I SA/Sz 800/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Alicja Polańska Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 25 marca 2026 r. sprawy ze skargi E. E. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] września 2025 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej "SKO") postanowieniem z dnia 5 września 2025 r., nr [...] utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 15 maja 2025 r., nr [...] w sprawie pozostawienia odwołania E. S.A. z siedzibą w G. (dalej: "Spółka", "Strona", "Skarżąca") od decyzji Wójta Gminy G. z dnia 30 października 2024 r., nr [...] bez rozpatrzenia. Jak wskazano w treści uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, do SKO wpłynęło w dniu 29 listopada 2024 r. odwołanie od decyzji Wójta z dnia 30 października 2024 r. W treści odwołania wskazano, że Spółka reprezentowana jest przez radcę prawnego A. B., natomiast zostało ono podpisane przez adwokata P. R., w oparciu o pełnomocnictwo substytucyjne udzielone przez radcę prawną A. B.. Do odwołania nie dołączono pełnomocnictwa skutecznie uprawniającego adwokata P. R. do reprezentowania Spółki, nawet w zastępstwie radcy prawnego A. B., ani też pełnomocnictwa dla radcy prawnego A. B., w sprawach podatkowych przed organami podatkowymi. Po stwierdzeniu, że odwołanie dotknięte jest brakiem formalnym w postaci braku prawidłowego umocowania pełnomocników do reprezentowania Spółki, SKO wezwało radcę prawnego A. B. do złożenia w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia pisma: pełnomocnictwa szczególnego uprawniającego ww. do reprezentowania Spółki w mniejszym postępowaniu podatkowym, a także pełnomocnictwa substytucyjnego dla adwokata P. R., na drukach PPS-1 lub pełnomocnictw w formie pisemnej obejmujących wszystkie jego elementy, wymienione w formularzu PPS-1. Pełnomocnik został pouczony o rygorze pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia w przypadku niewypełnienia obowiązku. W odpowiedzi na to wezwanie radca prawny A. B. przedłożyła pełnomocnictwo szczególne na druku PPS-1 udzielone jej przez Spółkę oraz pełnomocnictwo szczególne na druku PPS-1 udzielone adwokatowi P. R. przez radcę prawnego A. B.. SKO zauważyło, że w obu nadesłanych pełnomocnictwach w rubryce E. (Zakres pełnomocnictwa szczególnego) wskazano, że dotyczą one – postępowania w sprawie WIA zarówno w I i II instancji. Oznacza to, że pełnomocnictwo zostało złożone w sprawie Wiążącej Informacji Akcyzowej (tu właściwym organem jest Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej) w obu instancjach, a więc nie obejmuje zakresem umocowania postępowania w rozpatrywanej sprawie. W konsekwencji SKO uznało, że odwołanie nadal posiada brak formalny, który nie został mimo wezwania usunięty, w związku z czym pozostawiło je bez rozpatrzenia. Strona wniosła zażalenie na postanowienie z 15 maja 2025 r., zarzucając SKO naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej polegające na nieuzasadnionym przyjęciu, że brak pełnomocnictwa na formularzu stanowi brak, którego nieuzupełnienie zgodnie z wezwaniem prowadzi do pozostawienia pisma bez rozpatrzenia. Wyjaśniła dodatkowo, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa, ale bez określonego rozporządzeniem formularza nie stanowi braku uniemożliwiającego nadanie właściwego biegu odwołaniu. Wskazała również, że na wezwanie przedłożyła pełnomocnictwo na formularzu PPS-1, jedynie nieprawidłowo wypełniła sam formularz, a ta pomyłka powinna doprowadzić organ do podjęcia działań zmierzających do wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości, nie zaś pozostawienia skargi bez rozpoznania. Strona zarzuciła także, że nawet jeżeli organ uznał, że pełnomocnik nie wykonał zobowiązania w terminie, to kolejną czynnością powinno być wezwanie samej skarżącej, skierowane bezpośrednio do niej, do usunięcia braków odwołania przez jego podpisanie. Do zażalenia nie dołączono żadnego pełnomocnictwa, dlatego SKO wezwało adwokata P. R., który je podpisał wskazując na swoje umocowanie do działania, do złożenia pełnomocnictwa szczególnego w postępowaniu podatkowym uprawniającego do złożenia zażalenia w imieniu Strony, w terminie 7 dni od doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia zażalenia bez rozpatrzenia. Na wezwanie brak został uzupełniony przez przesłanie pełnomocnictwa dla adwokata P. R. udzielonego przez pełnomocnika ogólnego radcę prawnego A. S., na druku PPS-1, wraz z informacją, że wygasło ono z dniem 30 czerwca 2025 r. SKO, działając jako organ II instancji postanowieniem z dnia 5 września 2025 r., utrzymało w mocy własne postanowienie z dnia 15 maja 2025 r. W uzasadnieniu SKO powołało się na art. 169 § 1, § 4, art. 138e § 3, art. 138j § 1 pkt 2, art. 235 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.; dalej: "O.p.). W oparciu o ww. regulacje SKO wskazało, że odwołanie wniósł adwokat P. R., który nie widnieje w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych Spółki i nie dołączył do odwołania pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania Spółki w sprawie będącej przedmiotem odwołania. Wskazał on, że działa jako pełnomocnik substytucyjny upoważniony przez radcę prawnego A. B.. Do odwołania nie dołączono pełnomocnictwa skutecznie uprawniającego adwokata P. R. do reprezentowania podatnika, nawet w zastępstwie radcy prawnego A. B., ani też pełnomocnictwa dla radcy prawnego A. B., w sprawach podatkowych przed organami podatkowymi. Zdaniem SKO z przywołanego przepisu art. 138e § 3 O.p. wynika, że pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego powinna być złożona według odpowiedniego wzoru. Wzory dokumentów wskazanych w tym przepisie określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 9 października 2024 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U. z 2024 poz. 1549). SKO podkreśliło, że ustawodawca zobowiązał do przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego udzielonego na piśmie, używając sformułowania "według wzoru", nie użył sformułowania "na urzędowym formularzu". Dodatkowo SKO odwołało się do orzecznictwa sądów administracyjnych. SKO wskazało, że przy analizowaniu pełnomocnictwa szczególnego złożonego w innej postaci niż druk PPS-1, należy uwzględnić treść urzędowego wzoru tego pełnomocnictwa (druk PPS-1) oraz instrukcję jego wypełnienia zamieszczoną na tym druku. Z opisów umieszczonych na wzorze stosowanym w zakresie pełnomocnictwa szczególnego wynika, że w części E wskazuje się sprawę, w której ma działać pełnomocnik (opis pola D). Pole 62 części E "Zakres pełnomocnictwa szczególnego" statuuje wymóg obejmujący "Wskazanie sprawy podatkowej lub innej sprawy należącej do właściwości organu podatkowego lub wskazanie zakresu do działania w sprawie podatkowej lub innej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego". Zdaniem SKO możliwe jest sformułowanie pełnomocnictwa szczególnego zarówno przez objęcie nim konkretnej sprawy podatkowej (lub spraw), jak również wskazanie ogólne zakresu działania w sprawach podatkowych przed organami podatkowymi. Wzór wypracowany w ramach delegacji ustawowej do art. 138j § 1 pkt 2 O.p. przewiduje szeroki zakres modyfikacji, uściśleń i dookreśleń, pozostawiając również w przypadku formularzowego udzielania pełnomocnictwa znaczną swobodę stronie w precyzowaniu zakresu umocowania. SKO stwierdziło, że niewątpliwie z treści pełnomocnictwa musi wynikać, że pełnomocnik jest uprawniony do zastępowania strony przed organem podatkowym w postępowaniu podatkowym, w którym składa pisma w imieniu strony. Z treści pełnomocnictwa w sposób dostatecznie jasny powinna wynikać sprawa lub sprawy podatkowe, których umocowanie do działania przed organami podatkowymi dotyczyło. SKO zwróciło uwagę, że pełnomocnictwo dołączone do odwołania, udzielone przez Spółkę radcy prawnemu A. B. oraz udzielone przez nią pełnomocnictwo dla adwokata P. R. nazwane pełnomocnictwem substytucyjnym, nawet nie wskazywały, że upoważniają do działania przed organami podatkowymi, ani nie wskazywały, że upoważniają do reprezentowania w jakichkolwiek sprawach podatkowych. Natomiast ogólne stwierdzenie zawarte w tych pełnomocnictwach, że upoważniają one do reprezentowania Spółki przed organami administracji publicznej, nie jest wystarczające do uznania, że jest to upoważnienie do działania w imieniu Strony postępowania podatkowego przed organami podatkowymi. SKO podkreśliło, że zakwestionowane pełnomocnictwa nie zostały złożone zgodnie z obowiązującym wzorem określonym w przywołanym wyżej rozporządzeniu, ponieważ nie zawierały danych wskazanych w tym wzorze, a nie z powodu sporządzenia ich nie na druku PPS-1. W związku z tym, nie można było uznać pełnomocnictwa ani za pełnomocnictwo ogólne, ani za pełnomocnictwo szczególne. SKO stwierdziło, że chybiony jest zarzut zażalenia dotyczący braku po stronie organu kroków, które zmierzałyby do wyjaśnienia okoliczności błędnego wypełnienia pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 złożonego na wezwanie. SKO wyjaśnił, że przeanalizowano treść przedłożonych pełnomocnictw szczególnych złożonych przez radcę prawnego A. B. w dniu 7 marca 2025 r. (data nadania na poczcie) na drukach PPS-1. Określały one wyraźnie zakres umocowania do postępowań w sprawie Wiążącej Informacji Akcyzowej zarówno w I i II instancji. Nie dotyczyły zatem spraw związanych z podatkiem od nieruchomości, w których zarówno przedmiot postępowania, jak i właściwość rzeczowa organów są zupełnie inne. Końcowo SKO podało, że organ nie ma obowiązku wzywania bezpośrednio strony, w imieniu której pismo podpisała inna osoba powołująca się na udzielone pełnomocnictwo. Według SKO konsekwencją nieuzupełnienia w terminie braku podania jest pozostawienie jego bez rozpatrzenia. Ustawodawca obliguje organ do wydania w tym przypadku postanowienia, o którym mowa w art. 169 § 4 O.p. Organ nie ma, więc podstaw prawnych do uznania, że nieuzupełniony brak formalny podania, jakim jest brak pełnomocnictwa dla osoby, która je sporządziła staje się innego rodzaju brakiem tj. brakiem podpisu strony pod wnioskiem, który w dalszym ciągu podlegałby uzupełnieniu. Strona nie zgodziła się z rozstrzygnięciem SKO i we wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze, zaskarżyła w całości postanowienie, zarzucając naruszenie: 1) przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 228 § 1 pkt 3 w zw. z art. 169 § 1 O.p. - poprzez błędne przyjęcie, że odwołanie skarżącej od decyzji Wójta Gminy G. z dnia 30 października 2024 r. zawierało braki formalne w postaci braku pełnomocnictw skutecznie uprawniających pełnomocników Skarżącej do reprezentowania jej w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, który nie został w terminie uzupełniony, co skutkowało pozostawieniem przez organ wniesionego przez skarżącą odwołania bez rozpatrzenia; 2) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 169 § 1 i § 4 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie i nieuzasadnione przyjęcie, że brak formalny w postaci braku pełnomocnictw skutecznie uprawniających pełnomocników skarżącej do reprezentowania jej w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, stanowi brak formalny pisma, którego nieuzupełnienie skutkuje pozostawieniem przez organ wniesionego przez skarżącą odwołania bez rozpatrzenia; 3) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 138e § 1 i 2 w zw. z art. 138c § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że zarówno pełnomocnictwa dołączone do odwołania skarżącej od decyzji Wójta Gminy G. z dnia 30 października 2024 r., jak i przesłane w dalszym toku postępowania, nie wywołują skutków w przedmiotowym postępowaniu podatkowym, w sytuacji, gdy z ich treści wynika, że są one skuteczne również do zastępowania skarżącej przed organami prowadzącymi przedmiotowe postępowanie podatkowe; 4) naruszenie art. 145 § 2 O.p. w zw. z art. 169 § 1 O.p. - poprzez kierowanie korespondencji w sprawie do osób, które organ uznał za nieprawidłowo umocowane do reprezentowania skarżącej (radcy prawnego A. B.), zamiast do strony postępowania, co skutkowało wadliwością doręczeń, a w konsekwencji pozbawieniem strony realnej możliwości odniesienia się do stanowiska organu i naruszeniem jej prawa do czynnego udziału w postępowaniu; 5) naruszenie przepisów postępowania, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 200 § 1 O.p. oraz art. 41 ust. 1 i 2 lit. a) Karty Praw Podstawowych Unii Europejskiej poprzez pozbawienie skarżącej prawa do czynnego udziału w prowadzonym postępowaniu i możności obrony jej praw, w wyniku nieprawidłowego doręczania pism w toku postępowania. Mając powyższe na uwadze, Skarżąca wniosła o: 1) uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości jak i poprzedzającego je postanowienia SKO z dnia 15 maja 2025 r. w całości; 2) zobowiązanie SKO do merytorycznego rozpoznania odwołania skarżącej od decyzji Wójta Gminy G. z dnia 30 października 2024 r.; 3) zasądzenie od organu administracji na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego wraz z opłatą skarbową od pełnomocnictwa, według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko zaprezentowane w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Jak wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a na skutek takiej kontroli zaskarżone postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Kwestią sporną w sprawie jest to czy w sprawie zaistniały podstawy do pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia. Po pierwsze wskazać trzeba, że zgodnie z art. 169 § 1 O.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Wbrew zarzutom skargi, przepis ten dotyczy także odwołań, które dotknięte są brakami powodującymi niespełnienie ogólnych wymogów dotyczących pism kierowanych do organu podatkowego, np. brakiem polegającym na niedołączeniu do odwołania pełnomocnictwa upoważniającego osobę podpisującą odwołanie do jego złożenia w imieniu podatnika. Słusznie w zaskarżonym postanowieniu Kolegium wskazało, że z przepisu tego wynika, że złożonemu środkowi odwoławczemu nie można nadać dalszego biegu bez uprzedniego przeprowadzenia procedury uzupełnienia braków formalnych. Procedura ta znajduje zastosowanie w postępowaniu odwoławczym ze względu na treść art. 235 O.p. Dlatego nieusunięcie braku w zakresie pełnomocnictwa do występowania w imieniu strony, skutkuje pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia stosownie do art. 169 § 4 O.p. Organ wbrew zarzutom skargi nie miał w takiej sytuacji podstaw do zastosowania art. 228 § 1 pkt 3 O.p. albowiem w jego myśl organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia pozostawienie odwołania bez rozpatrzenia, jeżeli nie spełnia ono warunków wynikających z art. 222. Z kolei w myśl powołanego art. 222 O.p. odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie. Tymczasem stwierdzone braki w zakresie pełnomocnictwa nie należą do braków określonych w art. 222 O.p. Dalej Sąd zauważa, że w badanej sprawie Kolegium stwierdziło, że odwołanie wniósł adwokat P. R., który nie widniał w Centralnym Rejestrze Pełnomocnictw Ogólnych Spółki i nie dołączył do odwołania pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania Spółki w sprawie będącej przedmiotem odwołania. Wskazał on, że działa jako pełnomocnik substytucyjny upoważniony przez radcę prawnego A. B.. Do odwołania nie dołączono pełnomocnictwa skutecznie uprawniającego adwokata P. R. do reprezentowania podatnika, nawet w zastępstwie radcy prawnego A. B., ani też pełnomocnictwa dla radcy prawnego A. B., w sprawach podatkowych przed organami podatkowymi. Spółka zarzuciła między innymi, że Kolegium bezpodstawnie przyjęło, że pełnomocnictwo oraz pełnomocnictwo substytucyjne dołączone do odwołania nie wywołują skutków prawnych w postępowaniu podatkowym, w sytuacji gdy wskazują zakres umocowania. Sąd nie podziela trafności powyższego zarzutu. Wyjaśnić bowiem trzeba, że zgodnie z art. 138e § 3 O.p. pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu w przypadku, gdy zostało utrwalone w postaci papierowej, składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2 O.p. Z przywołanego przepisu wynika, że pisemna forma pełnomocnictwa szczególnego powinna być złożona według odpowiedniego wzoru. Wzory dokumentów wskazanych w tym przepisie określone zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z 9 października 2024 r. w sprawie wzorów pełnomocnictwa szczególnego i pełnomocnictwa do doręczeń oraz wzorów zawiadomienia o zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu tych pełnomocnictw (Dz.U. z 2024 poz. 1549). Wskazać zatem trzeba, że ustawodawca zobowiązał do przedłożenia pełnomocnictwa szczególnego udzielonego na piśmie, używając sformułowania "według wzoru", nie użył sformułowania "na urzędowym formularzu . Sąd w pełni podziela pogląd, że pełnomocnictwo szczególne ma zawierać dane wskazane "we wzorze", nie ma jednak obowiązku do złożenia go "na wzorze", tym bardziej że jedną z dopuszczalnych równorzędnych form pełnomocnictwa szczególnego jest forma ustna, której nie można złożyć na urzędowym wzorze. Brak zachowania formy w postaci złożenia pełnomocnictwa na formularzu PPS-1 nie niweczy skuteczności udzielonego pełnomocnictwa, bowiem nie dotyczy istoty stosunku prawnego, jakim jest pełnomocnictwo, (tak stwierdzono m.in. w wyrokach WSA w Gorzowie Wlkp. I SA/Go 302/19; czy wyroku NSA III FSK 2552/21). Sąd zgadza się ze stanowiskiem, że przy analizowaniu pełnomocnictwa szczególnego złożonego w innej postaci niż druk PPS-1, należy uwzględnić treść urzędowego wzoru tego pełnomocnictwa (druk PPS-1) oraz instrukcję jego wypełnienia zamieszczoną na tym druku. Z opisów umieszczonych na wzorze stosowanym w zakresie pełnomocnictwa szczególnego wynika, że w części E wskazuje się sprawę, w której ma działać pełnomocnik (opis pola D). Pole 62 części E "Zakres pełnomocnictwa szczególnego" statuuje wymóg obejmujący "Wskazanie sprawy podatkowej lub innej sprawy należącej do właściwości organu podatkowego lub wskazanie zakresu do działania w sprawie podatkowej lub innej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego". Możliwe jest sformułowanie pełnomocnictwa szczególnego zarówno przez objęcie nim konkretnej sprawy podatkowej (lub spraw), jak również wskazanie ogólne zakresu działania w sprawach podatkowych przed organami podatkowymi. Wzór wypracowany w ramach delegacji ustawowej do art. 138j § 1 pkt 2 O.p. przewiduje szeroki zakres modyfikacji, uściśleń i dookreśleń, pozostawiając również w przypadku formularzowego udzielania pełnomocnictwa znaczną swobodę stronie w precyzowaniu zakresu umocowania. Niewątpliwie jednak pełnomocnik jest uprawniony do zastępowania strony przed organem podatkowym w postępowaniu podatkowym, w którym składa pisma w imieniu strony. Z treści pełnomocnictwa w sposób dostatecznie jasny powinna wynikać sprawa lub sprawy podatkowe, których ono dotyczy. Tymczasem w rozpatrywanej sprawie pełnomocnictwo dołączone do odwołania, udzielone przez Spółkę radcy prawnemu A. B., oraz udzielone przez nią pełnomocnictwo dla adwokata P. R., nazwane pełnomocnictwem substytucyjnym, nawet nie wskazywały, że upoważniają do działania przed organami podatkowymi, ani nie wskazywały, że upoważniają one do reprezentowania Strony w jakichkolwiek sprawach podatkowych. Ogólne stwierdzenie zawarte w tych pełnomocnictwach, że upoważniają one do reprezentowania Spółki przed organami administracji publicznej, nie jest wystarczające do uznania, że jest to upoważnienie (pełnomocnictwo szczególne) do działania w imieniu strony postępowania podatkowego przed organami podatkowymi. Zasadnie więc w ocenie Sądu Kolegium stwierdziło, że nie zostały one złożone zgodnie z obowiązującym wzorem określonym w przywołanym wyżej rozporządzeniu, ponieważ nie zawierały danych wskazanych w tym wzorze, a nie z powodu sporządzenia ich nie na druku PPS-1. Nie można było go zatem uznać ani za pełnomocnictwo ogólne, ani za pełnomocnictwo szczególne. Spółka zarzuciła także, że na wezwanie przedłożyła pełnomocnictwo na formularzu PPS-1, a jedynie nieprawidłowo wypełniła formularz, a ta pomyłka powinna doprowadzić organ do podjęcia działań zmierzających do wyjaśnienia ewentualnych wątpliwości, nie zaś pozostawienia skargi bez rozpoznania. Zarzut ten w ocenie Sądu także nie zasługuje na uwzględnienie. Zasadnie bowiem Kolegium stwierdziło, że nie mogło uznać, że brak ten został usunięty przez przedłożenie na wezwanie, w wyznaczonym terminie, prawidłowego pełnomocnictwa sporządzonego zgodnie z wzorem. Jak już wskazywano, z treści pełnomocnictwa musi wynikać umocowanie uprawniające do działania w imieniu Spółki w rozpatrywanej sprawie. Tymczasem jak wynika z zaskarżonego postanowienia, Kolegium przeanalizowało treść przedłożonych pełnomocnictw szczególnych złożonych przez radcę prawnego A. B. w dniu 7 marca 2025 r. (data nadania na poczcie) na drukach PPS-1. Określały one wyraźnie zakres umocowania do postępowań w sprawie Wiążącej Informacji Akcyzowej zarówno w I i II instancji. Nie dotyczyły natomiast spraw związanych z podatkiem od nieruchomości, w których zarówno przedmiot postępowania, jak i właściwość rzeczowa organów są zupełnie inne. Zdaniem Sądu organ podatkowy, na którego wezwanie nie został usunięty brak w odwołaniu, przez przedłożenie pełnomocnictwa prawidłowo potwierdzającego umocowanie do działania osoby, która odwołanie złożyła - nie ma obowiązku dalszego wyjaśniania sprawy i kierowania kolejnych wezwań do usunięcia braku. Pouczenie wskazane w wezwaniu do usunięcia braku w odwołaniu, zgodne z treścią art. 169 O.p, było wystarczające, by osoba wezwana poznała konsekwencje niezastosowania się do wezwania. Nie można zatem uznać, że zastosowanie tego przepisu stanowi naruszenie przepisów prawa przez organ. Nietrafny jest też pogląd Strony, że nawet jeżeli organ uznał, że pełnomocnik nie wykonał zobowiązania w terminie, to kolejną czynnością powinno być wezwanie samej Skarżącej, skierowane bezpośrednio do niej, do usunięcia braków odwołania przez jego podpisanie. Zdaniem Sądu organ nie ma obowiązku wzywania bezpośrednio strony, w imieniu której pismo podpisała inna osoba powołująca się na udzielone pełnomocnictwo. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2023 r. (sygn. akt III FSK 1846/21) wskazywany sposób "naprawienia" nieusuniętego braku formalnego w postaci braku pełnomocnictwa nie zasługuje na akceptację. Przede wszystkim taki sposób procedowania nie wynika z art. 169 O.p., ani z innych przepisów. Niewątpliwie art. 169 § 1 O.p. nakazuje organowi podatkowemu wezwanie do uzupełnienia braków podania osoby wnoszącej podanie (...). Jak wskazano powyżej, konsekwencją nieuzupełnienia w terminie braku podania jest pozostawienie jego bez rozpatrzenia. Ustawodawca obliguje organ do wydania w tym przypadku postanowienia, o którym mowa w art. 169 § 4 O.p. Organ nie ma podstaw prawnych do uznania, że nieuzupełniony brak formalny podania, jakim jest brak pełnomocnictwa dla osoby, która je sporządziła staje się innego rodzaju brakiem tj. brakiem podpisu strony pod wnioskiem, który w dalszym ciągu podlegałby uzupełnieniu. Wskazywana konieczność podejmowania przez organ podatkowy kolejnych działań mających na celu zastąpienie braku pełnomocnictwa podpisem strony prowadziłaby do uprzywilejowania stron korzystających z usług profesjonalnych pełnomocników, a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie, względem stron, które z takiej możliwości nie korzystają. Trafny jest pogląd, że w takiej sytuacji w sprawie podatkowej doszłoby do "stopniowania" braków formalnych podania - w przypadku nieuzupełnienia jednego z nich (w zakresie pełnomocnictwa) przez pełnomocnika, strona dostawałaby swoistą "drugą szansę" mogąc opatrzyć podanie własnym podpisem. Tymczasem w przypadku stron, które występują przed organem podatkowym bez pełnomocnika, podanie, którego brak (np. w postaci braku podpisu) nie zostanie uzupełniony w wyznaczonym terminie, zostaje pozostawione bez rozpatrzenia bez ponownego wezwania. Takie rozwiązanie prowadziłoby zatem do naruszenia zasady równości wobec prawa. Posiadanie profesjonalnego pełnomocnika ma być dla strony korzyścią ze względu na posiadaną przez tego pełnomocnika wiedzę i doświadczenie zawodowe i tym samym gwarantować ochronę jej interesów. Nie stwarza natomiast dla organu podatkowego dodatkowych obowiązków w zakresie procedury uzupełniania braków formalnych. Sąd na marginesie dodatkowo zauważa, iż na gruncie analogicznych uregulowań w p.p.s.a. NSA podjął uchwałę III OPS 2/25 z dnia 2 lutego 2026 r. w której wyjaśnił iż "Podpisanie skargi przez osobę, która nie przedstawiła dokumentu pełnomocnictwa stanowi brak formalny skargi podlegający usunięciu, na podstawie art. 49 § 1 w związku z art. 57 § 1 i w związku z art. 46 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.), przez jej wezwanie do dołączenia dokumentu pełnomocnictwa; nieusunięcie braku formalnego skargi stanowi podstawę do jej odrzucenia zgodnie z art. 58 § 1 pkt 3 w związku z art. 49 § 1 i w związku z art. 46 § 3 powołanej ustawy". W treści zaś uzasadnienia uchwały NSA wyjaśnił, że adresatem tego wezwania czyni się nie bezpośrednio stronę, lecz osobę, która podpisała skargę jako pełnomocnik. Dalej zaś wskazano, że Sąd, wzywając stronę do usunięcia braku formalnego, nieusuniętego przez pełnomocnika, musiałby zignorować fakt nieusunięcia tego braku przez pełnomocnika. Tymczasem Sąd nie ma kompetencji do uznania, że nieuzupełniony istotny brak formalny skargi, jakim jest brak dokumentu pełnomocnictwa upoważniającego sporządzającego skargę pełnomocnika do jej wniesienia, może stać się innego rodzaju brakiem formalnym (brakiem podpisu strony pod skargą), który w dalszym ciągu podlegałby uzupełnieniu. Należy zatem uznać termin wyznaczony do usunięcia braku formalnego za niezachowany, jeżeli pełnomocnik w tym terminie w ogóle nie podjął czynności uzupełniającej lub wprawdzie ją podjął, ale w taki sposób, że brak nie został w całości uzupełniony. Sąd wskazuje iż mimo, że powyższa uchwała nie wiąże w badanej sprawie, to jest to tego samego rodzaju logiczny wywód, aczkolwiek oparty na analogicznych regulacjach p.p.s.a., jaki w badanej sprawie na gruncie O.p. przeprowadził organ. W ocenianej sprawie należy zatem stwierdzić, że odwołanie nadal posiada wyżej opisany brak formalny, który nie został usunięty mimo przedłożenia na wezwanie organu pełnomocnictwa szczególnego do reprezentowania Spółki. Przedłożone pełnomocnictwo bowiem zostało udzielone w zakresie nieobejmującym postępowania, w którym złożono odwołanie w rozpatrywanej sprawie. Oznacza to, że zasadnie odwołanie pozostawiono bez rozpatrzenia. Mając na uwadze powyższe, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. Powołane w niniejszym wyroku orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl).