I SA/Sz 907/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 8 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi W.S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zmiany wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego za 2021 r. uchyla zaskarżoną decyzję. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej zwane: "organem odwoławczym", "SKO") zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2021 r. znak [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta S. (zwanego dalej: "organem I instancji") z dnia [...] marca 2021 r. znak [...] zmieniającą decyzję tego organu z dnia [...] stycznia 2021 r. znak [...] i ustalającą W. S. (zwanemu dalej: "podatnikiem", "skarżącym") wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2021 w wysokości [...] zł. Zasadnicze ustalenia stanu faktycznego są następujące. Organ I instancji decyzją z dnia [...] stycznia 2021 r. ustalił podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok w kwocie [...]zł (podatek od nieruchomości - [...] zł, podatek rolny - [...] zł). Następnie decyzją z dnia [...] marca 2021 r. zmienił swoją poprzednią decyzję i ustalił podatnikowi wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na 2021 rok w wysokości [...] zł. Organ I instancji ustalił podatek od nieruchomości w wysokości [...] zł oraz podatek rolny w wysokości [...] zł. W piśmie z dnia [...] marca 2021 r. podatnik wniósł odwołanie, w którym wskazał, że starostwo powiatowe zawiadomiło go pismem z dnia [...] stycznia 2021 r. o zmianie klasyfikacji gruntów na jego działce nr [...] w S.. W ocenie podatnika klasyfikacja została przeprowadzona jednostronnie przez organ i była niezgodna ze stanem faktycznym. Podatnik stwierdził, że do terenów budowlanych wliczono nieużytek – bagno zalewowe znajdujące się przy drodze oraz teren za domem użytkowany w celu rolnym – łąkę, sad i las. Tymczasem na cele budowy domu jednorodzinnego wraz z budynkiem gospodarczym i infrastrukturą wykorzystywane jest około [...] ha. Podatnik dodał, że w związku z powyższym złożył odwołanie od tego powiadomienia do starosty z prośbą o ponowną klasyfikację gruntów na wskazanej działce. Do odwołania załączył pismo skierowane do starosty wraz z mapką z zaznaczonym obszarem zajętym na cele budowy domu jednorodzinnego wraz z infrastrukturą. SKO decyzją z dnia [...] lipca 2021 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, powołało się na art. 254 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 730 ze zm. – zwanej dalej: "O.p.") oraz art. 6a ust. 4 i ust. 7 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 333 – zwanej dalej: "u.p.r.") i wskazało, że w rozpoznawanej sprawie po wydaniu decyzji wymiarowej, która stała się ostateczna, organ I instancji na podstawie danych ze starostwa powiatowego uzyskał informację, iż w ewidencji gruntów i budynków wprowadzono zmiany w jej zapisach w ten sposób, że działka gruntu nr [...] będąca własnością podatnika, o powierzchni [...] ha, sklasyfikowana poprzednio jako RIVb - [...] ha, RV - [...] ha i Bp - [...] ha, po zmianie sklasyfikowana została jako RlVb - co do powierzchni [...] ha, RV - co do powierzchni [...] ha i jako grunty mieszkaniowe B - co do powierzchni [...] ha. Organ odwoławczy wskazał, że spowodowało to konieczność zmiany decyzji wymiarowej w trybie art. 254 O.p., przy czym organ podatkowy w decyzji uzasadnił, że zmiana wymiaru podatku wynikała właśnie ze zmian wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Ostatecznie wymiar podatku dla podatnika uległ zwiększeniu. SKO zwróciło uwagę, że organ I instancji prawidłowo zastosował art. 254 § 1 O.p. w zw. z art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 – zwanej dalej: "u.p.o.l."), gdyż zaistniało zdarzenie - wyłączenie gruntów podatnika z produkcji rolniczej i zakwalifikowanie ich jako grunty mieszkaniowe - mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku. Organ stwierdził, że okoliczności podnoszone przez podatnika w odwołaniu nie miały znaczenia w sprawie o tyle, że organ podatkowy nie badał w toku postępowania wymiarowego prawidłowości w procedowaniu przez starostę w przedmiocie dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Ponadto organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2020 r., poz. 905 ze zm. – zwanej dalej: "P.g.k."), ustawodawca stwierdził, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczenia nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych. Powyższy stan prawny uzasadniał stwierdzenie, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, bądź zwolnieniu z opodatkowania decyduje charakter i przeznaczenie gruntu, wskazane w klasyfikacji zawartej w ewidencji gruntów i budynków. Organ zauważył także, iż w sytuacji, gdyby na skutek kwestionowania przez podatnika danych zawartych w ww. ewidencji, doszło do uwzględnienia zastrzeżeń podatnika i na ich skutek do kolejnej zmiany w ewidencji, to organy podatkowe będą zobowiązane do wzięcia tej okoliczności pod uwagę oraz do wydania kolejnej decyzji zmieniającej wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego na dany rok. Reasumując, organ odwoławczy zauważył, że w przedmiotowej sprawie wiążąca była ujawniona klasyfikacja gruntów, wynikająca ze wskazanej w aktach administracyjnych ewidencji gruntów. Skoro zaś w ewidencji tej sporna działka sklasyfikowana była jako tereny mieszkaniowe (B) - grunty te podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stąd zasadna była zmiana wymiary łącznego zobowiązania na 2021 rok. We wniesionej skardze podatnik wskazał, że decyzja organu I instancji z dnia [...] marca 2021 r. ustalająca wymiar podatku została wydana na podstawie nieprawidłowych danych, naniesionych przez starostę w ewidencji gruntów. Skarżący wskazał, że na jego działce znalazła się niezgodna ze stanem faktycznym klasyfikacja gruntów. Wskutek błędnych pomiarów i klasyfikacji dokonano błędnego ustalenia oraz zawyżono kwoty podatku gruntowego na rok 2021. Jednocześnie wskazał, że pismem z dnia [...] kwietnia 2021 r. starosta powiadomił skarżącego o skorygowaniu błędów klasyfikacji gruntów. Do skargi załączył kserokopię ww. zawiadomienia, wykaz zmian w danych ewidencji oraz kserokopię pisma G. s.c. W. B., E. B. z dnia [...] kwietnia 2021 r. zawierającą informację o przeprowadzeniu przez geodetę ponownej weryfikacji użytku "B". Skarżący zauważył także, iż do dnia wniesienia skargi decyzja organu I instancji nie została skorygowana. Wobec powyższego wniósł o ponowne rozpatrzenie decyzji organu odwoławczego. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o uchylenie zaskarżonej decyzji. Uzasadniając swój wniosek, organ wskazał, że w dniu [...] kwietnia 2021 r. nastąpiła zmiana w ewidencji gruntów dotycząca działki, tj. nieruchomości, których dotyczy decyzja. Zmiana nastąpiła przed wydaniem decyzji, ale nie była znana organowi w dniu orzekania, miała natomiast znaczenie dla rozstrzygnięcia. Organ dodał, że dla rozstrzygnięcia miały również znaczenie załączone do skargi pisma. Kolegium wskazało, że z uwagi na treść skargi, brak było podstaw do wydania decyzji w trybie autokontroli na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – zwanej dalej: "P.p.s.a."), albowiem nie wynikało z niej jednoznacznie czy według skarżącego łączne zobowiązanie pieniężne winno pozostać w wymiarze jak w decyzji z dnia [...] stycznia 2021 r., czy też powinno być ustalone na podstawie ewidencji według zapisów od dnia [...] kwietnia 2021 r. Tym samym budziło wątpliwość organu jakiej korekty oczekuje skarżący, zaś w trybie art. 54 § 3 P.p.s.a. skargę można uwzględnić tylko w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że sądowa kontrola zaskarżonej decyzji dotyczy w pierwszej kolejności naruszeń przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na prawidłowe ustalenie podstawy faktycznej rozstrzygnięć organów podatkowych. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego są uzasadnionie dopiero na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości, co do stanu faktycznego. Dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy albo, że nie został skutecznie podważony, sąd może przejść do skontrolowania procesu subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany w sprawie przepis prawa materialnego (wyrok NSA z dnia 2 lutego 2018 r., sygn. akt I FSK 579/16 - wyrok i orzeczenia powołane w dalszej części uzasadnienia dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 145 § 1 P.p.s.a. w przypadku, gdy sąd stwierdzi, naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; czy inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; wówczas (w zależności od rodzaju naruszenia) uchyla decyzję w całości lub części albo stwierdza jej nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji z naruszeniem prawa. Przepis ten nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organowi podatkowemu można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że punktem wyjścia dla analizy reguł postępowania podatkowego jest zasada wyrażona w art. 120 O.p., zgodnie z którą organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa, stanowiącą konkretyzację normy konstytucyjnej zawartej w art. 7 Konstytucji RP. Według art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania (§ 2). Zgodnie natomiast z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W myśl art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie art. 188 O.p. żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Przepisy te stanowią konkretyzację zasady prawdy materialnej, przewidzianej w art. 122 O.p. przez wprowadzenie dyrektywy zupełności postępowania dowodowego. To bowiem organ podatkowy zabiega w postępowaniu o udowodnienie każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych, by wydać stosowne orzeczenie. W procedurze podatkowej obowiązuje wobec uregulowania wynikającego z art. 122 i art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, polegająca na pozostawieniu organom prowadzącym postępowanie swobody w ocenie materiału dowodowego i samodzielności w ocenie wagi oraz mocy poszczególnych dowodów. Ocena przydatności danego dowodu dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jest weryfikowana wyłącznie wskazaniami wiedzy, logiki i doświadczenia życiowego (wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1212/11). Zgodnie z art. 180 § 1 O.p. jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Z kolei na podstawie powołanego już art. 191 O.p. organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Należy zwrócić uwagę, że konstrukcja prawna zasady swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.) pozwala jedynie na twierdzenie, że organ podatkowy przy ustalaniu prawdy materialnej nie jest związany jakimikolwiek przepisami prawa, które określałyby wartość poszczególnych rodzajów dowodów. Analizując materiał dowodowy, organ podatkowy może wyciągać swobodne wnioski i samodzielnie decydować o tym, jakie przepisy materialnego prawa podatkowego zastosuje, uwzględniając przyjęte przez siebie w sprawie podatkowej ustalenia faktyczne. Mając powyższe na uwadze, sąd stwierdził, że postępowanie podatkowe drugiej instancji nie zostało przeprowadzono z uwzględnieniem zasad określonych w przepisach art. 121, art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Jak bowiem wynika z akt sprawy, w tym dokumentów przedłożonych przez podatnika w toku postępowania odwoławczego, a także zarzutów podnoszonych na etapie odwołania, a których to okoliczności organ odwoławczy nie wziął pod uwagę, decyzja wymiarowa z dnia [...] marca 2021 r. wydana na podstawie nieprawidłowych danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków została utrzymana w mocy przez zaskarżoną do sądu decyzję SKO z dnia [...] lipca 2021 r. Na etapie postepowania odwoławczego skarżący wskazał, że jego działka została nieprawidłowo, tj. niezgodnie ze stanem faktycznym zakwalifikowana w ewidencji gruntów i budynków. Następnie wyjaśnił, że do terenów budowlanych wliczono nieużytek – bagno zalewowe znajdujące się przy drodze oraz teren za domem użytkowany w celu rolnym – łąkę, sad i las. Natomiast na cele budowy domu jednorodzinnego wraz z budynkiem gospodarczym i infrastrukturą wykorzystywane było około [...] ha. Skarżący zauważył, że wskutek błędnych pomiarów i klasyfikacji gruntu w ewidencji, organ podatkowy nieprawidłowo ustalił wysokość podatku od nieruchomości na rok 2021. Przy czym należy zaznaczyć, że na etapie postępowania odwoławczego, skarżący wyraźnie wskazał, że starostwo powiatowe w piśmie z dnia [...] stycznia 2021 r. zawiadomiło go o zmianie kwalifikacji gruntów na jego działce nr [...]. Starosta dokonał zmiany w ewidencji w dniu [...] kwietnia 2021 r., a zatem przed dniem wydania decyzji przez organ odwoławczy. W związku z powyższym wskazać należy, że SKO winno zweryfikować czy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, którymi dysponował organ, mogły stanowić jedyną podstawę do wymierzenia podatku od nieruchomości. Organ odwoławczy w ogóle nie wziął pod uwagę, że skarżący po uzyskaniu informacji o niewłaściwej zmianie klasyfikacji gruntów, zażądał weryfikacji danych w ewidencji gruntów i budynków. Organ stwierdził jedynie, że w rozpoznawanej sprawie wiążąca była klasyfikacja gruntów, wynikająca z załączonej do akt administracyjnych ewidencji gruntów i budynków. A skoro w ewidencji sporna działka sklasyfikowana była jako tereny mieszkaniowe (B), to grunty te podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, stąd zasadna była zmiana wymiaru łącznego zobowiązania na 2021 rok. Należy jeszcze raz zauważyć, że już w piśmie z dnia [...] kwietnia 2021 r. starosta powiadomił skarżącego o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych dotyczących działki [...]. A zatem wydając decyzję w dniu [...] lipca 2021 r., organ odwoławczy miał możliwość uwzględnienia wprowadzonych zmian w ewidencji i ustalenia stanu faktycznego sprawy zgodnie z rzeczywistością. W ocenie Sądu istotne dla rozpatrzenia niniejszej sprawy są przedłożone przez skarżącego w postępowaniu przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym dowody z dokumentów. Dokumenty te wskazują jednoznacznie, że istniały rozbieżności pomiędzy zapisami w ewidencji gruntów a stanem rzeczywistym dotyczącym przedmiotowej działki w okresie będącym przedmiotem postępowania. Co istotne na etapie postępowania odwoławczego strona sygnalizowała problem rozbieżności wskazując, że przedmiotowa działka nie jest zajęta pod grunty mieszkaniowe w takiej części, jak wynikało to z ewidencji. Co więcej skarżący poinformował organ podatkowy o podjęciu czynności zmierzających do wprowadzenia zmian w ewidencji odpowiadających rzeczywistości. Organ odwoławczy zignorował zarzuty skarżącego, nie przeprowadził w tym zakresie żadnego postępowania dowodowego i wydał decyzję w oparciu o niezweryfikowane dane z ewidencji gruntów. Należy podkreślić, że co do zasady organy podatkowe dokonując wymiaru podatku od nieruchomości, opierają się (zgodnie z art. 21 ust. 1 P.g.k.) na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji wykorzystywanych w postępowaniu podatkowym dotyczącym wymiaru podatków. Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego i zgodnie z przepisami stanowią dowód tego, co zostało w nim stwierdzone (art. 194 §1 O.p.). Zatem organ podatkowy zawsze musi uwzględnić zapisy ewidencji. Jednak nie można pominąć art. 194 § 3 O.p., który przewiduje możliwość przeprowadzenia dowodu przeciwko dokumentom. Jeśli zatem inne dowody wskazują, że ewidencja gruntów nie odpowiada stanowi rzeczywistemu, organ podatkowy nie może opierać się na tych danych. W ocenie sądu decyzja organu II instancji narusza zasadę prawdy obiektywnej, albowiem doszło do opodatkowania podatkiem od nieruchomości części działki, która w świetle prawa, takiemu obowiązkowi nie podlega. Sąd za wystarczające uznał uchylenie decyzji organu odwoławczego, który w ponownie przeprowadzonym postępowaniu powinien wyeliminować wskazane błędy. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ winien uwzględnić treść przełożonych przez podatnika dokumentów, w tym zawiadomienia z dnia [...] kwietnia 2021 r. o wprowadzonych zmianach w danych ewidencyjnych wraz z załącznikiem (wykazem zmian w danych ewidencji). W ocenie sądu zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu powodującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego, z uwagi na uchybienia o charakterze proceduralnym. Mając powyższe na uwadze, sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.