I SA/Sz 743/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.),, Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi K. S. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Burmistrza z dnia [...] r. Nr [...], 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej K. S. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów sądowych. 3. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu. Postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], wydanym z powołaniem się na przepisy art. 123 § 1 i § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego (K.p.a.) oraz art. 34 § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 110, poz. 1954 ze zm.) oraz adresowanym do Naczelnika Urzędu Skarbowego, Burmistrz postanowił "wyrazić stanowisko organu podatkowego I instancji w sprawie tzw. zarzutu na postępowanie egzekucyjne zobowiązanej K. S. z dnia [...] r.". Wyrażając swoje stanowisko będący wierzycielem Burmistrz nie wskazał wprost w treści swego postanowienia, czy zgłoszone przez zobowiązaną zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego uznaje za nieuzasadnione, uczynił to dopiero w jego uzasadnieniu stwierdzając, że tzw. zarzuty są "oczywiście bezzasadne" i podkreślając, że wniesione one zostały wyłącznie w celu opóźnienia i utrudnienia egzekucji. Odnosząc się wniesionego przez zobowiązaną pisma z dnia [...] r. wierzyciel stwierdził, iż nie wskazała ona na podstawie jakiego przepisu zgłasza zarzuty i mimo wezwania jej przez wierzyciela pismem z dnia [...] r. do uzupełnienia swych zarzutów "nie potrafiła w sposób rzeczowy przedstawić swoich argumentów" oraz że "treść zarzutów ma nikły związek z art. 33 pkt 1-10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji". Uważa on, iż analiza jej pisma nie pozwala uznać, że zobowiązana skutecznie wskazuje na którąkolwiek z okoliczności zawartych w art. 3 w/w ustawy. Zarzut dotyczący nieistnienia obowiązku z powodu podwójnego naliczenia opłaty targowej za te same okresy nie odpowiada, zdaniem wierzyciela, stanowi faktycznemu w sytuacji, gdy zobowiązana w jednym roku prowadziła sprzedaż z dwóch, a nawet trzech stanowisk handlowych, zaś tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie prawomocnych decyzji. Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego przez K. S. zażalenia na powyższe postanowienie Burmistrza jako wierzyciela, Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] r., Nr [...], wydanym z powołaniem się na przepis art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 K.p.a. oraz art. 33 pkt 1 i art. 34 § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm.), orzekło o utrzymaniu zaskarżonego postanowienia w mocy. W uzasadnieniu swego postanowienia organ odwoławczy wskazał na wstępie, że ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów wynika, iż w dniu [...] r. strona zobowiązana wniosła zarzuty w sprawie prowadzonego wobec niej postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułów wykonawczych o nr. [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...], wystawionych przez Burmistrza, które to zarzuty zostały po wezwaniu przez organ administracji uzupełnione pismem z dnia [...] r. W pismach tych zobowiązana podniosła zarzut określony w art. 33 pkt 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, tj. przedawnienie oraz nieistnienie obowiązku. Wynika dalej z uzasadnienia postanowienia organu odwoławczego, że za bezzasadne uznał on twierdzenie Burmistrza, jakoby zobowiązana nie wskazała wyraźnie zarzutów wobec prowadzonego przeciwko niej postępowaniu egzekucyjnemu, o jakich stanowi przepis art. 33 ustawy egzekucyjnej. Analiza treści wniesionych przez zobowiązaną pism pozwala bowiem bezspornie stwierdzić, zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, że podniosła ona zarzut określony w art. 33 pkt 1 w/w ustawy, wskazując na przedawnienie oraz nieistnienie obowiązku, jakkolwiek nie przedstawiła żadnych dowodów pozwalających uznać, iż zarzuty te są zasadne. Nawiązując do faktu, iż egzekwowane obowiązki wynikają z ostatecznych decyzji, wskazuje tenże organ, iż w postępowaniu wywołanym zgłoszeniem zarzutów w sprawie prowadzenia samego postępowania egzekucyjnego nie jest dopuszczalnym kwestionowanie prawidłowości tychże decyzji. Podzielając stanowisko Burmistrza jako wierzyciela co do bezzasadności zgłoszonych przez zobowiązaną zarzutów, Samorządowe Kolegium Odwoławcze przeprowadziło dodatkowo analizę dokumentacji ustalając, iż podniesiony zarzut przedawnienia obowiązku jest całkowicie nieuzasadniony. Wskazało ono przy tym, że zarówno daty powstania obowiązku wniesienia opłaty targowej, jak i daty jego ustalenia przez organ podatkowy nie budzą wątpliwości, a także wyjaśniło, iż "bieg terminu przedawnienia przerywa wydanie decyzji ustalającej wysokość należności", która to decyzja "została stronie doręczona niewątpliwie w okresie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy". Powyższe postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego zaskarżone zostało przez K. S. do sądu administracyjnego z powodu jego niezgodności z prawem. Domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia skarżąca zarzuca, iż wydane ono zostało w wyniku bezpodstawnego przyjęcia, że nie dostarczyła ona dowodów potwierdzających nieistnienie obowiązku podatkowego w opłacie targowej oraz że postępowanie podatkowe wszczęte zostało przed upływem okresu przedawnienia. W uzasadnieniu skargi wskazała ona na to, że postępowanie podatkowe zostało wobec niej wszczęte dopiero w momencie doręczenia jej w dniu [...] r. szeregu tytułów wykonawczych oraz że wynika ze znajdujących się w aktach sprawy dokumentów, iż przedawnieniu uległy należności z roku 1998 i 1999. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, załączając do niej akta postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów. Dodatkowo - na wezwanie do uzupełnienia materiałów postępowania - organ odwoławczy załączył do akt sądowych kserokopie pięciu decyzji ostatecznych w sprawie określenia K. S. zaległości podatkowych w opłacie targowej za różne okresy lat 1998-2002. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Na wstępie stosownym jest zauważyć, iż w myśl przepisu art. 26 § 1 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2002 r., Nr 110, poz. 968 ze zm.), egzekucję administracyjną organ egzekucyjny wszczyna na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z reguły z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub też z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli doręczenie to nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5). Obowiązek doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego spoczywa także na organie egzekucyjnym w przypadku przekształcenia zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne (art. 26 § 6 cyt. ustawy egzekucyjnej). Stanowiąc, że podstawę egzekucji administracyjnej stanowi tytuł wykonawczy wystawiony przez wierzyciela lub przez organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem, omawiana ustawa określa również niezbędne elementy, jakie tytuł egzekucyjny winien zawierać dla swej skuteczności (art. 27 § 1), wymieniając pośród tych warunków również konieczność pouczenia zobowiązanego o przysługującym mu w terminie 7 dni uprawnieniu zgłoszenia do organu egzekucyjnego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego (pkt 9). Stosownie do art. 33 omawianej ustawy, zarzuty te można oprzeć wyłącznie na wskazanych w tymże przepisie podstawach. Jak to wynika z przepisu art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zarzut zgłoszony m. in. na podstawie art. 33 pkt 1 tej ustawy organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie dotyczącym zgłoszonych zarzutów, przy czym wypowiedź wierzyciela w zakresie tego zarzutu jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Z przepisu art. 34 § 2 wynika z kolei, że stanowisko wierzyciela winno zostać wyrażone w formie postanowienia, na które przysługuje zażalenie. Brak wyrażenia przez wierzyciela takiego stanowiska w terminie 14 dni od dnia powiadomienia go przez organ egzekucyjny o wniesionych zarzutach nakłada na organ egzekucyjny obowiązek wydania postanowienia o zawieszeniu postępowania egzekucyjnego do czasu wydania przez wierzyciela postanowienia w sprawie jego stanowiska (art. 34 § 3). Dopiero po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela (lub wydanego przezeń postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z przyczyn wymienionych w art. 34 § 1a) organ egzekucyjny wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego. U podstaw regulacji prawnej, wymagającej uzyskania przez organ egzekucyjny stanowiska wierzyciela w zakresie zasadności zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, leży niewątpliwie uznanie przez ustawodawcę potrzeby uzyskania w tym zakresie - przed rozpatrzeniem zarzutów przez sam organ egzekucyjny, do którego zarzuty zostały zgłoszone - wypowiedzi samego wierzyciela, będącego przecież "dysponentem" postępowania egzekucyjnego, skoro to na jego wniosek i na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przezeń zgodnie z wymogami formalnymi określonymi w art. 27 ustawy egzekucyjnej organ egzekucyjny obowiązany jest wszcząć i prowadzić postępowanie egzekucyjne (art. 26 § 1 ustawy), samemu będąc uprawnionym jedynie do badania jego dopuszczalności, nie zaś do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Przyjęta przez ustawodawcę forma postanowienia, w jakiej stanowisko w sprawie zgłoszonych zarzutów winien zająć wierzyciel, poddanie tego stanowiska kontroli instancyjnej, a w konsekwencji także kontroli sądowo-administracyjnej, wskazuje jednoznacznie na ratio legis takiego unormowania, w szczególności przy uwzględnieniu zasady, iż wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów opartych na podstawach określonych w art. 33 pkt 1-5 ustawy jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. Wiążący charakter wypowiedzi wierzyciela w kwestii zasadności zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a także poddanie tej wypowiedzi kontroli organu odwoławczego i sądu administracyjnego, wymaga, aby wypowiedź ta była merytorycznie rzeczową, odnosiła się wprost do tych zarzutów i to takich, jakie wynikają z treści zgłaszającego je pisma. Takiego waloru nie sposób dostrzec w wypowiedzi zaprezentowanej przez wierzyciela w rozpatrywanej sprawie, która - miast odnieść się do sformułowanego wyraźnie zarzutu przedawnienia egzekwowanego obowiązku poprzez wskazanie jego źródła i aktualnej wymagalności wynikającej z braku podstaw do przyjęcia upływu terminu przedawnienia - sprowadza się do niczym nie uprawnionego stawiania stronie zobowiązanej zarzutu działania z zamiarem odwlekania egzekucji. Jakkolwiek brak merytorycznego odniesienia się wierzyciela do zgłoszonych zarzutów, a w szczególności zarzutu przedawnienia egzekwowanego obowiązku, dostrzeżone zostały przez organ odwoławczy, rozpatrujący te zarzuty na skutek zażalenia złożonego przez zobowiązaną, to jednakże ocena z jego strony braku zasadności tych zarzutów oparta została na wadliwych przesłankach. Wbrew temu, co organ ten wskazał w uzasadnieniu swego postanowienia, materiał dowodowy zebrany w aktach sprawy i przedstawiony sądowi administracyjnemu wraz ze skargą nie zawiera żadnych podstaw do oceny tego, czy w momencie wszczęcia postępowania egzekucyjnego którykolwiek z egzekwowanych obowiązków uległ wygaśnięciu na skutek upływu okresu przedawnieniu. Przypomnieć w tym miejscu należy, iż zobowiązanie w opłacie targowej jest zobowiązaniem powstającym z mocy samego prawa z chwilą dokonywania sprzedaży na targowiskach i stosownie do przepisu art. 2 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005. r., nr 8 poz. 60 ze zm.) mają do niego zastosowanie m. in. przepisy art. 21 § 1 pkt 1 i art. 70 tejże Ordynacji. W myśl tego ostatniego przepisu (§ 1), zobowiązanie w opłacie targowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin jej płatności (np. w następstwie odmowy zapłaty w drodze inkasa). Jak to wynika z art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej bieg tego terminu zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, przy czym po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Jak więc wynika z tego przepisu, wyłącznie zastosowanie środka egzekucyjnego (a także ogłoszenie upadłości, co jednak w rozpatrywanym przypadku nie ma zastosowania) może stanowić zdarzenie powodujące przerwanie biegu przedawnienia. Zdarzeniem takim nie jest, wbrew temu co w rozpatrywanej sprawie przyjmuje organ odwoławczy, wydanie czy doręczenie podatnikowi decyzji określającej wysokość zobowiązania w opłacie targowej. Ocena zatem tego, czy uzasadnionym jest zarzut przedawnienia obowiązku zapłaty opłaty targowej, wymaga, aby - obok ustalenia daty (roku podatkowego), w której upłyną termin jej płatności - ustalone też zostało, że pięcioletni termin przedawnienia jeszcze nie upłynął lub został przerwany na skutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym zobowiązany podatnik został powiadomiony. Takich ustaleń zaskarżone postanowienie nie zawiera, a ich dokonanie było niewątpliwie konieczne przy uwzględnieniu, że zarzutem przedawnienia objęte zostały również, jak wynika to z treści pism zobowiązanej, należności za lata 1998 i 1999, w przypadku których termin pięcioletni, o jakim stanowi art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, upływał odpowiednio w końcem lat 2003 i 2004. Zauważyć w tym miejscu należy, iż podniesienie przez zobowiązanego zarzutu przedawnienia egzekwowanego obowiązku podatkowego (także w opłacie targowej) powoduje, iż zawierająca ocenę jego bezzasadności wypowiedź wierzyciela, o której stanowi przepis art. 34 § 1 ustawy o postępowaniu w egzekucji, winna wskazywać bądź na fakt, że przed wszczęciem egzekucji, wobec której zarzut taki został zgłoszony, pięcioletni okres jeszcze nie upłynął, bądź wskazywać wyraźnie na zdarzenia, które stosownie do przepisu art. 70 Ordynacji podatkowej spowodowały zawieszenie (§ 2 i § 6) lub przerwanie (§ 3 i § 4) biegu terminu przedawnienia. Uznając w tych warunkach, że zarówno zaskarżone postanowienie organu odwoławczego, jak i postanowienie samego wierzyciela nie odpowiadają przepisom prawa, skoro nie wykazują w sposób przekonujący na bezzasadność zarzutu przedawnienia egzekwowanego obowiązku, ocenę zasadności tego zarzutu pomijając (wierzyciel) lub dokonując jej na podstawie błędnych przesłanek (organ odwoławczy), stosownie do przepisu art. 151 i art. 135 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o uchyleniu obu postanowień, uznając przy tym, iż dla końcowego załatwienia rozpatrywanej sprawy niezbędnym jest uchylenie postanowienia wierzyciela, co oznacza konieczność ponownego zajęcia stanowiska w sprawie zgłoszonych zarzutów z uwzględnieniem przytoczonych wyżej wskazań i uwag. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepis art. 200 i art. 205 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.