I SA/Sz 758/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. sprawy ze skargi G. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oraz odsetek za zwłokę oddala skargę. Decyzją z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...]r., nr [...], odmawiającą umorzenia G.C. zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł oraz odsetek za zwłokę w wysokości [...] zł. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że G.C., reprezentowana przez pełnomocnika, w dniu 1 października 2013 r. złożyła wniosek o umorzenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu wniosku wskazano, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. wystąpił do Sądu Rejonowego S. XI Zamiejscowy Wydział Ksiąg Wieczystych, o dokonanie wpisu hipoteki przymusowej księgi wieczystej Kw [...] na lokalu stanowiącym własność strony, a będącym jej mieszkaniem. Ponadto, strona powołała się na instytucję przedawnienia zobowiązania, wskazując na uchwałę składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FPS 6/12, z dnia 3 czerwca 2013 r. oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r. , sygn. akt P 30/12. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, decyzją z dnia [...] r., nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję z [...] r., którą odmówiono umorzenia wnioskowanych należności. Po rozpoznaniu sprawy ze skargi strony na decyzję organu odwoławczego z dnia 20 lutego 2014 r., Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 3 września 2011 r., sygn. akt I SA/Sz 407/14, uchylił decyzję organu pierwszej i drugiej instancji. Uzasadniając swoje stanowisko Sąd wskazał, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego organy podatkowe obu instancji nie zbadały w sposób wyczerpujący kwestii wymagalności przedmiotowego zobowiązania, czym naruszyły art. 122 oraz 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Jednocześnie, Sąd zobowiązał organ podatkowy, aby przy ponownym rozpatrywaniu sprawy do uwzględnienia zaprezentowanego w wyroku stanowiska, w szczególności wykazania, czy strona była powiadomiona przed upływem terminu przedawnienia o fakcie wszczęcia postępowania karno-skarbowego lub wykazania, czy w inny sposób uzyskała informację o toczącym się postępowaniu, mającym wpływ na zawieszenie biegu terminu przedawnienia, bądź czy podjęto inne działania, które przerwały bieg terminu przedawnienia. W toku ponownie prowadzonego postępowania przez organ pierwszej instancji, ustalono, że w dniu 5 grudnia 2011 r. wszczęto dochodzenie w sprawie, m.in. o czyn polegający na podaniu przez stronę nieprawdy w zeznaniu o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005 (PIT-36), złożonym w dniu 2 listopada 2006 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w S. Następnie, w dniu 20 grudnia 2011 r. stronie przedstawiono zarzut o czyn określony w art. 56 k.k.s. W tym samym dniu strona został przesłuchana w charakterze podejrzanej, a następnie w dniu 18 września 2014 r . dochodzenie zostało umorzone. Organ pierwszej instancji uznał, że w okresie od 5 grudnia 2011 r. do 3 listopada 2014 r. miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia ze względu na postępowanie karne skarbowe. Podjęte również zostały działania związane z poinformowaniem strony o podjętych wobec niej czynnościach mających wpływ na bieg terminu przedawnienia, przed upływem terminu przedawnienia, tj. 31 grudnia 2011 r. Po wznowieniu dalszego biegu terminu przedawnienia został on przerwany w dniu 13 listopada 2014 r. wskutek zajęcia świadczenia emerytalnego przysługującego stronie. Po rozpatrzeniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organ pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] r., znak: [...], odmówił stronie umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł (według stanu na dzień złożenia wniosku o ulgę, tj. 1 października 2013 r.). Strona, w dniu 11 marca 2015 r., wniosła od powyższej decyzji odwołanie, zarzucając naruszenie art. 70 § 1 i art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, poprzez niezastosowanie tych przepisów. Strona wniosła o zmianę decyzji organu pierwszej instancji i umorzenie postępowania oraz zawieszenie egzekucji dotyczącej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. W uzasadnieniu odwołania podniesiono, że zobowiązanie wygasło z dniem 31 grudnia 2011 r., natomiast postępowanie wszczęte w grudniu 2011 r. dotyczyło zupełnie innej kwestii i zostało następnie umorzone. Zdaniem strony, za umorzeniem zaległości przemawia uzasadniony interes podatnika, o którym mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. W tym zakresie strona przedstawiła okoliczności dotyczące przystąpienia przez nią do "[...]" spółka jawna oraz wskazała na fakt braku świadomości i wiedzy co do postępowania innego współwłaściciela spółki. Ponadto, strona wskazała, że w związku z zajęciem świadczenia emerytalnego, po uregulowaniu zobowiązań z tytułu czynszu, opłat za energię elektryczną, gaz oraz rat pożyczek do jej dyspozycji pozostaje kwota [...] zł. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołania, wskazaną na wstępie decyzją dnia [...] r., utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy wskazał, że termin płatności zobowiązania podatkowego upływał z dniem 2 maja 2006 r., a więc przedawnienie zobowiązania mogło nastąpić nie wcześniej niż 31 grudnia 2011 r. Na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej bieg terminu przedawnienia zobowiązania został zawieszony. W przedmiotowej sprawie do zawieszenia biegu terminu przedawnienia doszło z dniem [...] r., kiedy to, postanowieniem nr [...], wszczęto dochodzenie w sprawie, m.in. podania nieprawdy w zeznaniu o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2006 (PIT-36) złożonym przez stronę w dniu 2 maja 2006 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w S. Ponadto, organ odwoławczy wskazał, że postanowienie z dnia [...] r. o umorzeniu dochodzenia przeciwko stronie zostało doręczone w dniu 27 października 2014 r. i nie zostało przez nią zaskarżone - zatem stało się prawomocne się z dniem 3 listopada 2014 r. Organ powołał się, także na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 17 lipca 2012 r., sygn. akt P 30/11, w którym stwierdzono, że niezgodność przepisu art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej z wyrażoną w art. 2 Konstytucji zasadą ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa polega na tym, że skutek zawieszenia biegu terminu przedawnienia następuje z mocy prawa, tj. z chwilą wydania postanowienia o wszczęciu śledztwa lub dochodzenia w sprawie. Wobec powyższego, w ocenie organu odwoławczego, wszczęcie śledztwa lub dochodzenia zawiesza bieg terminu przedawnienia, jeśli podatnik został o tym fakcie zawiadomiony przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego lub z okoliczności sprawy wynika, kiedy dowiedział się o toczącym się postępowaniu. Niewątpliwie ogłoszenie podatniczce postanowienia o przedstawieniu zarzutów w dniu 20 grudnia 2011 r. oraz przesłuchanie jej w tym samym dniu jako podejrzanej o przestępstwo skarbowe usuwa wszelkie wątpliwości, co do stanu jej wiedzy w powyższym zakresie. W przedmiotowej sprawie miało zatem miejsce skuteczne zawieszenie biegu terminu przedawnienia, w okresie od 5 grudnia 2011 r. do 3 listopada 2014 r. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. został następnie przerwany w dniu 13 listopada 2014 r., tj. dniu doręczenia Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych - Oddział w S. zawiadomienia o zajęciu świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego i ubezpieczenia społecznego oraz renty socjalnej. O zastosowaniu powyższego środka egzekucyjnego strona została zawiadomiona w dniu 14 listopada 2014 r. Organ odwoławczy, badając zaistnienie przesłanek uzasadniających umorzenie zaległości podatkowych, wziął pod uwagę sytuację finansowo-majątkową strony, szczególnie w kontekście zaistnienia przesłanki ważnego interesu podatnika. Z poczynionych przez organ odwoławczy ustaleń wynika, że strona prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe, źródłem jej utrzymania jest emerytura w kwocie [...] zł netto (po potraceniu kwoty objętej zajęciem egzekucyjnym do wypłaty pozostaje kwota [...] zł). Natomiast majątek strony stanowi jednopokojowe mieszkanie własnościowe o powierzchni [...] m2 oraz samochód [...] (rok prod. [...]), o szacunkowej wartości [...] zł. Do kosztów utrzymania organ zaliczył: czynsz, energię elektryczną, gaz, opłaty za telewizję i telefon – w łącznej kwocie ok. [...] zł miesięcznie), leki – w kwocie [...] zł miesięcznie, badania – w kwocie [...] zł co trzy miesiące, a ponadto koszty związane ze spłatą zobowiązań z tytułów pożyczek ([...] Centrum, [...]Bank) – w łącznej kwocie [...] zł miesięcznie. Organ odwoławczy w treści uzasadnienia wskazał, że nie kwestionuje trudnej sytuacji zdrowotnej i ekonomicznej strony, jednakże fakt ten, w świetle ustalonego całokształtu sprawy, nie jest wyłącznym argumentem rozstrzygającym w sprawie całkowitego zwolnienia z obowiązku zapłaty należności podatkowej. Ponadto, z akt sprawy nie wynika, by obecne położenie strony spowodowane było wyłącznie zdarzeniami nadzwyczajnymi, niezależnymi od jej sposobu postępowania. Zdaniem organu odwoławczego, obecna sytuacja strony jest wynikiem podejmowanych przez nią decyzji. Na dokonaną przez organ ocenę, nie ma także wpływu oświadczenie K.Z., przyznającego się do spowodowania nieprawidłowości w spółce skutkujących powstaniem zaległości podatkowych. Dodatkowo organ odwoławczy podkreślił, że zarzuty dotyczące postępowania karnego skarbowego, które było prowadzone przez inny organ i na podstawie odrębnych przepisów prawa, nie mogą podlegać ocenie w niniejszym postępowaniu. W piśmie z dnia 8 czerwca 2015 r. skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: – art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, – art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, – art. 7 i 8 Kodeksu postępowania administracyjnego w zw. z ust. 2 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skarżąca wskazała, że wszczęte przeciwko niej postępowanie karne skarbowe, nie było oparte na uzasadnionych podstawach i dowodach. Postępowanie zostało wykreowane w sposób sztuczny, tylko w celu zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Takim działaniem doszło także do naruszenia zasad ogólnych prawa podatkowego procesowego, tj. 7 i 8 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo strona podniosła, że organy podatkowe powinny umorzyć przedmiotowe zobowiązanie podatkowe, w związku z jego przedawnieniem. Ponadto, do umorzenia zobowiązania powinno dojść na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. na podstawie przesłanki zaistnienia ważnego interesu podatnika związanego z sytuacją zdrowotną, ekonomiczną i osobistą skarżącej. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy, wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Na rozprawie w dniu 28 października 2015 r. pełnomocnik skarżącej przedstawił stanowisko, zgodnie z którym poparł skargę i podniósł, że skarżąca nie ponosi żadnej winy za powstałą zaległość podatkową. Jego zdaniem, decyzje organów podatkowych wydane w ponownym postępowaniu przeprowadzonym po wcześniejszym uchyleniu przez Sąd decyzji odmawiających umorzenia zaległości podatkowych, stanowią powielenie ich treści. Wskazał również, że ustalenia organów są krzywdzące i nieprawidłowe. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Stosownie do treści przepisu art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), zwana dalej: "p.p.s.a." sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). Badając zaskarżoną decyzję w zakreślonym powyżej zakresie, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego jak i przepisów postępowania administracyjnego. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do ustalenia czy prawidłowo organ postąpił, odmawiając umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę, z uwagi na brak przesłanki ważnego interesu podatnika. W pierwszej kolejności Sąd orzekający w niniejszej sprawie, wskazuje na prawidłowe ustalenia organu odwoławczego w objętej zarzutami skargi kwestii przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. W tym zakresie zastosowanie znajduje przepis art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, dalej, w skrócie "O.p."), zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, organ odwoławczy prawidłowo uznał, że niniejsze zobowiązanie uległoby przedawnieniu z końcem 2011 r., termin jego płatności upływał bowiem w dniu 2 maja 2006 r. Jednakże, jak ustalono, bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu, zgodnie z art. 70 § 1 pkt 6 O.p. Zgodnie z ww. przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem: 1) wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania; 2) wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania; 3) wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa; 4) doręczenia postanowienia o przyjęciu zabezpieczenia, o którym mowa w art. 33d § 2, lub doręczenia zarządzenia zabezpieczenia w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji; 5) doręczenia zawiadomienia o przystąpieniu do zabezpieczenia w przypadkach określonych w art. 32a § 3 i art. 35 § 2 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619, ze zm.). W stanie faktycznym niniejszej sprawy do zawieszenia biegu terminu przedawnienia doszło w dniu 5 grudnia 2011 r., albowiem wtedy zostało wszczęte dochodzenie w sprawie podania przez skarżącą nieprawdy w zeznaniu o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2005 (PIT-36) złożonym w dniu 2 maja 2006 r. Naczelnikowi [...] Urzędu Skarbowego w S. Kluczowy dla niniejszej kwestii jest moment poinformowania skarżącej o tym, że wszczęte zostało ww. postępowanie, co nastąpiło z dniem przedstawienia stronie zarzutów i przesłuchania jej w charakterze podejrzanej, tj. w dniu 20 grudnia 2011 r. Zawiadomienie skarżącej o wszczęciu postępowania karno-skarbowego przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, jest warunkiem koniecznym do skutecznego zawieszenia biegu terminu zawieszenia, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Postępowanie przeciwko skarżącej zostało umorzone postanowieniem z dnia 18 września 2014 r., które stało się prawomocne 3 listopada 2014 r. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, zgodnie z którym w okresie od 5 grudnia 2011 r. do 3 listopada 2014 r. miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia. Natomiast, dalszy ciąg tego terminu został przerwany w dniu 13 listopada 2014 r. wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, tj. zajęcia świadczenia emerytalnego, o którym skarżąca została zawiadomiona. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy prawidłowo wskazał, że w zakresie postępowania o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nie jest on uprawniony do analizowania zasadności wszczęcia i prawidłowości prowadzenia postępowania karnego skarbowego przez powołane do tego organy. Przechodząc do rozważań obejmujących istotę sprawy, wskazać należy, że zasady na jakich organ pierwszej instancji umarza należności z tytułu zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, regulują przepisy rozdziału 7a "Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych" Ordynacji podatkowej. Stosownie do brzmienia art. 67a § 1 O.p., organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może: 1) odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty; 2) odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a; 3) umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Umorzenie zaległości podatkowej powoduje również umorzenie odsetek za zwłokę w całości lub w takiej części, w jakiej została umorzona zaległość podatkowa (§ 2). Z przytoczonej regulacji prawnej, szczególnie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., wynika, że organ podatkowy może na wniosek dłużnika umorzyć należności z tytułu podatku dochodowym od osób fizycznym za 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę w całości lub w części, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użycie zwrotu "może" w tym przepisie oznacza, że decyzje organów podatkowych, dotyczące udzielania ulg podatkowych podejmowane są w ramach, tzw. uznania administracyjnego. Nawet w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny") organ nie jest zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem prawidłowo przeprowadzonego postępowania. Kontroli Sądu natomiast nie podlega uznanie samo w sobie, ale kwestia, czy decyzja została podjęta zgodnie z podstawowymi regułami postępowania administracyjnego, a w szczególności, czy wydano ją w oparciu o prawidłowo zgromadzony w sprawie materiał dowodowy oraz czy ocena tego materiału została dokonana zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów, czy też zawiera elementy dowolności. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów podatkowych. Z kolei, nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego. W niniejszej sprawie organ podatkowy stwierdził, że wprawdzie sytuacja finansowa i zdrowotna skarżącej jest trudna, jednak, jak podkreślił, jest ona skutkiem obciążenia budżetu domowego zobowiązaniami z tytułu pożyczek zaciągniętych w latach 2013 i 2014, w komercyjnych instytucjach finansowych, tj. [...] Centrum oraz [...] Bank. Konieczność spłaty przedmiotowego zadłużenia powoduje uszczuplenie osiąganego przez skarżącą dochodu o 1/3 jego wartości. Skarżąca posiadając wiedzę na temat zobowiązania podatkowego wynikającego z wymiarowej decyzji ostatecznej z dnia 17 grudnia 2012 r. przyjęła na siebie obowiązek spłaty dodatkowych zobowiązań. Organy podatkowe prawidłowo dostrzegły, że skarżąca spłaca te zobowiązania zgodnie z harmonogramem ratalnym, czyniąc z nich priorytet, kosztem zobowiązań publicznoprawnych. W zakresie zobowiązania podatkowego skarżąca bierze pod uwagę wyłącznie możliwość skorzystania z ulgi w spłacie (umorzenia), bez podjęcia próby uregulowania choćby części zadłużenia. Ponadto, podnoszone przez nią we wniosku, jak i odwołaniu okoliczności, nie wskazują na istnienie przesłanek uzasadniających udzielenie ww. ulgi podatkowej. Powyższych ustaleń dokonano w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania dowodowego. Oceniając postępowanie organu należy wskazać, że naczelną zasadą postępowania jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 O.p., której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 O.p. Zgodnie z powyższą zasadą organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, w tym zobowiązane są zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Ponadto, oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p. W niniejszej sprawie proces decyzyjny organu odwoławczego spełnia powyższe wymagania. Stwierdzając, że w sprawie nie występują przesłanki zastosowania ulgi podatkowej, organy podatkowe obu instancji jednocześnie przedstawiły w uzasadnieniach swoich decyzji szereg ustaleń i argumentów. Wskazały na konkretne środki i źródła dowodowe oraz kryteria, jakimi się kierowały dokonując oceny dowodów. Realizując zasadę prawdy obiektywnej organ dokonał analizy sytuacji osobistej i finansowej skarżącej uwzględniając, że przysługuje jej świadczenie emerytalne w kwocie [...] zł netto, obciążone zajęciem egzekucyjnym (kwota do wypłaty to [...] zł), prowadzi samodzielne gospodarstwo domowe, a koszty obejmujące czynsz, gaz, w energię elektryczną, opłaty za TV i telefon wynoszą łącznie [...] zł, leki – [...] zł, badania – [...] zł co trzy miesiące. Ponadto, skarżąca ponosi comiesięczny koszt związany ze spłatą zaciągniętych pożyczek – [...] zł. Dodatkowo, organ podatkowy ustalił, że skarżąca posiada majątek obejmujący mieszkanie własnościowe o pow. [...] m2 oraz samochód osobowy marki [...] o wartości [...] zł. Ocenę, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki z art. 67a § 1 O.p. organy przeprowadziły trafnie, przede wszystkim pod względem charakteru istniejącej zaległości podatkowej oraz postępowaniem skarżącej. Skarżąca nie powołała szczególnych zdarzeń ani okoliczności, które zmusiły ją do zaciągnięcia zobowiązań komercyjnych w okresie, w którym ciążyło na niej zobowiązanie publicznoprawne, w wyniku czego jej miesięczne obciążenia znacznie wzrosły. Powyższe świadczy o nieracjonalnym sposobie postępowania skarżącej w sytuacji jej złej, jak wskazuje, sytuacji finansowej. Niewątpliwie powoływanie się na trudną sytuację materialną związaną, m.in. z niska kwotą otrzymywanego świadczenia emerytalnego oraz wysokie koszty miesięczne utrzymania, obejmujące także spłatę pożyczek, nie jest przesłanką do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zebrany materiał dowodowy organy prawidłowo oceniły, także pod kątem istnienia przesłanki interesu publicznego. Sąd podziela stanowisko organu, że w sprawie brak okoliczności nadzwyczajnych, niezależnych od sposobu postępowania skarżącej. Brak jest więc także tej przesłanki, a umorzenie zaległości podatkowej w sytuacji, gdy skarżąca podejmując świadomie decyzje, w tym związane z objęciem funkcji wspólnika w spółce jawnej, byłoby naruszeniem zasady równego traktowania podatników. Zdaniem Sądu, dokonana przez organy ocena materiału dowodowego, która znalazła odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji nie jest dowolna i nie przekracza granic określonych w art. 191 O.p. Jest zgodna z doświadczeniem życiowym, logiczna i prawidłowa, co pozwala stwierdzić, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Niekorzystne dla strony zakończenie niniejszego postępowania sądowego nie wyklucza jednakże ponownego złożenia wniosku o umorzenie istniejącej zaległości podatkowej, wraz z którym strona będzie mogła ponownie wyczerpująco wykazać swoją sytuację osobistą, materialną i rodzinną. Każda bowiem zmiana okoliczności faktycznych, w szczególności sytuacji majątkowej, rodzinnej lub zdrowotnej osoby zobowiązanej, może być zawsze podstawą do ponownego wystąpienia z wnioskiem o umorzenie zaległości lub z wnioskiem o rozłożenie należności na raty w rozumieniu art. 67a O.p., bowiem odmowa ich umorzenia nie stwarza sytuacji powagi rzeczy osądzonej i zobowiązana do uiszczenia zaległości może występować o jej umorzenie tak długo, jak długo zaległość ta istnieje zwłaszcza, jeśli jego sytuacja ulegnie pogorszeniu. W związku z powyższym Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.