I SA/Sz 983/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 3 marca 2011 r. sprawy ze skargi B., Oddział w Polsce, K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2006 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku oddala skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] r. Nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...] r. Nr [...] określającą BP [...] Oddział w P. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł oraz odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2006 r. w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, iż BP [...]. z siedzibą w [...] (obecnie: BP E., Oddział w P.) złożyła (w dniu [...] r.) korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2004-2009 wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty wynikającej z tych korekt. Korekty deklaracji polegały na pomniejszeniu wartości budowli przyjętych do opodatkowania w latach 2004-2006 o wartość budowli drogowych i pasów drogowych. Według Spółki, przyczyną powstania nadpłaty było nieprawidłowe opodatkowanie posiadanych: gruntów pod pasami drogowymi wraz z budowlami drogowymi położonymi na stacji paliw za lata 2004-2006 oraz słupów informacyjnych posadowionych na terenie stacji paliw. W uzasadnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, że jest właścicielem obiektów budowlanych oraz gruntów zlokalizowanych na stacjach benzynowych na terenie S., w skład których wchodzą między innymi budowle drogowe, tj. powierzchnie jezdne stanowiące sieć dróg wewnętrznych służących poruszaniu się i postojowi pojazdów na każdej stacji oraz pasy drogowe, tj. grunty na których zlokalizowane są budowle drogowe. Według Spółki, w latach 2004 - 2006 grunty te i zlokalizowane na nich budowle drogowe nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Prezydent Miasta [...] ww. decyzją z dnia [...] r. nr [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty. W uzasadnieniu decyzji organ ten wskazał, że w latach 2004-2006 wyłączone były z opodatkowania podatkiem od nieruchomości takie pasy drogowe wraz z drogami, które znajdowały się na gruncie oznaczonym w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr", czyli drogi. Za podstawę rozstrzygnięcia organ podatkowy przyjął okoliczność nieposiadania przez Spółkę gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr". Wszystkie obiekty stacji paliw, której wniosek dotyczy, były położone na gruncie sklasyfikowanym jako zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczone symbolem geodezyjnym "Ba" oraz inne tereny zabudowane oznaczone symbolem "Bi". W kwestii słupów informacyjnych organ podatkowy – opierając się na dokumentacji przedłożonej przez podatnika oraz na analizie przepisów prawa budowlanego – ustalił, że słupy informacyjne są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości. Na tej podstawie organ odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości w żądanej kwocie. Spółka zaskarżyła tę decyzję do Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...], zarzucając naruszenie przepisów art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Naruszenie wymienionego przepisu polegało, według Spółki, na błędnej interpretacji dokonanej przez organ podatkowy. Na tej podstawie Skarżąca domagała się uchylenia decyzji i orzeczenia co do istoty poprzez stwierdzenie nadpłaty zgodnie z wnioskiem. W uzasadnieniu Skarżąca przytoczyła obszerny wywód prawny, w którym przedstawiła swoje stanowisko będące powtórzeniem stanowiska przedstawionego we wniosku, zgodnie z którym istnienie dróg wewnętrznych i pasów drogowych niepodlegających w latach 2004-2006 opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie było uzależnione od stosownych zapisów w ewidencji gruntów i budynków, lecz od stanu faktycznego. Po rozpoznaniu odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., wymienioną na wstępie decyzją, utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ odwoławczy przywołał przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, wskazując, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają budowle dróg publicznych wraz z pasami drogowymi oraz zajęte pod nie grunty. Organ ten wyjaśnił dalej, że wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 w/w ustawy podlegały w 2004 r. pasy drogowe, t.j. wydzielone liniami granicznymi grunty wraz z będącymi budowlami drogami oraz obiektami budowlanymi, przy czym, jak wskazano, grunt zajęty pod pas drogowy musiał być wyodrębniony geodezyjnie i oznaczony w ewidencji gruntów i budynków symbolem użytku gruntowego "dr". Wskazano, że warunek ten wynika z art. 21 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, zgodnie z którym podstawą, m.in. wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dodano, że konieczność sięgania do zapisów tej ewidencji i jej znaczenia dla wymiaru podatku od nieruchomości potwierdza utrwalona linia orzecznictwa. Następnie, organ odwoławczy podniósł, że Spółka nie jest w posiadaniu gruntów oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi. Organ ów jednocześnie stwierdził, że Spółka posiada budowle dróg wewnętrznych nieleżące w pasie drogowym, gdyż takowych Spółka nie posiada. Ten fakt, tj. nieposiadanie gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako drogi, przesądza o tym, że wniosek Spółki o stwierdzenie nadpłaty z tytułu zapłaconego podatku za całość gruntu i wszystkie budowle, w tym drogowe, jest nieuprawniony. Skoro takiego gruntu Spółka nie posiadała, nie może więc być mowy o nadpłacie z tytułu zapłaconego podatku od nieruchomości za budowle dróg wewnętrznych, które wybudowała na gruncie niebędącym drogą w rozumieniu przepisów geodezyjnych. Zaskarżona decyzja słusznie więc, zdaniem organu, odmawiała zadośćuczynieniu wnioskowi Spółki w tym zakresie. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżąca Spółka wniosła o jej uchylenie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r., poprzez błędną jego interpretację prowadzącą do stwierdzenia, iż posiadane przez skarżącą grunty wraz z budowlami drogowymi nie podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie tego przepisu. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podniosła, że nie zgadza się ze stanowiskiem organu, jakoby wskazane we wniosku pasy drogowe wraz z budowlami dróg wewnętrznych nie korzystały z wyłączenia opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w okresie od dnia 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. Zdaniem Skarżącej, nieprawidłowe jest stanowisko Kolegium, zgodnie z którym okoliczność, że w ewidencji gruntów i budynków posiadane przez Skarżącą grunt były oznaczone symbolami "Bi" (tereny zabudowane) wyklucza możliwość zastosowania do tych gruntów wyłączenia z opodatkowania. W ocenie Skarżącej, jedyną przesłanką determinującą zastosowanie wyłączenia zawartego w art. 2 ust 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, w jej brzmieniu obowiązującym od 9 grudnia 2003 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., jest faktyczne istnienie na danym gruncie drogi. Zdaniem Skarżącej, oznaczenie gruntów w ewidencji gruntów i budynków nie ma znaczenia dla możliwości zastosowania powyższego przepisu. Odnosząc się do powoływanego przez organ odwoławczy art. 21 ustawy - Prawo geodezyjne i kartograficzne, Skarżąca podkreśliła, że powołany przepis jest przepisem o charakterze ogólnym, odnoszącym się przede wszystkim do takich kwestii, jak planowanie gospodarcze, planowanie przestrzenne, statystyka publiczna czy gospodarka nieruchomościami i w tym zakresie stanowi dowód tego co zostało w nim urzędowo stwierdzone. Przepis ten nie może natomiast stanowić samodzielnej podstawy rozstrzygnięć dotyczących podatku od nieruchomości, bowiem ustawa ta nie spełnia definicji ustawy podatkowej, w związku z czym, nie może stanowić źródła zobowiązania podatkowego. Skarżąca podkreśliła także, że o ile w wymienionych przez ustawodawcę przypadkach (art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych) zapisy w ewidencji gruntów mogą mieć wpływ na opodatkowanie podatkiem od nieruchomości gruntów, tak nigdy nie mogą one wpływać na zasady opodatkowania budowli. Przepisy ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie definiowały w okresie od 9 grudnia 2003 roku do 31 grudnia 2006 roku (ani nie definiują obecnie) pojęcia "budowli dróg wewnętrznych" w oparciu o zapisy w ewidencji gruntów i budynków. W ustawie o podatkach i opłatach lokalnych brak jest jakiegokolwiek przepisu (analogicznego do art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w latach 2004-2006), który odwoływałby się do ewidencji gruntów i budynków w stosunku do jakiejkolwiek budowli. Wskazując, iż ewidencja gruntów i budynków obejmuje jedynie informacje dotyczące gruntów, budynków i lokali, Spółka podniosła, iż w żaden sposób nie odnosi się ona do położenia, przeznaczenia, funkcji ani powierzchni jakichkolwiek budowli, w tym również dróg. Według Skarżącej, skoro ewidencja gruntów i budynków nie obejmuje swoim zakresem budowli, a także na podstawie danych w niej zapisanych nie sposób ustalić, czy na danym gruncie znajduje się jakakolwiek budowla, to nie można twierdzić, iż dane zawarte w ewidencji determinują, które z budowli stanowiących drogi, w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, podlegały wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Kolejnym argumentem potwierdzającym prawidłowość stanowiska skarżącej, iż dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków nie mogą być podstawą ustalania, czy na danym gruncie rzeczywiście istnieje pas drogowy i budowla drogi niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, jest to, iż nie wszystkie grunty pod drogami są w ewidencji oznaczane symbolem "dr". Jak zauważyła Skarżąca zgodnie z pkt 3 ppkt 7 załącznika Nr 6 rozporządzenia w sprawie ewidencji grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu rozporządzenia. Grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego. Skoro zatem, nie wszystkie pasy drogowe są oznaczane w ewidencji gruntów symbolem "dr", to tym bardziej ewidencja ta nie może determinować, czy na danym gruncie znajduje się pas drogowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Gdyby, zatem przyjąć, iż w braku oznaczenia danego gruntu w ewidencji gruntów i budynków jako "dr", zlokalizowana na jego powierzchni budowla nie jest drogą w rozumieniu art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, to konsekwentnie należałoby stwierdzić, iż nie jest też drogą w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Nie sposób bowiem tego samego pojęcia interpretować w odmienny sposób na gruncie jednej ustawy. Zatem, droga znajdująca się na gruncie oznaczonym w ewidencji inaczej jak "dr" nie byłaby budowlą w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a tym samym jako obiekt, który nie jest ani gruntem, ani budynkiem, ani też budowlą w ogóle nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, i to nie tylko w latach podatkowych 2004-2006, lecz także w latach podatkowych 2007-2010. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...]. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięta jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c tej ustawy). Sporna w sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości należących do Skarżącej gruntów pod pasami drogowymi wraz z budowlami drogowymi (drogi wewnętrzne) położonymi na stacji paliw za 2006 r. oraz wynikająca z tej kwestii zasadność żądania Skarżącej stwierdzenia nadpłaty za w/w okres. Przepis art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r. ( Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844), którego naruszenie, poprzez błędną jego interpretację (i stwierdzenie, że temu przepisowi nie podlegają pasy drogowe i drogi wewnętrzne objęte wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty), zarzuciła Skarżąca, w pierwotnym brzmieniu stanowił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają budowle dróg publicznych wraz z pasami drogowymi oraz zajęte pod nie grunty. Jednakże z dniem 9 grudnia 2003 r., na podstawie nowelizacji dokonanej ustawą z dnia 14 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o drogach publicznych oraz zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1953), nastąpiła zmiana tej normy prawnej. Poczynając od tej daty, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegały pasy drogowe wraz z drogami oraz obiektami budowlanymi związanymi z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu. Taki stan prawny istniał do końca 2006 r. Od dnia 1 stycznia 2007 r. art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy stanowił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle, z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych. Z wykładni gramatycznej tego przepisu, w brzmieniu obowiązującym w okresie od 9 grudnia 2003 r. do 31 grudnia 2006 r., wynika, że rozszerzono zwolnienie od podatku od nieruchomości. W tym zakresie nie ma sporu pomiędzy Skarżącą, a organami podatkowymi. Rozbieżności zachodzą w zakresie sposobu dokonywania ustaleń, co do faktu istnienia drogi na nieruchomości podlegającej opodatkowaniu. Z prawidłowo poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych, które za podstawę orzeczenia przyjmuje także skład orzekający, wynika, że Skarżąca nie wykazała, aby przedmiot opodatkowania, tj. grunty pod pasami drogowymi wraz z budowlami drogowymi położonymi na stacji paliw w 2006 r. były w ewidencji gruntów i budynków oznaczone symbolem "dr" oznaczającym – zgodnie z § 68 ust. 3 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 2 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) – drogi (dla terenów komunikacyjnych). Tymczasem, według składu orzekającego w sprawie, dla poczynienia prawidłowych ustaleń w sprawie wiążące były – jak prawidłowo przyjęły to organy podatkowe – zapisy zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie bowiem z treścią art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005r., Nr 240, poz. 2027 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Uwzględniając treść tej normy prawnej należy podkreślić, że organy podatkowe powinny odwoływać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 czerwca 2009 r., sygn. akt II FSK 1411/07). Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa jest w art. 194 Ordynacji podatkowej. Podważenie tych zapisów bądź też ich zmiana może nastąpić w postępowania prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji. W postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju postępowania nie jest możliwe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 372/07). Ewidencja gruntów i budynków stanowi bowiem urzędowe źródło informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych. Odnosząc się do argumentacji Skarżącej, że dla określenia zakresu zwolnienia z art. 2 ust. 3 pkt 4 ustawy podatkowej ewidencja gruntów i budynków nie jest przydatna, gdyż droga jest budowlą, a ewidencja prowadzona jest wyłącznie dla gruntów i budynków, należy wskazać, że droga jest specyficzną budowlą, albowiem zawsze jest posadowiona na gruncie w granicach pasów gruntowych. Świadczy o tym treść wyżej powołanego Rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, które w § 68 ust. 3 pkt 7 wprowadza symbol "dr" dla terenów komunikacyjnych, a mianowicie dla dróg. Ponadto, załącznik Nr 6 do tego rozporządzenia określa, że do użytku gruntowego o nazwie "drogi" zalicza się grunty w granicach pasów drogowych dróg publicznych i dróg wewnętrznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 71, poz. 838 ze zm.). Zatem, droga i pas drogowy są niemal tożsame i nie ma potrzeby oraz faktycznych możliwości oznaczania i wprowadzania symbolu pasa drogowego. Wniosek ten potwierdza również definicja pasa drogowego zawarta w art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2007 r., Nr 19, poz. 115 ze zm.). Przepis ten stanowi, że użyte w ustawie określenia pas drogowy oznacza wydzielony liniami granicznymi grunt wraz z przestrzenią nad i pod jego powierzchnią, w którym są zlokalizowane droga oraz obiekty budowlane i urządzenia techniczne związane z prowadzeniem, zabezpieczeniem i obsługą ruchu, a także urządzenia związane z potrzebami zarządzania drogą. Tak więc, pas gruntu oznaczony w ewidencji gruntów i budynków symbolem "dr" faktycznie oznacza tę część nieruchomości, która jest zajęta pod pas drogowy. Także kolejny argument Skarżącej, że skoro nie wszystkie grunty pod drogami są w ewidencji oznaczane symbolem "dr", np. grunty zajęte pod wewnętrzną komunikację gospodarstw rolnych, leśnych oraz poszczególnych nieruchomości nie są drogą w rozumieniu ww. rozporządzenia, gdyż grunty te wlicza się do przyległego do nich użytku gruntowego, to tym bardziej ewidencja ta nie może determinować, czy na danym gruncie znajduje się pas drogowy w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem ewidencja gruntów zajętych pod wewnętrzną komunikację w gospodarstwach rolnych i leśnych, ze względu na specyfikę tych gruntów wynikającą ze sposobu ich wykorzystywania, musi podlegać szczególnej regulacji. W tej sytuacji, prawidłowo organy podatkowe odmówiły stwierdzenia nadpłaty. Wszystkie wyżej powołane wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl. W tej sytuacji, wobec tego, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, w tym przepisów powołanych w skardze, skargę – na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – należało oddalić, jako nieuzasadnioną.