I SA/Sz 819/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2008 r. sprawy ze skargi M. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie powstania długu celnego, określenia podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego oddala skargę Decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną z powoła-niem się na przepisy art. 233 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r., Nr 8, póz. 60 ze zm.) w zw. z art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 623 z późno zm.), art. 2 § 2, art. 21, art. 23 § 1, art. 35 § 1 i § 3, art. 98, art. 101, art. 211 § 1, § 2, § 3 pkt 1 i 4, art. 222, art. 242 § 3, art. 262 ustawy z dnia 9.01.1997 r. Kodeks celny (Dz. U. z 2001 r.,Nr 75, poz. 802 ze zm.) oraz art. 2 ust. 2, art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1, art. 34 ust. 1, art. 35 ust. 1, art. 36 ust. 2, art. 37 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z 1993 ze zm.), Dyrektor Izby Celnej orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] r., wydanej wobec M. J., właścicielki firmy A., wobec I. J. oraz wobec B. i stwierdzającej powstanie w dniu 9.03.2004 r. długu celnego w kwocie 12.210,00 zł, a także obowiązku zapłaty należnego podatku od towarów i usług w kwocie 9.841,00 zł oraz podatku akcyzowego w wysokości 5.496,00 zł w związku z usunięciem spod dozoru celnego samochodu osobowego marki D., objętego procedurą tranzytu w Oddziale Celnym na podstawie zgłoszenia celnego nr [...] z dnia [...] r. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że w dniu [...] r. w Oddziale Celnym przedstawiono i zgłoszono do procedury tranzytu samochód osobowy m-ki D., który należało dostarczyć do Oddziału Celnego w terminie do dnia [...] r. W związku z tym, że nie zostały wykonane obowiązki wynikające z procedury tranzytu i że towar objęty tą procedurą nie został dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia, postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji w/w towaru i ustalenia podstawy do opodatkowania oraz określenia kwoty należnych podatków. W toku tego postępowania w dniu [...]r. do Urzędu Celnego wpłynęło pismo Spółki z o.o. "P." z dnia [...]r., do którego została dołączona kserokopia dokumentu nr [...] z dnia [...]r., wystawionego dla pana Z. B., potwierdzającego zapłatę akcyzy od w/w samochodu M., w nabyciu wew-nątrzwspólnotowym. Decyzją nr [...]] z dnia [...] r., skierowaną do głównego zobowiązanego w procedurze tranzytu tj. firmy A. s, przewoźnika towaru – I. J. oraz upoważnionej agencji celnej, która dokonała zgłoszenia celnego - Spółki z o.o. B (wcześniejsza nazwa: Sp. z o.o. "P"), Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę wyni-kającą z długu celnego oraz podatku akcyzowego i podatku VAT w związku ze stwierdzeniem nie zakończenia procedury tranzytu i usunięciem towaru spod dozoru celnego. Wskazano dalej w uzasadnieniu wymienionej na wstępie decyzji, że odwołanie od decyzji organu celnego pierwszej instancji wniósł I. J. domagając się jej uchylenia, przyjęcia za dowód dokumentu potwierdzającego zwrot pojazdu do sprzedawcy, który w najbliższym czasie dostarczy, uznanie za dowód dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy i rejestrację tego pojazdu w Polsce przez inną osobę, a także ponowne rozpatrzenie sprawy w oparciu o nowe dowody i zastosowanie preferencyjnej stawki celnej na podstawie oryginalnej umowy kupna, które to dowody dostarczy w najbliższym czasie. W uzasadnieniu odwołania powołał się na swoją ciężką chorobę i rodzinne kłopoty, które spowodowały, iż w urzędzie celnym przeznaczenia zgłosił się dopiero w pierwszych dniach maja 2004 r., gdzie jednakże ze wskazanych już wcześniej przyczyn formalności celne nie zostały do-pełnione, sam samochód zaś został zwrócony do sprzedawcy w N., a nas-tępnie tam sprzedany i ponownie sprowadzony do kraju i po opłaceniu akcyzy zare-jestrowany. Z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Celnej wynika dalej, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego przez I. J. odwołania organ ten w pełni podzielił ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji i ich prawno-celną ocenę. Uzasadniając swoje stanowisko, Dyrektor Izby Celnej przy-pomniał, iż stosownie do treści art. 2 § 2 Kodeksu celnego, mającego w tejże sprawie zastosowanie ze względu na przepis art. 26 ustawy z dnia 19.03.2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623), wprowadzenie towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w prze-pisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej, a następnie wskazał na przepis art. 98 tegoż Kodeksu, stano-wiącego o tym, że procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury, co oznacza to, iż w rozpatrywanej sprawie w celu zakończenia procedury tranzytu i objęcia towaru nową procedurą celną, osoby do tego zobowiązane powinny stawić się w urzędzie celnym wskazanym w polu 53 SAD z towarem i dokumentami oraz dokonać wskazanych czynności. Organ odwoławczy wskazał dalej, że stosownie do dyspozycji art. 101 § 1 i 2 Kodeksu celnego osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu jest główny zobowiązany, który powinien przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towary w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru oraz przestrzegać przepisów procedury tranzytu. Niezależnie od obowiązków głów-nego zobowiązanego, zgodnie z przepisem art. 101 § 3 Kodeksu celnego każda osoba przewożąca towar lub przyjmująca go, jeśli wie o tym, że jest on objęty pro-cedurą tranzytu, jest również zobowiązana do przedstawienia tego towaru w urzędzie celnym przeznaczenia, z zachowaniem wymogów, o których mowa w § 2. Stwierdził następnie, iż stosownie do art. 211 § 2 Kodeksu celnego z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego powstaje dług celny. Usuniecie towaru spod dozoru celnego polega na uniemożliwieniu organowi celnemu dokonywania konkret-nych czynności podejmowanych w ramach dozoru celnego poprzez brak fizycznego dostępu do towaru dozorowi temu podlegającemu. Pod pojęciem dozoru celnego Kodeks celny rozumie (art. 3 § 1 pkt 1) wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych. W ramach dozoru celnego organ celny podejmuje czyn-ności kontroli celnej, takie jak np. rewizja celna towaru, zakładanie i sprawdzanie zamknięć celnych. Przywoławszy powyższe reguły organ odwoławczy zauważył dalej w uzasad-nieniu swej decyzji, iż usunięcia towaru spod dozoru celnego, jakie miejsce w roz-patrywanej sprawie, spowodowało powstanie długu celnego. Przytoczył dalej treść przepisów art. 211 § 3 Kodeksu celnego, określających krąg osób będących odpo-wiedzialnymi za powstanie tego długu celnego i zobowiązanymi do zapłaty kwoty z tego długu wynikającej. Stwierdził, iż analiza stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy prowadzi do ustalenia, iż w przypadku nie zakończenia procedury tranzytu, do jakiej zgłoszony został samochód, dłużnikami są: - należąca do M. J. firma "A" - jako główny zobowiązany, - Spółka z o.o. B (nosząca wcześniej nazwę "P" Spółka z o.o.), jako przedstawiciel pośredni głównego zobowiązanego oraz - I. J. jako przewoźnik towaru. Określając taki krąg podmiotów odpowiedzialnych za powstały dług celny, organ odwoławczy zauważył dalej, iż stosownie do art. 221 Kodeksu celnego podmioty te odpowiadają za ten dług solidarnie, co oznacza, że każdy z dłużników jest zobowiązany uiścić należność w pełnej kwocie, wyboru tego, od kogo i w jakiej proporcji w stosunku do pełnej kwoty wystąpi wierzyciel o zaspokojenie długu, dokonuje sam wierzyciel. Odnosząc się z kolei do zarzutów i twierdzeń zawartych w odwołaniu, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił na wstępie reguły, jakie w dacie dokonania zgłoszenia celnego obowiązywały w zakresie możliwości stosowania obniżonych stawek celnych w odniesieniu do towarów pochodzących z obszaru Unii Europejskiej a następnie stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie nie został spełniony jeden z pod-stawowych wymogów przewidzianych dla stosowania takich stawek, tj. wymóg prze-dłożenia przez importera oryginalnych dokumentów potwierdzających takie po-chodzenie zgłoszonego do procedury tranzytu samochodu. Zauważył też, iż odwo-łująca się strona nie przedstawiła żadnego dokumentu potwierdzającego zwrot po-jazdu do sprzedawcy w N., o czym wywodziła w swym odwołaniu. Podkreślił też, nawiązując do przedłożonego przez stronę dokumentu potwierdzającego fakt zapłaty akcyzy i rejestracji pojazdu w kraju, że ewentualna zapłaty akcyzy od spor-nego pojazdu na terenie kraju w nabyciu wewnątrzwspólnotowym nie zmienia faktu, że wobec nie zakończenia procedury tranzytu w terminie do [...] r., czyli do dnia określonego w dokumencie SAD z dnia [...] r., został on usunięty spod dozoru celnego. Na koniec uzasadnienia swej decyzji organ odwoławczy odniósł się do kwestii określenia zaskarżoną decyzją także zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz w podatku akcyzowym, należnych z tytułu importu samochodu, przedstawiając w tym zakresie obowiązujący naówczas stan prawny oraz szczegółowe wyliczenie obu tych podatków. Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została do sądu administracyjnego przez M. J. - właścicielkę firmy "A" - z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się jej uchylenia skarżąca zarzuca, iż zaskar-żona decyzja narusza jej interes prawny "poprzez nieuwzględnienie przedstawionych dowodów na okoliczność wywozu przedmiotowego pojazdu /.../ poza polski obszar celny z jednoczesnym nie uwzględnieniem dowodów potwierdzających stan prawny pojazdu to jest pominięcie faktu wewnątrzwspólnotowego nabycia spornego pojazdu przez Pana Z.B.. W uzasadnieniu skargi zawarła skarżąca wy-wody wskazujące na fakt braku zakończenia procedury tranzytu ze względu na przeszkody leżące po stronie urzędu celnego przeznaczenia towaru, które to prze-szkody spowodowały konieczność zwrotu towaru do sprzedawcy w N. Kwestionuje ona też dokonane zaskarżoną decyzją ustalenia dotyczące wartości celnej sprowadzonego z zagranicy towaru, uznając, iż brak było podstaw do przy-jęcia innej wartości aniżeli wynikająca z dowodu zakupu wartość transakcyjna. Uważa też, iż bezpodstawną ze strony organów celnych była odmowa zastosowania preferencyjnych stawek celnych ze względu na pochodzenie towaru. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem przepisów prawa. Na wstępie zauważyć należy, że regulując m.in. zasady i tryb przywozu to-warów na polski obszar celny, związane z tym prawa i obowiązki osób oraz upraw-nienia i obowiązki organów celnych (art. 1), obowiązująca do dnia 30.04.2004 r. ustawa z dnia 9.01.1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. z 2001 r., Nr 75, poz. 802 ze zm.) stanowi w art. 2 § 2, że wprowadzenie towaru na polski obszar celny powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach pra-wa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Jak to wynika z kolei z przepisów art. 35 § 1 i 3 Kodeksu celnego, towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozo-rowi celnemu, rozumianemu jako zespół wszelkich działań organów celnych podej-mowanych w celu zapewnienia przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny (art. 3 § 1 pkt 1) i to tak długo, jak to jest niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wy-padku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmienio-ny bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną pow-rotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186. Stanowiąc dalej w art. 36 § 1 pkt 1, że osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny zobowiązana jest do niezwłocznego ich dostarczenia do granicznego urzędu celnego (miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny), Kodeks celny stanowi również, iż towary te powinny zostać przedstawione organowi celnemu przez osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu, o ile przepis szcze-gólny nie stanowi inaczej (art. 39), przy czym pod pojęciem przedstawienia towarów organowi celnemu rozumie on zawiadomienie organu celnego, dokonane w wyma-ganej formie, o dostarczeniu towaru do urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny (art. 3 § 1 pkt 14). Towary przedstawione organowi celnemu, a więc dostarczone do granicznego urzędu celnego (miejsca przez organ celny wyznaczonego lub uznanego), powinny otrzymać przeznaczenie celne dopuszczalne dla tych towarów (art. 47). Jak wynika to dalej z przepisu art. 57 § 1 Kodeksu celnego, dopuszczalne dla nich przeznaczenie celne mogą otrzymać w każdym czasie, z zachowaniem okreś-lonych warunków, wszelkie towary, niezależnie od ich rodzaju ilości, pochodzenia miejsca wysyłki lub miejsca przeznaczenia. Jednym z przeznaczeń przewidzianych w tejże ustawie jest objęcie towary procedurą celną (art. 3 § 2 pkt 1), rozumianą jako sposób postępowania z towarem obejmujący m.in. dopuszczenie towaru do obrotu lub jego tranzyt (art. 3 § 3 pkt 1 i 2). W myśl przepisu art. 84 Kodeksu celnego, dopuszczenie towaru do obrotu oznacza nadanie towarowi niekrajowemu statusu celnego towaru krajowego i nas-tępuje po spełnieniu wszystkich wymogów określonych prawem, w szczególności po zastosowaniu przepisów dotyczących należności celnych przywozowych. Stosownie natomiast do przepisu art. 97 Kodeksu celnego, procedura tran-zytu, jako jedna z procedur zawieszających, pozwala na przemieszczanie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na polskim obszarze celnym m.in. towarów niekrajowych, jeżeli ich przemieszczanie ma się zakończyć na polskim obszarze cel-nym. Do określenia trybu i warunków procedury tranzytu, wzoru wniosków o objęcie towaru tą procedurą oraz dokumentów dających podstawę do tego objęcia upoważ-niony został minister właściwy do spraw finansów (art. 97 § 5). Procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury (art. 98). Osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu jest główny zobowią-zany (art. 101 § 1), a więc osoba, która sama lub za pośrednictwem upoważnionego przedstawiciela przez zgłoszenie celne wyraziła wolę wykonania obowiązków przewi-dzianych procedurą tranzytu (art. 99 § 1). Obowiązkiem głównego zobowiązanego jest przedstawienie w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towarów w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zas-tosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru, a także przestrzeganie przepisów procedury tranzytu (art. 101 § 2). Te same obowiązki doty-czą każdej osoby przewożącej towar lub przyjmującej go, jeżeli wie o tym, że jest on objęty procedurą tranzytu (art. 101 § 3). Stanowiąc w art. 35 § 1 i 3, że towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają dozorowi celnemu od chwili ich wprowadzenia do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186, Kodeks celny określa również skutki prawne powstające w wypadku usunięcia towarów spod tego dozoru, wskazując w art. 211 § 1, że usunięcie spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powoduje pow-stanie długu celnego, a więc wynikającego z mocy prawa zobowiązania do uisz-czenia należności celnych przywozowych odnoszących się do tego towaru (art. 3 § 1 pkt 2). Dług ten powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru (art. 211 § 1), a dłużnikami są osoby wymienione w § 3 art. 211, w tym również osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury, którą towar został objęty. Na gruncie rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż w istocie poza sporem pozostaje okoliczność, że towar w postaci samochodu osobowego marki D, który w dniu [...] r. w Oddziale Celnym przedstawiono i zgłoszono do procedury tranzytu i który dostarczyć należało do Oddziału Celnego w terminie do dnia [...] r., a więc pozostający pod dozorem celnym, spod tego dozoru został usunięty, skoro ani w terminie zakreślonym ani w ja-kimkolwiek innym w urzędzie celnym przeznaczenia nie został przedstawiony. Usunięcie w/w pojazdu spod dozoru w wyniku nie zakończenia procedury tranzytu spowodowało zatem niewątpliwe - z mocy wskazanego wyżej przepisu art. 211 § 1 Kodeksu celnego - powstanie długu celnego, tj. wynikającego z mocy samego prawa zobowiązania do uiszczenia należności celnych przywozowych dotyczących tego towaru. Dla powstania długu celnego na skutek usunięcia towaru spod dozoru (nie zakończenia procedury tranzytu) obojętnymi przy tym pozostają przyczyny dla których to nastąpiło. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji ostatecznej, a także uzasad-nienia decyzji ją poprzedzającej, organy celne obu instancji w sposób wszechstronny i wyczerpujący zgromadziły i wyjaśniły okoliczności faktyczne towarzyszące wpro-wadzeniu na polski obszar celny spornego towaru, dokonując przy tym ich prawnej oceny w sposób nie nasuwający zastrzeżeń zarówno w kwestii samego powstania długu celnego, jego wysokości, jak i kręgu podmiotów zobowiązanych z mocy same-go prawa do pokrycia kwoty z długu tego wynikającej. Zaliczenie strony skarżącej, jako głównego zobowiązanego, do kręgu dłużników celnych nie może budzić zastrzeżeń w świetle przepisu art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego. Odnosząc się do podnoszonych w skardze zarzutów zauważyć należy, iż chy-bionym jest - w świetle wskazanych wyżej reguł - zarzut braku podstaw do przyjęcie powstania długu celnego ze względu na późniejszy fakt jego wewnątrzwspól-notowego nabycia przez osobę trzecią. Niezależnie bowiem od dalszych losów tego towaru, bezskuteczny upływ terminu do zakończenia procedury tranzytu, a więc procedury, do której został on zgłoszony, spowodował - jak to już wyżej podkreś- lono - powstanie długu celnego z mocy samego prawa, a to oznacza konieczność dalszego stosowania przepisów Kodeksu celnego także po dniu 30 kwietnia 2004 r. Chybionym są również zarzuty skargi dotyczące wadliwego zastosowania przez organy celne stawki celnej. Zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wy-wody dotyczące warunków, od spełnienia których uzależnione zostało zastosowanie uprzywilejowanych stawek celnych ze względu na pochodzenie towaru z obszaru Unii Europejskiej, w sposób wszechstronny wyjaśniają, na jakich przesłankach oparte zostało stanowisko w kwestii braku podstaw do zastosowania tychże stawek i stanowiku temu nie sposób odmówić słuszności w świetle materiału dowodowego w rozpatrywanej sprawie zgromadzonego. Chybionymi w zupełności są zarzuty skargi dotyczące wadliwego ustalenia przez organy celne wartości celnej sprowadzonego z zagranicy samochodu, jak wynika bowiem z uzasadnienia zaskarżonej decyzji podstawę do tego ustalenia stanowiła - wbrew temu co w skardze wywiedziono - wartość transakcyjna towaru, a więc cena zapłacona za towar wynikająca z przedstawionego przy zgłoszeniu cel-nym rachunku. Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona de-cyzja ostateczna wydana została z naruszeniem materialnego prawa celnego, względnie uchybia przepisom postępowania celnego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami adminis-tracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).