I SA/Sz 808/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Sędzia WSA Bolesław Stachura, po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi W. W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 3 lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 3 lipca 2017 r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. utrzymało w mocy postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 11 kwietnia 2017 r., nr [...] pozostawiające bez rozpatrzenia odwołanie W. W. od decyzji Burmistrza C. z dnia 8 grudnia 2016 r., nr: [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2011 rok. Zasadnicze ustalenia stanu faktycznego przedstawiają się następująco: Burmistrz C. decyzją z dnia 8 grudnia 2016 r. ustalił Podatnikowi wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości na rok 2011. Odwołanie od tej decyzji złożył, działający w imieniu i na rzecz Podatnika, adwokat J. M.. Organ I instancji za pismem z dnia 2 lutego 2017 r. przesłał ww. odwołanie (a także odwołania od poszczególnych decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości na 2012, 2013, 2014, 2015, 2016), do organu odwoławczego. Pismo to zostało również przesłane do wiadomości pełnomocnikowi. W piśmie z dnia 22 marca 2017 r. nr [...] organ II instancji, w związku ze złożonymi odwołaniami w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016, wezwał pełnomocnika strony do uzupełnienia braku formalnego odwołań poprzez złożenie pełnomocnictwa, spełniającego wymogi określone w art. 138c, 138e, 138j ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. - zwanej dalej: "o.p."), w terminie 7 dni od dnia odbioru pisma, pod rygorem pozostawienia odwołań bez rozpoznania. Organ wskazał jednocześnie, że w przekazanych organowi aktach wraz z odwołaniami brak było pełnomocnictwa. Postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2017 r. nr [...] organ II instancji pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, wskazał, że wezwanie do złożenia pełnomocnictwa zostało doręczone w dniu 27 marca 2017 r. W związku z tym 7-dniowy termin do uzupełnienia braku formalnego odwołania upłynął w dniu 3 kwietnia 2017 r. Podanie wraz z pełnomocnictwem zostało nadane w dniu 4 kwietnia 2017 r., co oznacza, że złożone zostało jeden dzień po upływie terminu. Podatnik złożył zażalenie na ww. postanowienie, zarzucając: 1) naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 o.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na wydaniu przez organ I instancji postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania, w sytuacji gdy organ I instancji nie wezwał skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołania; 2) naruszenie art. 166 o.p. poprzez potraktowanie postępowań wywołanych odwołaniami jako jednego postępowania połączonego i w konsekwencji doręczenie jednego pisma z dnia 23 marca 2017 r., powołując w nim wspólną sygnaturę akt "[...]" w sytuacji gdy organ I Instancji nie wydał postanowienia o połączeniu postępowań, a przed organem I Instancji nie toczy się sprawa pod sygn. akt "[...]"; 3) naruszenie art. 8 K.p.a. (zasada pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa) poprzez potraktowanie przez SKO w S. pisma z dnia 22 marca 2017 r. jako wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania od decyzji organu I instancji w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, znak sprawy: [...] wydanego w trybie art. 169 § 1 o.p. w sytuacji gdy pismo to nie zostało oznaczone przez organ I instancji jako wezwanie do uzupełnienia braków odwołania oraz zawierało błędną sygnaturę sprawy. W związku z powyższym Podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zobowiązanie organu do skutecznego wezwania strony do uzupełnienia braków formalnych odwołania. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia 7 lipca 2011 r. utrzymał w mocy postanowienie z dnia 11 kwietnia 2017 r. W uzasadnieniu wskazał, że adwokat J. M. nie występował przed organem I instancji jako pełnomocnik Podatnika, zatem składając odwołanie, miał obowiązek załączyć do niego pełnomocnictwo szczególne. Brak pełnomocnictwa stanowił brak formalny pisma. Mając na uwadze ustalenia poczynione w sprawie, organ stwierdził, że pełnomocnik nie uczynił zadość wezwaniu, albowiem po pierwsze: nie przesłał pełnomocnictwa udzielonego mu przez W. W. (pełnomocnictwo nie zawierało podpisu mocodawcy), po drugie: uchybił siedmiodniowemu terminowi do uzupełnienia braku formalnego odwołania. Wobec tego, organ pozostawił odwołania bez rozpatrzenia. Odnośnie podniesionych zarzutów, organ II instancji uznał, że są one nieuzasadnione. Organ nie zgodził się z twierdzeniem strony, że nie wezwał strony do uzupełnienia braku formalnego odwołania. Wskazał, że we wezwaniu z dnia 22 marca 2017 r. jednoznacznie określono zakres postępowań, które dotyczą odwołań złożonych w imieniu Podatnika od decyzji organu I instancji z dnia 8 grudnia 2016 r. w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, 2012, 2013, 2014, 2015 i 2016. Ujęcie w jednym piśmie kilku wezwań, które zostały szczegółowo opisane, nie stanowi uchybienia, tym bardziej, że wezwania te były czytelne, skierowane do profesjonalnego pełnomocnika, a Ordynacja podatkowa nie nakłada obowiązku generowania przez organ odrębnych wezwań. Kolegium wyjaśniło także, że wskazana sygnatura [...] określała zakres spraw, w których wezwano pełnomocnika do przedłożenia pełnomocnictw. Powyższe było oczywiste i wynikało z treści wezwania. Organ II instancji wyjaśnił także, że niezasadny jest zarzut naruszenia art. 8 K.p.a., albowiem postępowanie podatkowe prowadzone jest na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, przepisy K.p.a. nie znajdują zastosowania. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, Skarżący w całości zaskarżył postanowienie organu odwoławczego, zarzucając mu: 1) naruszenie art. 159 § 1 ust. 3 o.p. poprzez przyjęcie, że pismo organu II instancji w S. z dnia 22 marca 2017 r. spełnia kryteria wezwania określone w ww. przepisie w sytuacji gdy pismo to nie określa w jakiej sprawie zostało wydane, a ponadto zawiera błędną sygnaturę "[...]"; 2) naruszenie art. 169 § 1 w zw. z art. 169 § 4 o.p. poprzez jego niezastosowanie polegające na utrzymaniu w mocy postanowienia organu I instancji w sytuacji gdy organ I instancji wydał postanowienie o pozostawieniu bez rozpatrzenia odwołania od decyzji organu I instancji w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, znak sprawy [...], nie wzywając w sposób prawidłowy Skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołania; 3) naruszenie art. 166 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w sytuacji gdy organ ten potraktował postępowania wywołane odwołaniami od decyzji wniesionych w sprawach o ustalenie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016 o znakach nr: [...];[...] jako jedno połączone postępowanie, a w konsekwencji doręczenie przez kolegium pisma z dnia 22 marca 2017 r., powołując w nim wspólną sygnaturę akt "[...]" w sytuacji gdy kolegium nie wydało postanowienia o połączeniu ww. postępowań, zaś przed organem I instancji nie toczyła się sprawa pod sygn. akt "[...]". 4) naruszenie zasady zaufania do państwa i prawa oraz zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika poprzez utrzymanie w mocy postanowienia z dnia 11 kwietnia 2017 r., pomimo że w związku z licznymi zaniechaniami organ potraktował pismo z dnia 22 marca 2017 r. jako wezwanie do uzupełnienia braków formalnych odwołania od decyzji w przedmiocie ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011. W oparciu o powyższe zarzuty wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania. Ponadto wniósł o: I. zasądzenie na jego rzecz kosztów procesu w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm prawem przepisanych. II. Zobowiązanie: a) organu I instancji do wydania wskazanych w skardze akt sprawy celem przeprowadzenia dowodu uzupełniającego w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. na okoliczność braku prawidłowego wezwania przez ww. organ Skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołania oraz na okoliczności wskazane w treści uzasadnienia; b) organu II instancji do wydania wskazanych w skardze akt spraw celem przeprowadzenia dowodu uzupełniającego w trybie art. 106 § 3 p.p.s.a. na okoliczności naruszeń obowiązujących przepisów prawa wskazanych w zarzutach oraz na okoliczności wskazane w treści uzasadnienia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Na wstępie należy zauważyć, że podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) mogą być wnoszone pisemnie lub ustnie do protokołu (...) – art. 168 § 1 o.p. Stosownie do brzmienia art. 168 § 3 o.p. podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego (...). Na mocy art. 169 § 1 o.p. jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia, na które przysługuje zażalenie (art. 169 § 4 o.p.). Z przytoczonej regulacji prawnej wynika, że podania, do których - stosownie do postanowień art. 168 § 1 o.p. - zalicza się również odwołania, powinny być podpisane przez osobę wnoszącą te pisma. Procedurę związaną z brakami formalnymi podania (odwołania) wnoszonego do organu podatkowego oraz skutki ich nieusunięcia ustawodawca uregulował w art. 169 o.p. Mianowicie: zobowiązał organ do podjęcia działania zmierzającego do usunięcia braków podania. W orzecznictwie wskazuje się, że braki, o których mowa w art. 169 § 1 o.p. należy rozumieć szeroko i mogą one dotyczyć istotnego elementu treści pisma, np. podpisu, uzasadnienia, precyzyjnego określenia żądania, daty, jak również pełnomocnictwa (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 14 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gl [...]). Wszystkie ww. braki podlegają uzupełnieniu na wezwanie organu. W razie nieusunięcia braków formalnych odwołania w terminie 7 dni, organ odwoławczy wydaje postanowienie o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia, co skutkuje tym, że organ nie nada mu dalszego biegu. Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności rozpoznawanej sprawy, stwierdzić należy, że skoro odwołanie wniósł adwokat J. M. - to prawidłowo do niego zostało skierowane wezwanie do usunięcia braków formalnych odwołania. Słusznie również organ uznał, że pełnomocnictwo złożone w dniu 4 kwietnia 2017 r., zostało wniesiono jeden dzień po upływie terminu. Skoro bowiem wezwanie do złożenia pełnomocnictwa doręczono pełnomocnikowi w dniu 27 marca 2017 r. to 7-dniowy termin do uzupełnienia braku formalnego odwołania upłynął w dniu 3 kwietnia 2017 r. Stwierdzić należy, że na podstawie poczynionych ustaleń organ postąpił prawidłowo, pozostawiając bez rozpatrzenia odwołanie z uwagi na nadesłanie pełnomocnictwa z uchybieniem terminu. Sąd rozpoznający sprawę, podziela stanowisko zaprezentowane w wyroku Wojewódzkiego Sąda Administracyjny w Lublinie z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Lu [...], LEX nr 516587, w którym wskazano, że brak złożenia z odwołaniem stosownego dokumentu pełnomocnictwa to brak odwołania, które powinno zawierać podpis odwołującego się bądź osoby umocowanej w sposób udokumentowany. Ten formalny brak odwołania zobowiązywał organ odwoławczy do zastosowania trybu z art. 169 § 1 przez wezwanie pełnomocnika do złożenia w ustawowym terminie dokumentu pełnomocnictwa udzielonego przez podatnika. Mając na względzie zarzuty podniesione w skardze, zauważyć należy, że organ wzywając do uzupełnienia braku formalnego odwołania, zaznaczył, że "w związku ze złożonymi odwołaniami (...) od decyzji z dnia 8 grudnia 2016 r. wydanych (...) w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2011, 2012, 2013, 2014, 2015, 2016" w sposób wyraźny i nie budzący wątpliwości wskazał, że chodzi o usunięcie braku każdego odwołania, wniesionego w poszczególnych sprawach. Ponadto wezwanie dotyczyło pełnomocnictwa spełniającego wymogi określone m.in. w art. 138e o.p., w którym uregulowano zakres pełnomocnictwa szczególnego. Stosownie do postanowień art. 138e § 1 o.p. pełnomocnictwo szczególne upoważnia do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego. Na podstawie art. 138e § 3 pełnomocnictwo szczególne udzielone na piśmie oraz zawiadomienie o jego zmianie, odwołaniu lub wypowiedzeniu składa się do akt sprawy według wzoru określonego w przepisach wydanych na podstawie art. 138j § 1 pkt 2, w oryginale lub jego notarialnie poświadczony odpis. W doktrynie wskazuje się, że pełnomocnicy szczególni są upoważnieni do działania we wskazanej sprawie podatkowej lub innej wskazanej sprawie należącej do właściwości organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, po złożeniu pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy (H. Dzwonkowski, Ordynacja podatkowa Komentarz, pod red. H. Dzwonkowskiego, Wydanie 6. Warszawa 2016, s. 778). Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że organ w sposób jednoznaczny wezwał do nadesłania pełnomocnictwa w celu dołączenia go do akt każdej sprawy. Dodać należy, że organ podając numery spraw, wskazał ich zakres, tj. "796-801", czyli 6 spraw od numeru 796 do numeru 801. W ocenie Sądu nie można zatem uznać za błędną sygnaturę "[...]". Ponadto organ we wezwaniu w sposób jednoznaczny wskazał czyjej sprawy dotyczy pismo, podał także, że chodzi o decyzje wydane w sprawach wymiaru podatku od nieruchomości za kilka wymienionych lat, co pozwalało z łatwością ustalić o jakie sprawy chodzi organowi oraz w ilu należy złożyć dokument pełnomocnictwa. Analiza treści wezwania skierowanego do strony, zdaniem Sądu, pozwala stwierdzić, iż spełnia ono wymogi z art. 159 § 1 pkt 3 o.p. Wobec tego za nieuzasadniony należy uznać zarzut naruszenia przez organ art. 159 p 1 pkt 3 o.p. Ponadto należy zwrócić uwagę, że Skarżący jest reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, który choćby z praktyki zawodowej wie, że organ odwoławczy nadaje nowy indywidualny numer każdej sprawie, w której wniesiono odwołanie. Brak informacji o połączeniu przez organ spraw, na co zwrócił uwagę Skarżący, w ocenie Sądu, było wystarczającym sygnałem, że odwołania wniesione w poszczególnych sprawach będą odrębnie rozpoznawane przez organ odwoławczy. Sformułowanie przez organ w jednym piśmie wezwania o usunięcie braków formalnych odwołań wniesionych w kilku sprawach, było czynnością uzasadnioną ze względu na ekonomię procesową. Wysłanie jednego pisma pozwoliło również zaoszczędzić czasu i zbędnego powielania przez pracownika organu czynności (sporządzenia pisma o podobnej treści w kilku sprawach). Postępowanie takie, bez formalnego połączenia spraw, nie można uznać za wszczęcie i prowadzenie przez organ jednego postępowania. Dodać należy, że w przypadku połączenia spraw, byłyby one prowadzone pod jedną sygnaturą. Ponadto, pełnomocnik składał odwołanie w kilku sprawach, więc zdawał sobie sprawę z tego, że jest kilka spraw. Według Sądu z uwagi na powyższe nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przez organ art. 166 o.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu I instancji w sytuacji gdy organ ten potraktował postępowania wywołane odwołaniami od kilku decyzji jako jedno połączone postępowanie, a w konsekwencji doręczenie przez organ odwoławczy pisma z dnia 22 marca 2017 r., powołując w nim wspólną sygnaturę akt "[...]". Podobnie nie stanowiło uchybienia procesowego przekazanie przez organ I instancji do organu odwoławczego za jednym pismem wszystkich wniesionych przez Skarżącego odwołań. Pismo to organ przesłał także do wiadomości pełnomocnikowi. Zauważyć również należy, że z uwagi na błędne określanie w treści skargi Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. jako organu I instancji, trudno jest ustalić czy pracownik sekretariatu kancelarii w celu ustalenia sprawy o sygnaturze "[...]" kontaktował się z Burmistrzem C. czy jednak z Kolegium. Jeśli pełnomocnik miał wątpliwości jakiej sprawy dotyczy wezwanie, to mógł na piśmie zwrócić się do organu, który skierował to pismo, tj. do Kolegium Odwoławczego w S. (organu II instancji) ze stosownym pytaniem. Ponadto, za mało wiarygodne należy uznać wyjaśnienia pełnomocnika Skarżącego co do tego, że równolegle do powyższych okoliczności (odebrania wezwania przez pracownika) spostrzegł, iż do odwołań nie zostały dołączone pełnomocnictwa, a w związku z tym – niezależnie od wezwania organu – złożył pełnomocnictwo. Gdyby rzeczywiście tak było, to po pierwsze: od momentu uzyskania wezwania do przedstawienia pełnomocnictwa nie upłynęłoby aż 8 dni, po drugie: z uwagi na obowiązek dołożenia wszelkiej należytej staranności przez profesjonalnego pełnomocnika, dokument pełnomocnictwa powinien być poprawnie wypełniony (w nadesłanym brak było podpisu mocodawcy) i złożone do każdej sprawy. Skoro złożył do akt pełnomocnictwo to uznać należy, iż pełnomocnik doszedł do wniosku, że wezwanie należy wykonać, co uczynił z naruszeniem terminu. Za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia art. 2a o.p., gdyż z zasady in dubio pro tributario wynika norma prawna, która nakazuje rozstrzyganie na korzyść podatnika wątpliwości, jednakże tylko tych wątpliwości, które dotyczą prawa, nie zaś wątpliwości, co do stanu faktycznego, który podlega ustaleniu, zgodnie z zasadami reguł postępowania. Odnosząc się do wniosków Skarżącego o wydanie przez organy akt postępowania, wskazać należy, że stosownie do brzmienia art. 54 § 1 i § 2 p.p.s.a. skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi. Organ ten przekazuje skargę sądowi wraz z kompletnymi i uporządkowanymi aktami sprawy i odpowiedzią na skargę w terminie trzydziestu dni od dnia jej otrzymania. W rozpoznawanej sprawie organ wywiązał się w terminie z ww. obowiązku. Zatem wnioski te należy uznać za przedmiotowe. Reasumując, wskazać należy, że uprawnione było wezwanie w jednym piśmie pełnomocnika Skarżącego do uzupełnienia braków formalnych odwołań poprzez przedłożenie pełnomocnictw do konkretnych spraw. Skoro pełnomocnik Skarżącego nie wykonał w terminie wezwania organu, to za prawidłowe należy uznać pozostawienie odwołania bez rozpoznania na podstawie art. 169 § 4 o.p. Wobec tego za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia przez organ zasady zaufania do organów podatkowych wynikającej z art. 121 § 1 o.p., gdyż Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym lub mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, organ poczynił prawidłowe ustalenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, dokonał jego oceny i wywiódł z niego logiczne wnioski. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.