to być parametr oznaczony symbolem G, czy tez parametr oznaczony symbolem F1? 2. czy w sytuacji gdy parametr G znajduje się poniżej ustawowej granicy 3,5 tony, organ winien uwzględnić powyższą okoliczność pry ustalaniu, czy dany pojazd objęty jest przedmiotem opodatkowania podatkiem od środków transportowych? 3. czy w sytuacji gdy obciążenie pojazdu kształtującego jego masę całkowitą obejmuje naczepy i przyczepy wykorzystywane także na cele rolne związane z działalnością rolniczą, zwolnienie od podatku od środków transportowych winno obejmować także ten pojazd? 4. czy jeżeli bez przyczepy i naczepy masa pojazdu wynosi poniżej 3,5 tony winien on zostać objęty zwolnieniem od podatku od środków transportowych? Wnioskodawca uważa, że organ podatkowy winien oceniać stan faktyczny na korzyść podatnika i uznać, że pojazd obciążony przyczepami lub naczepami wykorzystywany do celów rolniczych objęty jest zwolnieniem z podatku od środków transportowych, także w sytuacji gdy masa pojazdu bez naczep i przyczep wynosi poniżej 3,5 tony. Wnioskodawca złożył oświadczenie, że przedmiot interpretacji nie jest objęty odrębnym postępowaniem cywilnym, karnym i administracyjnym. Aktualnie wnioskodawca otrzymał wezwania od organu podatkowego do uiszczenia podatku od środków transportowych i złożył wniosek o wydanie interpretacji. Organ interpretacyjny wydał w dniu 21 sierpnia 2022 r. interpretację indywidualną nr [...] na podstawie art. 14j § 1 i § 3 w zw. z art. 14c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm., dalej "o.p.") oraz art. 8 pkt 1, art. 9 u.p.o.l., w której uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe. Organ interpretacyjny podał, że opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlega pojazd wymieniony w art. 8 pkt 1 u.p.o.l., tj. samochód ciężarowy o dopuszczalnej masie powyżej 3,5 tony. Podatnikiem podatku od środków transportowych są, m.in. osoby fizyczne, będące właścicielami środków transportowych, o których mowa w art. 8 u.p.o.l. (art. 9 ust. 1 u.p.ol.). Organ interpretacyjny wskazał, że przepisy u.p.o.l. nie zawierają definicji pojęcia "dopuszczalnej masy całkowitej" i "samochodu ciężarowego", w tym zakresie należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2022 r. poz. 998, dalej "u.p.d"). Organ interpretacyjny przywołał zatem definicję "samochodu ciężarowego" z art. 2 pkt 42 u.p.d. oraz definicję "dopuszczalnej masy całkowitej" z art. 2 pkt 54 u.p.d., definicję "dopuszczalnej ładowności" z art. 2 pkt 56 u.p.d. oraz definicję "masy własnej" z art. 2 pkt 53 u.p.d. Organ interpretacyjny uznał, że dla celów opodatkowania podatkiem od środków transportowych znaczenie ma definicja "dopuszczanej masy całkowitej" z art. 2 pkt 54 u.p.d., która jest sumą masy własnej i dopuszczalnej ładowności pojazdu. Organ interpretacyjny powołał się na wzór dowodu rejestracyjnego określony w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury i Budownictwa z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów oraz wymagań dla tablic rejestracyjnych (dz. U. z 2017 r. poz. 2355 ze zm.) i wyjaśnił znaczenie kodów F1,F2, F3 i G. Organ interpretacyjny podał, że na potrzeby podatku od środków transportowych odnośnie pojazdów wymienionych w art. 8 pkt 1 u.p.d. bierze pod uwagę zapisy F2 – dopuszczalna masa całkowita pojazdu w kg - z dowodu rejestracyjnego pojazdu. Organ wskazał, że zgodnie z art. 8 pkt 5 i 6 u.p.d. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych – przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają masę dopuszczalną całkowitą od 7 do 12 ton oraz powyżej 12 ton, które wyłącznie związane są z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Z ww. przepisu wynika, że chodzi w nim jedynie o przyczepy i naczepy, gdyż samochód ciężarowy podlega nadal opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych. Ponadto zakres podmiotowy tego przepisu dotyczy wyłącznie podatników podatku rolnego. Wnioskodawca złożył skargę na ww. interpretację i wniósł o jej uchylenie. Zarzucił organowi: 1. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, wyrażającą się w zastosowaniu przez organ na etapie formułowania interpretacji indywidualnej jedynie art. 8 pkt 1 oraz 2 pkt 42 u.p.d., tj. regulacji zawierającej definicję samochodu ciężarowego i określającej podmiotowy zakres podatku od środków transportowych - przy jednoczesnym pominięciu łącznego zastosowania oraz wykładni – regulacji art. 2 pkt 42a u.p.d oraz art. 8 pkt 1 a contrario oraz art. 8 pkt 4 i 5 u.p.o.l. w zw. z art. 2a o.p., tj. regulacji: a) przewidzianej oraz definiującej kategorię ciągnika samochodowego, a więc pojazdu służącego faktycznie jedynie do transportu przyczep i naczep, które to przeznaczenie ma faktycznie pojazd stanowiący jego własność i obciążony podatkiem od środków transportowych; b) wprowadzających po stronie organu interpretacyjnego każdorazowo obowiązku szczegółowej analizy i weryfikacji stanu faktycznego, który zaistniał na kanwie sprawy objętej zakresem interpretacji indywidualnej, w szczególności: analizy jak w rzeczywistości wykorzystywany jest pojazd ciężarowy, który ma zostać objęty podatkiem od środków transportowych oraz ustalenia czy pojazd ciężarowy, który ma zostać objęty podatkiem od środków transportowych faktycznie jest obciążony, a w konsekwencji, czy w jego przypadku ma zastosowanie masa całkowita, czy też nie jest wykorzystywany z obciążeniem, a finalnie jest użytkowany jedynie w oparciu o jego masę; c) wprowadzających obowiązek uwzględnienia przez organ interpretacyjny zasady in dubio pro tributatio nakazującej uwzględnienie niedających się zweryfikować wątpliwości na korzyść podatnika, która to niewłaściwa ocena organu, obejmująca: - zastosowanie na etapie formułowania interpretacji indywidualnej jedynie regulacji dotyczących stricte definicji pojazdu ciężarowego oraz podmiotowego zakresu podatku od środków transportowych; - pominięcie zastosowania regulacji wprowadzających kategorię ciągnika samochodowego, która ze względu na faktyczne wykorzystanie stanowiącego jego własność pojazdu winna mieć zastosowanie na kanwie przedmiotowe sprawy oraz zasady in dubio pro tributatio skutkowało: uznaniem a priori przez organ, że stanowiący jego własność pojazd marki Mercedes Benz o nr rej. [...] jest bezspornie pojazdem objętym hipotezą art. 8 pkt 1 u.p.d., a także stanowi przedmiot podatku od środków transportowych jako pojazd figurujący w dowodzie rejestracyjnym jako pojazd ciężarowy o wskazanej dowodzie osobistym masie całkowitej w wymiarze 6000 kg, niezależnie od rzeczywistego przeznaczenia wskazanego pojazdu, w tym faktu iż rzeczony pojazd nie jest faktycznie wykorzystywany jako pojazd ciężarowy, lecz jako pojazd ciągnący przyczepy i naczepy do celów związanych z pracami rolnymi, a także: - niezależnie od faktu, iż rzeczony pojazd nie jest obciążany dodatkowym ładunkiem, a jego masa w trakcie korzystania nigdy nie przekracza masy całkowitej powyżej 3.5 tony, uwzględniając, iż masa własna pojazdu w wynosi 2950 kg, sytuacji gdy: prawidłowe, kompleksowe zastosowanie przez organ na etapie formułowania indywidualnej interpretacji zarówno regulacji zastosowanych przez organ, jak też regulacji pominiętych oraz prawidłowa, łączna wykładnia wskazanych regulacji prowadzi do konkluzji, iż: stanowiący jego własność pojazd w rzeczywistości ze względu na jego przeznaczenie (które w świetle łącznego zastosowania wspomnianych uprzednio regulacji oraz ich prawidłowej wykładni winno zostać uwzględnione przez organ spełnia cechy charakteryzujące funkcjonalnie nie pojazd ciężarowy, ale ciągnik samochodowy, a więc wypełnia cechy pojazdu, który nie jest objęty przedmiotem podatku od środków transportowych a ponadto: stanowiący jego własność pojazd w toku jego użytkowania, ze względu na jego rzeczywisty sposób użytkowania obejmujący okazjonalne ciągniecie przyczep i naczep w związku z pracami rolnymi, nie zaś przewóz towarów lub osób nie przekracza ustawowej masy całkowitej powyżej 3,5 tony, a więc granicznej masy całkowitej, warunkującej objęcie pojazdu przedmiotem podatku od środków transportowych. Organ w następstwie błędnej, zawężającej oceny zakresu regulacji materialnoprawnych, które winny mieć zastosowanie przy formułowaniu indywidualnej interpretacji uznał jego pojazd za objęty podatkiem od środków transportowych, w sytuacji gdy prawidłowy, szerszy zakres zastosowania stosownych przepisów prawa materialnego niedokonany przez organ wskazuje, iż: jego pojazd ze względu na rzeczywiste przeznaczenie oraz masę w trakcie przeznaczenie nie wypełnia cech warunkujących zakwalifikowanie pojazdu jako objętego podatkiem od środków transportowych. 1. niewłaściwą ocenę co do zastosowania przepisów prawa materialnego, wyrażającą się: - brakiem dokonania przez organ na etapie formułowania interpretacji indywidualnej łącznego zastosowania art. 8 pkt 1 oraz art. 8 pkt 5 i pkt 6 u.p.d. w zw. z art.2a o.p., skutkującego: uznaniem a priori przez organ, iż stanowiący jego własność pojazd marki Mercedes Benz o nr rej. [...] bezspornie stanowi pojazd objęty zakresem hipotezy art. 8 pkt 1 u.p.d., a finalnie przedmiot podatków od środków transportowych ze względu na ujawnioną w dowodzie rejestracyjnym masę całkowita 6000 kg, w sytuacji gdy: w świetle łącznego zastosowania oraz prawidłowej wykładni wyszczególnionych powyżej regulacji art. 8 pkt 1 oraz art. 8 pkt 5 oraz pkt 6 u.p.d. zw. z art. 2a o.p.: stanowiący jego własność pojazd ze względu na fakt, iż przeznaczany jest jedynie do transportu przyczep i naczep w celu wykonywania prac rolnym, nie posiada w rzeczywistości w trakcie użytkowania obciążenia większego 3,5 tony, uwzględniając, iż przyczepy i naczepy użytkowane do celów rolnych nie podlegają podatkowi od środków transportowych, a finalnie nie stanowi pojazdu osiągającego w rzeczywistości masę całkowitą powyżej ustawowej masy całkowitej 3,5 tony, a więc masy, warunkującej ustalenie, iż rzeczony pojazd objęty jest podatkiem od środków transportowych. W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie. Przewodniczący Wydziału skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (organ wyraził zgodę na przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, zaś skarżący nie udzielił odpowiedzi na zapytanie sądu). Strony powiadomiono o możliwości udzielenia dodatkowych wyjaśnień na piśmie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje: Spór dotyczy objęcia opodatkowaniem podatkiem od środków transportowych przedmiotowego pojazdu. Zgodnie z art. 14j § 1 o.p. stosownie do swojej właściwości interpretacje indywidualne wydaje wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta lub marszałek województwa. W zakresie nieuregulowanym w § 1-2a stosuje się odpowiednio przepisy niniejszego rozdziału (art. 14j § 3 o.p.). Oznacza to, że do interpretacji wydawanych przez samorządowe organy podatkowe zastosowanie ma m.in. art. 14b, art. 14c, art. 14h o.p. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 o.p.). Organ interpretacyjny poddaje zaś ocenie stanowisko wnioskodawcy zawarte we wniosku o interpretację. Uzupełnienie lub zmiana stanu faktycznego w skardze do sądu pozostaje bez wpływu na wydaną interpretację. Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (art. 14c § 1 o.p.). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (art. 14c § 2 o.p.). Wskazać należy, że w stanie faktycznym skarżący podał, że posiada samochód ciężarowy, który według niego nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 ust. 1 u.p.o.l.-podatkiem od środków transportowych z uwagi na wagę własną pojazdu, która jest niższa niż 3,5 tony. Zatem podnoszenie w skardze, że organ nie rozpoznawał sprawy pod kątem wypełnienia przesłanki z art. 8 pkt 3 u.p.o.l., tj. przyjęcia, że przedmiotowy pojazd jest ciągnikiem siodłowym, nie może odnieść skutku, gdyż skarżący w stanie faktycznym wniosku o interpretację sam oznaczył ww. pojazd jako samochód ciężarowy i w takim kształcie sprawa była rozpoznawana przez organ interpretacyjny, który nie może wyjść poza zakres opisanego stanu faktycznego w złożonym wniosku. Podkreślić należy, że w postępowaniu interpretacyjnym organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego. W tym postępowaniu organ nie może prowadzić postępowania wyjaśniającego do jakich potrzeb wykorzystywany jest ww. pojazd przez skarżącego. Organ, wydając interpretację bazuje na podanym przez podatnika stanie faktycznym zawartym we wniosku. Ocenie organu podlegał następujący stan faktyczny wskazany przez podatnika, że posiada on samochód ciężarowy o masie własnej - 2950 kg i masie dopuszczalnej -6000 kg, który przeznaczony jest do dojazdu na pola uprawne w związku wykonywanymi przez niego pracami rolnymi. Masa pojazdu wraz naczepą i przyczepą, który jest wykorzystywany do działalności rolniczej mieści się w granicach od 7 do 12 ton, a zatem według skarżącego, obejmuje go zwolnienie z art. 8 pkt 5 u.p.o.l. Organ interpretacyjny uznał stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, gdyż według niego, przedmiotowy pojazd podlega opodatkowaniu na podstawie art. 8 pkt 1 u.p.o.l. W zaistniałym sporze, Sad przyznał rację organowi interpretacyjnemu. Zgodnie z art. 8 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają: 1) samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton; 2) samochody ciężarowe o dopuszczalnej masie całkowitej równej lub wyższej niż 12 ton; 3) ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów od 3,5 tony i poniżej 12 ton; 4) ciągniki siodłowe i balastowe przystosowane do używania łącznie z naczepą lub przyczepą o dopuszczalnej masie całkowitej zespołu pojazdów równej lub wyższej niż 12 ton; 5) przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego; 6) przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą równą lub wyższą niż 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego; 7) autobusy. Słusznie organ wyjaśnił, że przepisy u.p.o.l. nie definiują pojęć takich jak "samochód ciężarowy" czy "dopuszczalna masa całkowita" i w tym zakresie należy zwrócić się do przepisów u.p.d. Stosownie do art. 2 pkt 42 u.p.d., samochód ciężarowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków; określenie to obejmuje również samochód ciężarowo-osobowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą. Zgodnie z art. 2 pkt 54 u.p.d., dopuszczalna masa całkowita to największą określoną właściwymi warunkami technicznymi masę pojazdu obciążonego osobami i ładunkiem, dopuszczonego do poruszania się po drodze. Pojazd skarżącego, jak sam wskazał w stanie faktycznym, to samochód ciężarowy o dopuszczalnej masie 6000 kg. (czyli 6 ton), zatem podlega on opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych na podstawie art. 8 pkt 1 u.p.o.l. W powyższy przepisie przesłanką decydującą o opodatkowaniu jest dopuszczalna masa całkowita pojazdu w przedziale powyżej 3,5 tony i poniżej 12 ton. Ww. przepis, wbrew stanowisku skarżącego, nie odnosi się do masy własnej pojazdu. Pojęcie masy własnej pojazdu zostało również zdefiniowane w przepisach u.p.d., tj. art. 2 pkt 53- jako masa pojazdu z jego normalnym wyposażeniem, paliwem, olejami, smarami i cieczami w ilościach nominalnych, bez kierującego. Wobec czego okoliczność, że masa własna przedmiotowego pojazdu jest niższa niż 3,5 tony nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy. Wyjaśnić należy również, że podatek od środków transportowych jest podatkiem majątkowym, tj. wiąże się własnością danej rzeczy. Obowiązek zapłaty podatku wiąże się z faktem posiadania zarejestrowanego pojazdu wymienionego w art. 8 u.p.o.l. Opodatkowanie pojazdu nie zależy od faktu czy jest w ogóle wykorzystywany przez podatnika, ani czy wykorzystuje go on stale, czy też sporadycznie i do jakich celów. Podnoszona przez skarżącego okoliczność, że służy on do wykonywania prac rolnych nie ma znaczenia dla rozpoznania sprawy. Na podstawie art. 8 pkt 5 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają przyczepy i naczepy, które łącznie z pojazdem silnikowym posiadają dopuszczalną masę całkowitą od 7 ton i poniżej 12 ton, z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego; Prawidłowo organ interpretacyjny wskazał, że art. 8 pkt 5 u.p.o.l. dotyczy jedynie przyczep i naczep związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Na podstawie ww. przepisu z opodatkowania nie jest wyłączony pojazd silnikowy (samochód ciężarowy), nawet gdy służy wykonywaniu działalności rolniczej przez podatnika podatku rolnego. Zaznaczyć należy, że wniosek skarżącego nie dotyczył opodatkowania naczep i przyczep, lecz samochodu ciężarowego. Ponadto we wniosku brak było informacji, że skarżący jest podatnikiem podatku rolnego. Zdaniem Sądu, organ interpretacyjny nie naruszył przepisów prawa materialnego, ani procesowego. W sprawie nie doszło do naruszenia art. 2a o.p., przepisy podlegające wykładni były jasne i nie budziły wątpliwości. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.