I SA/Sz 91/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2012 r. sprawy ze skargi M. M. oraz C. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz.60 ze zm.),Dyrektor Izby Skarbowej w S. orzekł o utrzymaniu w mocy, decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r., nr [...] odmawiającej M. M. i C. M., umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości [..] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [..]zł, Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przytoczył przebieg postępowania wskazując, że pismem z 1 lipca 2011 r. małżonkowie - M. i C. M., działając przez pełnomocnika, zwrócili się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z wnioskiem o umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami upomnienia. Wskazali, iż nie unikali zapłaty tego podatku. W 2006 r. organ pierwszej instancji przeprowadził szereg czynności w zakresie tego zobowiązania i nie dopatrzył się jakichkolwiek nieprawidłowości. Podatnicy czują się więc obecnie zaskoczeni faktem posiadania przedmiotowej zaległości. Powołana okoliczność, zadaniem podatników, czyni zasadnym umorzenie odsetek za zwłokę od tej zaległości. Obecnie, jak wskazali, znajdują się w katastrofalnej sytuacji finansowej. Z uwagi na sytuację materialną podatnicy zmuszeni byli wyzbyć się zajmowanego lokalu mieszkalnego, który obecnie jest im użyczany przez nowego właściciela w zamian za dozór i czynsz. Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej, nie pobierają świadczeń emerytalnych czy rentowych, nie dysponują kapitałem pieniężnym lub innym majątkiem i nie są w stanie poczynić jakichkolwiek oszczędności (z przeznaczeniem na spłatę długu podatkowego) bez uszczerbku dla prawidłowej egzystencji rodziny. Pismem z 7 lipca 2011 r. organ pierwszej instancji wezwał podatników do udokumentowania aktualnej sytuacji materialno - bytowej. W odpowiedzi na powyższe M. i C. M. przedłożyli odrębne oświadczenia o sytuacji materialnej i rodzinnej, z których wynika, że prowadzą oni gospodarstwo domowe razem z dwoma uczącymi się synami w wieku [...] lat. Zajmują wynajmowany lokal mieszkalny o pow. [....] Źródłem dochodów rodziny jest wynagrodzenie C. M. z tytułu umowy o pracę w kwocie [....] zł netto oraz zasiłek dla bezrobotnych otrzymywany przez M. M. w wysokości [...] zł (świadczenie przysługuje do lipca 2011 r.). Podatnicy otrzymują pomoc finansową od najbliższych członków rodziny w łącznej wysokości od [...] do [...] zł miesięcznie. Strony nie zadeklarowały posiadania jakichkolwiek nieruchomości bądź składników majątku ruchomego, za wyjątkiem roweru samobieżnego o wartości ok. [...] zł oraz bieżni o wartości ok. [....] zł. Wydatki na utrzymanie gospodarstwa domowego w ujęciu miesięcznym (ponoszone wedle oświadczenia przez każdego z małżonków) obejmują: opłatę za wynajem mieszkania –[....] zł, gaz –[...] zł, energię elektryczną –[...] zł, wodę –[...] zł, kanalizację –[...] zł, ogrzewanie mieszkania –[...] zł, internet –[....] zł, wydatki na edukację dzieci –[...] zł, wydatki na opiekę zdrowotną –[...] zł, wydatki na wyżywienie - średnio ok. [....] zł, zakup odzieży i środków czystości- średnio ok[...] zł. Ponadto, podatnicy posiadają debety na bankowych rachunkach bieżących (C. M. w kwocie [...] zł, M. M. nie podała kwoty zadłużenia z tego tytułu). Dotyczy ich również roszczenie M. L. Sp. z o.o. o zapłatę kwoty [...] zł. W toku postępowania pierwszoinstancyjnego podatnicy przedłożyli do akt sprawy - celem udokumentowania podnoszonych okoliczności - umowę przejęcia długu z tytułu kredytu mieszkaniowego oraz umowę przeniesienia własności lokalu mieszkalnego (położonego w B. przy ul. S.[...] ) i udziału w użytkowaniu wieczystym gruntu celem zwolnienia z długu (akt notarialny z dnia 2 września 2009 r. Rep. A N [...] ), umowę najmu lokalu wraz z aneksem do tej umowy z dnia 1 stycznia 2011 r. oraz nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym z dnia 24 grudnia 2009 r., wydany przez Sąd Okręgowy w W. Wydział III Cywilny nakazujący pozwanym – P. H. U. T. T. Sp. z o.o. w B. C. M., Z. R. i M. M. solidarną zapłatę na rzecz powoda – M. L. Sp. z o.o. w W. kwoty [...] zł wraz z ustawowymi odsetkami za zwłokę (od dnia 5 sierpnia 2009 r. do dnia zapłaty) oraz kwoty [...] zł z tytułu kosztów procesu. W wyniku przeprowadzonego postępowania Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. nie znalazł podstaw do zastosowania wnioskowanej ulgi i decyzją z dnia [...] r., odmówił Państwu M. i C. M., umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Strony reprezentowane przez pełnomocnika, złożyły odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w S.. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, podnosząc, że trudna sytuacja finansowa i brak środków na zapłatę zobowiązania, stanowią ważny interes podatnika uzasadniający pozytywne rozpatrzenie wniosku o ulgę. Powołany przepis nie ogranicza, zdaniem odwołujących, możliwości zastosowania umorzenia jedynie do wypadków nadzwyczajnych. Na poparcie swojego stanowiska podatnicy, wskazali na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w B., sygn. akt I SA/Bd 50/10. Dyrektor Izby Skarbowej w S. uzasadniając swoje stanowisko podjęte w sprawie, po przytoczeniu i analizie treści przepisu art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, wskazał, że sytuacja ekonomiczna podatników, jakkolwiek trudna, nie pozwala na zastosowanie wnioskowanej ulgi. Odnosząc się do wykazanych przez podatników obciążeń związanych z utrzymaniem domu, rodziny, opłat za media, itp. organ odwoławczy stwierdził, że stanowią one standardowe wydatki przeciętnego gospodarstwa domowego, a konieczność ich ponoszenia nie nosi znamion wyjątkowości. Nadto, organ zauważył, że w toku postępowania wnioskodawcy nie wyjaśnili faktu, iż zadeklarowana suma wydatków obojga małżonków na utrzymanie gospodarstwa domowego [...] zł (tj. [...] zł) znacznie przekracza uzyskiwane dochody, które przy uwzględnieniu pomocy finansowej otrzymywanej od rodziny, wynoszą maksymalnie ok [...] zł. Dodatkowo, Dyrektor Izby Skarbowej w S. podkreślił, że okoliczność posiadania zadłużeń oraz obowiązek ich spłaty jest konsekwencją indywidualnych decyzji w zakresie zarządzania majątkiem i środkami finansowymi. W ocenie organu odwoławczego przedstawiona niekorzystna sytuacja ekonomiczna podatników nie może jednak stanowić samoistnej podstawy do udzielenia wnioskowanej ulgi bowiem trudna sytuacja materialna podatnika nie może być uznana za przesłankę umożliwiającą zastosowanie wnioskowanej ulgi, a tym bardziej nie można jej utożsamiać z ważnym interesem podatnika. Odnosząc się do przywołanego przez strony wyroku (sygn. akt I SA/Bd 50/10) organ odwoławczy wskazał, iż stwierdzenie występowania okoliczności odpowiadających takiej lub innej kierunkowej dyrektywie wyboru, może lecz nie musi prowadzić do rozstrzygnięcia pozytywnego dla wnioskodawcy, jak również, że uznanie administracyjne nie wyraża się w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ustaleniu istnienia ważnego interesu podatnika. Ponadto, jak wskazał organ odwoławczy nie można wykluczyć, iż obecna sytuacja ekonomiczna podatników ma szansę ulec poprawie i może pozwolić na choćby częściową spłatę przedmiotowych zaległości. M. M., pozostająca obecnie bez pracy nie wskazała bowiem jakichkolwiek przesłanek (np. zdrowotnych) uniemożliwiających podjęcie zatrudnienia. Dyrektor Izby Skarbowej podał również, że z akt sprawy wynika, iż C. M. w latach [...] zakupił samochody osobowe: [.......]Nie odnotowano natomiast zbycia tych pojazdów (co stoi w sprzeczności z zadeklarowanym przez podatnika obecnym brakiem jakiegokolwiek wartościowego majątku ruchomego). Mimo wezwania organu, z dnia 24 października 2011 r., do wyjaśnienia tej kwestii (tj. czy i kiedy wymienione pojazdy zostały zbyte i jeśli tak to na co zostały wydatkowane środki uzyskane z tego tytułu) strona nie udzieliła oczekiwanych informacji. W ocenie organu odwoławczego, zaległość podatkowa i w konsekwencji odsetki za zwłokę, nie wynikły z nagłych losowych okoliczności, na które podatnicy nie mielił wpływu, lecz powstały w związku ze skorzystaniem z uprawnienia, które im nie przysługiwało. Zaległość ta bowiem wynika z faktu zawarcia w dniu 14 marca 2005 r. umowy o wyłączeniu małżeńskiej wspólności majątkowej, a następnie złożenia wspólnego zeznania podatkowego za 2005 r. dla podatku dochodowego od osób fizycznych, w którym wykazani nadpłatę podatku (do zwrotu) w wysokości [....] zł. W złożonych indywidualnie na wezwanie organu pierwszej instancji korektach wymienionego zeznania M. M. wykazała nadpłatę podatku w wysokości [...] a C. M. wykazał kwotę podatku do zapłaty [...] zł. Sytuacja ta spowodowała konieczność zwrotu nienależnie otrzymanej uprzednio nadpłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę. Zdaniem organu odwoławczego, w tak ustalonych okolicznościach sprawy, udzielenie stronom wnioskowanego umorzenia oznaczałoby niejako promowanie niezgodnego z przepisami prawa postępowania przy rozliczaniu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych. Oceny takiej nie zmienia podnoszony przez podatników fakt, że powoływane tu zeznanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. było przedmiotem czynności sprawdzających ze strony organu pierwszej instancji. Czynności te bowiem obejmowały badanie prawidłowości wykazania źródeł dochodu oraz dokonanych odliczeń w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu w 2005 r., nie weryfikowały natomiast dopuszczalności wspólnego rozliczenia małżonków z podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, iż odwołanie stanowi replikę wobec dokonanej oceny ustalonych okoliczności faktycznych w sprawie, oraz wyraz kwestionowania słuszności podjętego rozstrzygnięcia, bowiem niezgodnego z oczekiwanym, z czym wiąże zarzut naruszenia art. 67a Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., C. M. i M. M., reprezentowani przez pełnomocnika, wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. oraz umorzenie podatku dochodowego za rok 2005 wraz z odsetkami. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie następujących przepisów proceduralnych: art.120, art. 121 § 2, art. 122, art. 123 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skargi skarżący podnieśli, iż na wyniku sprawy zdaje się iż zaważyło to, iż strona zadeklarowała wydatki rzędu [...] zł przy dochodach w wysokości [...] zł. Skarżący podnieśli, iż organ nie wezwał ich, do wyjaśnienia tej różnicy przez co naruszył zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie podatnika. W skardze podkreślono także, że zasada prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych jest nie tylko postulatem ustawodawcy wobec tych organów, ale także przesłanką oceny ich działania, w wyniku której może dojść do uchylenia decyzji administracyjnej, nawet jeżeli w toku postępowania nie naruszono innych przepisów powołanej ustawy. Nadto, powołując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Ł., sygn. akt I SA/Łd 751/10, skarżący wskazali, że gdy na podstawie materiałów zebranych w innym postępowaniu nie jest możliwe dokładne odtworzenie stanu faktycznego, organ prowadzący postępowanie jest obowiązany do jego uzupełnienia nawet wówczas, gdy w takim zakresie brak jest wniosku dowodowego strony. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności organów administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Oznacza to, że rolą sądu administracyjnego jest zbadanie zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami zarówno prawa materialnego, jak i procesowego, w odniesieniu do stanu faktycznego istniejącego w chwili wydania zaskarżonej decyzji. Sąd nie przejmuje sprawy administracyjnej do końcowego załatwienia, lecz ma jedynie ocenić legalność działania organu orzekającego. Oznacza to, iż Sąd nie może kształtować sytuacji prawnej skarżących poprzez zmianę treści zaskarżonej decyzji na przykład poprzez umorzenie zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2005 wraz z odsetkami, o co wnoszą skarżący. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji należy w pierwszej kolejności wskazać, że została ona oparta o przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), który stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższej regulacji wynika, że wniosek podatnika wszczyna postępowanie w sprawie ulgi w spłacie podatków. Jednakże należy podkreślić, iż stosowanie ulg podatkowych jest odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania określonej w art. 84 Konstytucji RP, który stanowi, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków określonych w ustawie. Umorzenie zaległości podatkowej stanowi nieefektywny sposób wygasania zobowiązań podatkowych. Oznacza to, że dany podmiot (wierzyciel) może definitywnie zrezygnować z wierzytelności podatkowej. Inaczej jednak niż w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych wierzyciel nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością podatkową, lecz może zrezygnować z tej wierzytelności tylko w zakresie i na zasadach określonych przez prawo. Ze względu na konstrukcję art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, użyte w nim określenia "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" odnoszą się do hipotezy normy prawnej i wskazują sytuację faktyczną, w której można dokonać umorzenia zaległości podatkowej lub odsetek za zwłokę. Jeżeli więc organ podatkowy stwierdzi wystąpienie przypadków mieszczących się w hipotezie normy, może, lecz nie musi, umorzyć zaległość podatkową lub odsetki za zwłokę, a więc zastosować uznanie administracyjne. W sytuacji zaś, gdy stwierdzi, że w sprawie nie zachodzą przesłanki wskazane w ww. przepisie tj. brak "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" przepis ten w ogóle nie może mieć zastosowania. W orzecznictwie przyjmuje się, że ważny interes podatnika to sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to utrata możliwości zarobkowania, utrata losowa majątku. Przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji, itp. Wynika to z wyjątkowego charakteru instytucji umorzenia stanowiącej odstępstwo od zasady równości i powszechności opodatkowania. Zasadą pozostać musi, płacenie podatków w sposób i w terminach przewidzianych przez prawo. Jedynie nadzwyczajne okoliczności mogą spowodować odstępstwo od tej reguły (por. B. Dauter S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n. tezy 14,15 i 18 do 20 i powołane tam orzecznictwo). Z brzmienia art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, nie wynika prawo organu podatkowego do określania ważnego interesu podatnika. Organ podatkowy, jako przedstawiciel Skarbu Państwa, posiada kompetencje do określania interesu publicznego i jego uzasadniania. Ważny interes podatnika określa i uzasadnia podatnik, a wagę tego uzasadnienia ocenia organ. W orzecznictwie sądowym podkreśla się, że kontrola legalności decyzji wydawanych w ramach, tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do oceny, czy organ podatkowy uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Kontroli Sądu nie podlega zatem uznanie samo w sobie, ale sposób, w jaki nastąpiło zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego, uzasadnienie stanowiska organu, a także to czy swobodne uznanie organu podatkowego nie przekształciło się w uznanie dowolne (vide m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt: SA/Sz 2548/00, LEX nr 78302 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 listopada 2001 r., sygn. akt: SA/Sz 1292/00, LEX nr 78300). Również w doktrynie wskazuje się, że ocenie może podlegać legalność działania organu podatkowego, a nie zasadność i celowość odmowy (por. J. Kotecki - Odmowa umorzenia zaległości podatkowej - uznaniowość decyzji organów podatkowych, Doradca podatkowy, t.2, 2000/3/58). Przechodząc od tych uwag ogólnych na grunt rozpoznawanej uznać należy, że organy podatkowe obu instancji sprostały wskazanym powyżej wymaganiom. W szczególności przeprowadziły dokładną analizę obecnego stanu finansowego i osobistego skarżących, jak też powiązały ten stan z okolicznościami, które doprowadziły do powstania zaległości podatkowej i następnie, należycie oceniły te okoliczności w kontekście przesłanek, określonych w przepisie art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, tj. z punktu widzenia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego, nie przekraczając przy tym, zasady swobodnej oceny dowodów. Niewątpliwe jest, jak prawidłowo uznały to organy podatkowe, że zaległość podatkowa M. i C. M. w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. oraz odsetki od zaległości w tym podatku nie wynikały z nagłych, losowych okoliczności, na które nie mieli oni wpływu lecz są konsekwencją działań, za które ponoszą odpowiedzialność (złożenia wspólnego zeznania podatkowego za rok 2005, pomimo zawarcia umowy o wyłączeniu małżeńskiej wspólności majątkowej). Zdaniem Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, skarżący nie wykazali okoliczności uzasadniających przyznanie im ulgi, przez zwolnienie z obowiązku uiszczenia zaległości podatkowej jak i odsetek. Ze zgromadzonego materiału wynika bezsprzecznie, że skarżący dysponują stałym źródłem dochodu w postaci wynagrodzenia C. M. z tytułu umowy o pracę w kwocie [...] zł netto. Skarżący otrzymują również pomoc finansową od najbliższych członków rodziny w łącznej wysokości od [...] do [...] zł miesięcznie. M. M. jest wprawdzie osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, ale jak słusznie zauważył organ, nie wskazała ona jakichkolwiek przesłanek (np. zdrowotnych) uniemożliwiających podjęcie zatrudnienia. Nie ulega zatem wątpliwości, że obecna sytuacja ekonomiczna skarżących ma szansę ulec poprawie i może pozwolić na choćby częściową spłatę zaległości podatkowych. Zadeklarowane zaś wydatki stałe na utrzymanie gospodarstwa domowego, stanowią standardowe wydatki przeciętnego gospodarstwa domowego, a konieczność ich ponoszenia nie nosi znamion wyjątkowości. Zasadnie również organ wskazał, iż posiadanie zobowiązań bankowych oraz obowiązek ich spłaty jest konsekwencją indywidualnych decyzji w zakresie zarządzania majątkiem i środkami finansowymi. Organ odwoławczy ustalił również, iż C. M. w latach [...] zakupił samochody osobowe: [...] Nie odnotowano natomiast zbycia tych pojazdów i mimo wezwania organu do wyjaśnienia tej kwestii, podatnicy nie udzielili oczekiwanych informacji. W ocenie Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej w S., dokonał prawidłowej oceny sytuacji materialnej skarżących wskazując, że sytuacja ta jest trudna, jednakże z punktu widzenia przesłanek wskazanych w art. 67a Ordynacji podatkowej, nie jest to sytuacja skrajna, spowodowana zaistnieniem nadzwyczajnych, losowych przypadków. Dokonując analizy sytuacji majątkowej i rodzinnej skarżących, organ nie dostrzegł wyjątkowości położenia strony w kontekście zastosowania wnioskowanej ulgi podatkowej. Taka ocena organu nie przekracza granic swobodnej oceny, o jakiej mowa jest w art. 191 Ordynacji podatkowej. Za bezzasadny należy uznać zarzut naruszenia przez organ zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów państwa. Wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, zasady pogłębiania zaufania do działania organów podatkowych nie można interpretować w oderwaniu od zasady praworządności, wskazanej w art. 120 tej ustawy. Organy podatkowe w swoim działaniu winny się kierować i działać w granicach prawa. Sąd zauważa, iż ustalenie ujemnej relacji dochodów rodziny do ponoszonych wydatków, niedostatecznie zdaniem skarżących wyjaśnionej przez organ, nie było jedyną okolicznością, która zaważyła na odmownym rozstrzygnięciu ostatecznym. Organ zbadał bowiem i ocenił również inne okoliczności takie jak: przyczyny powstania zaległości podatkowej, sytuację majątkową i rodzinną skarżących, wszystkie źródła dochodów rodziny, konieczność ponoszenia wydatków, posiadanie zobowiązań oraz zadłużeń wobec banków, możliwości poprawy sytuacji finansowej rodziny. Dopiero po rozważeniu powyższych okoliczności Dyrektor Izby Skarbowej stanął na stanowisku, że brak podstaw do zastosowania względem podatników wnioskowanej ulgi. Nie sposób natomiast odnieść się do pozostałych, podniesionych w skardze zarzutów dotyczących naruszenia ogólnych zasad postępowania podatkowego, a to wobec braku w skardze jakiejkolwiek argumentacji w tym zakresie. Z wyrażonej w przepisie art. 122 Ordynacji podatkowej zasady prawdy obiektywnej, wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. W ocenie Sądu, organy podatkowe zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez nie ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami doświadczenia życiowego a zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Według Sądu, taka ocena, jaką przedstawił organ w zaskarżonej decyzji, mieści się w ramach uznania administracyjnego, które w sprawie nie nosiło cech dowolności. To, że skarżący odmiennie oceniają materiał dowodowy nie znaczy, że ocena dowodów została dokonana przez organ z przekroczeniem granic zasady swobodnej oceny dowodów. Również uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie budzi zastrzeżeń, bowiem wynika z niego podstawa faktyczna i prawna rozstrzygnięcia. Nie trafiony jest również zarzut naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika jednoznacznie, że skarżącym zapewniono czynny udział w postępowaniu oraz prawo do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, z czego jednak nie skorzystali. Mając na uwadze zatem podniesione powyżej okoliczności i uznając, że skoro przepisy określające przesłanki umorzenia zaległości podatkowych, uzależniają zastosowanie tego rodzaju ulgi od stanowiska organu a w tej sprawie organ, po rozważeniu zaistnienia w sprawie przesłanek umorzenia zaległości podatkowej i należytym ich uzasadnieniu, podjął decyzję o odmowie umorzenia, to nie ma podstaw do uznania, że w sprawie naruszone zostały przepisy regulujące zasady umarzania tych zaległości. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało orzec jak w sentencji wyroku.