II SA/Sz 346/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Mirosława Włodarczak-Siuda, Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Grzegorczyk-Meder (spr.), Sędzia NSA Elżbieta Makowska, Protokolant Małgorzata Płocharska-Małys, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 2 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi Prokuratora Okręgowego w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie ustalenia wysokości opłaty produktowej I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. nr [...], na podstawie art. 138 § 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), art. 3 ust. 1, art. 17 ust. 1 i art. 19 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. z 2007 r., Nr 90, póz. 607) w związku z art. 70 §1, § 6 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania Spółki A. od decyzji Marszałka Województwa z dnia [...]r., nr [...], w przedmiocie ustalenia wysokości opłaty produktowej za [...]r. - uchyliło zaskarżoną decyzję organu I instancji w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. Z uzasadnienia decyzji wynika następujący stan faktyczny i prawny sprawy. Decyzją z dnia [...]r. Marszałek Województwa na podstawie art. 17 ust. 1 i art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 2001r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. z 2007r. Nr 90, póz. 607 ze zm.), orzekł o ustaleniu dla Spółki A. opłaty produktowej za rok [...] w kwocie [...]zł., zobowiązując jednocześnie do jej wpłaty wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi tak jak dla zobowiązań podatkowych od dnia [...]r., na konto Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...]. Marszałek nadał decyzji rygor natychmiastowej wykonalności. Organ pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wskazał, iż pismem z dnia [...] roku Departament [...] Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...] przekazał Marszałkowi Województwa dokumenty ([...] załączników), dotyczące nie zapłacenia przez Spółkę A. opłaty produktowej za rok [...]. Z akt sprawy wynikało, że Marszałek Województwa prowadził postępowanie w tej sprawie od [...] r., na wniosek Prokuratury z dnia [...] r., znak [...]. W dniu [...]r. Marszałek Województwa wydał decyzję określającą zaległość z tytułu opłaty produktowej za [...] r. na kwotę [...] zł. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania Spółki A., decyzją z dnia [...]r., uchyliło zaskarżoną decyzję w całości i umorzyło postępowanie pierwszej instancji, powołując się na niewłaściwość miejscową organu prowadzącego postępowanie w pierwszej instancji albowiem zmieniła siedzibę na [...]. Właściwym ze względu na siedzibę firmy (zgodnie z art. 25 ustawy o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej) jest Marszałek Województwa. W związku z powyższym sprawa została przekazana temu organowi, jako miejscowo właściwemu. Decyzją z dnia [...]r., Marszałek Województwa określił Spółce A. wysokość należnej opłaty produktowej za [...] rok na kwotę [...] zł., podnosząc, iż strona jako przedsiębiorca, zgodnie z art. 3 ustawy o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i depozytowej, ma obowiązek zapewnienia odzysku, a w szczególności recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych. Przedsiębiorca, który nie wykonał obowiązku wymienionego w art. 3 ustawy, obowiązany jest do wpłacenia opłaty produktowej. Zgodnie z art. 16 ust. 2 ustawy, opłata produktowa winna być wniesiona do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, którego opłata dotyczy, a w razie nieterminowego uiszczenia opłaty lub uiszczenia jej w wysokości niższej od kwoty należnej, naliczane są odsetki za zwłokę, w wysokości i na zasadach określonych w przepisach działu III ustawy - Ordynacja podatkowa. W zakresie ustaleń faktycznych Marszałek Województwa oparł się w całości na materiale dowodowym zgromadzonym w trakcie postępowania prowadzonego przez Marszałka Województwa. W odwołaniu od decyzji Marszałka Województwa Spółka A. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. Spółka wniosła nadto o uchylenie rygoru natychmiastowej wykonalności i wyznaczenie rozprawy administracyjnej. Decyzją z dnia [...]r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło zaskarżoną decyzję Marszałka Województwa z dnia [...]r. i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło z naruszeniem art. 44 i art. 45 k.p.a. poprzez doręczenie decyzji osobie nieuprawnionej do odbioru korespondencji w imieniu osoby prawnej Spółki A., a zatem odwołanie od przedmiotowej decyzji wniesione zostało z zachowaniem terminu do jego wniesienia. Uchylając zaskarżoną decyzję Kolegium wskazało również, iż organ I instancji zaniechał rzetelnej analizy przekazanych w sprawie dowodów, zaś w uzasadnieniu decyzji nie wskazał dlaczego odmówiono stronie uwzględnienia jej wniosków dowodowych w tym zakresie. Uwzględnienie dowodów przedłożonych przez stronę, w szczególności pisma Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...]r. co do klasyfikacji sprowadzonych do Polski olejów przez Spółkę jak również opinii biegłego z Instytutu A. mogłoby wpłynąć na ocenę dokonaną przez organ I instancji w przedmiocie zasadności zakwalifikowania zaimportowanych produktów jako olejów określonych w załączniku 3 do ustawy z dnia 11 maja 2001r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej, posługując się wskazanymi tam symbolami i określeniami. Nadto Kolegium podkreśliło, iż postępowanie przed organem I instancji przeprowadzone było z naruszeniem gwarancji przysługujących stronie w postępowaniu, ponieważ decyzja została wydana bez jakiegokolwiek czynnego udziału strony w postępowaniu, przy zaniechaniu dopuszczenia i przeprowadzenia własnych dowodów, a powoływanie się na czynny udział strony w postępowaniu prowadzonym przed Marszałkiem Województwa w postępowaniu, które zostało następnie umorzone, było nieuzasadnione. Kolegium za uzasadnione uznało przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia czy zaimportowany przez Spółkę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz, jest tym, o którym mowa w przepisie art. 3 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o obowiązkach przedsiębiorcy. Jak bowiem wynika z dotychczasowych opinii przedmiotowy olej został zakwalifikowany jako olej ciężki, z podgrupy smarowych, z możliwością jego wykorzystania, jako komponent do produkcji olejów napędowych, przy spełnieniu określonych warunków chemicznych i technologicznych. Zdaniem Kolegium, istotne było ustalenie czy ten rodzaj produktu stanowi olej smarowy (23.10.18-50) czy olej smarowy podlegający wyłączeniu spod obowiązku, o którym mowa (23.20.18-50.10), czy ewentualnie inny rodzaj oleju. Marszałek Województwa, po ponownym rozpatrzeniu sprwy w dniu [...]r. wydał decyzję w której ustalił wysokość opłaty produktowej za [...] rok dla Spółki A. na kwotę [...] zł i zobowiązał Spółkę do jej zapłaty wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi tak jak dla zaległości podatkowych od dnia [...]r. W uzasadnieniu decyzji, organ I instancji wymienił szeroko dowody w oparciu o które dokonał analizy stanu faktycznego i ustalił, że Spółka A. jest podmiotem, który wprowadził na terytorium kraju produkty wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o obowiązkach przedsiębiorców, które rodzą po stronie przedsiębiorcy obowiązek zapewnienia odzysku, a w szczególności recyklingu odpadów poużytkowych. Organ nie zgodził się ze stanowiskiem strony, iż jest ona zwolniona z opłaty produktowej za [...] rok. Zdaniem Marszałka, obowiązek zastosowania przepisów ustawy w stosunku do przedsiębiorcy dopiero od 1 stycznia 2003 roku warunkuje ziszczenie się dwóch przesłanek jednocześnie, tj. w 2000 roku przedsiębiorca osiąga przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych poniżej 500 tys. zł oraz nie dokonuje do dnia 31 grudnia 2000 roku importu towarów używanych lub odpadów. Strona na powyższe okoliczności przedłożyła jedynie pismo z Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. oraz formularz CIT - 8 za [...] rok. Pomimo wezwania strona nie uzupełniła przedłożonych dokumentów i organ uznał, że z oczywistych względów nie mógł przyjąć tego materiału dowodowego. W toku postępowania organ zwrócił się do wszystkich urzędów celnych w celu uzyskania rachunku zysków i strat Spółki za lata [...] i [...]. O takie dowody materiał dowodowy został uzupełniony. Organ ustalił, że strona w [...] roku uzyskała przychód netto w wysokości [...] zł, zaś w roku [...] w wysokości [...] zł. Wskazał również, iż ustalając wysokość importu oleju dokonywanego przez stronę oparł się o dokumenty SAD znajdujące się w aktach postępowania z których to wynika wielkość sprowadzonych olejów ciężkich smarowych w łącznej ilości [...] kg. Ustalił nadto, iż import oleju ciężkiego, którego częścią składową lub przynależnością jest olej smarowy, zgodnie z załącznikiem do ustawy o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz opłacie produktowej podlega opłacie produktowej w przypadku nie wywiązania się z obowiązku odzysku. W przedmiocie kwalifikacji sprowadzonego oleju ciężkiego organ I instancji oparł się na opinii Spółki B., Spółki C. oraz Spółki D., które wykonywały w [...]r. analizy próbek towaru importowanego przez Spółkę. Wszystkie próby wskazywały, iż towar importowany przez Spółkę A. jest olejem ciężkim. Świadectwa analizy towaru, atesty jakościowe oraz raporty dotyczące oleju ciężkiego stanowiły załączniki do dokumentów SAD. Na podstawie tych dokumentów Marszałek uznał, że Spółka A. wprowadziła na rynek krajowy w drodze importu oleje ciężkie smarowe o kodzie towaru 27101999. Klasyfikując przedmiotowy towar, organ przyjął, za pismem Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...]r., że podpozycja o kodzie CN 2710 19 99 — pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje, wskazane w dokumentach celnych SAD, określa zakres grupowania PKWiU 23.20.18 oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej; preparaty ciężkiej frakcji, gdzie indziej nie sklasyfikowane (wg PKWiU z 1997r.), przy czym wskazał, iż nie ma podstaw sądzić, że GUS pominął jakieś zagadnienia. Jednocześnie powołał się na pismo GUS z dnia [...]r. skierowane do Spółki A., w którym wskazano genezę obowiązującej kwalifikacji, która nie stoi w sprzeczności z przyjętym przez organ stanowiskiem. W związku z powyższym organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu z opinii Głównego Urzędu Statystycznego — Departament Metodologii Standardów i Rejestrów w celu wyjaśnienia jaki kod w Nomenklaturze Scalonej (CN) odpowiadała w [...] roku olejom bazowym (podstawowym) nie podlegającym opłacie produktowej, sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod pozycją 23.20.18-01. Dokonując oceny rodzaju towaru importowanego przez stronę do Polski, organ I instancji wydając zaskarżoną decyzję oparł się o opinię z dnia [...]r. wydaną przez A. S. dla Biura A., który wskazał, iż nazwa: olej ciężki jest nazwą faktyczną pochodzącą z procesów produkcyjnych i używaną na określenie frakcji z przerobu ropy naftowej. Nadto zgodnie ze sporządzona opinią Instytutu A. dotycząca klasyfikacji jakościowej zaimportowanego oleju ciężkiego - oleje ciężkie dzielą się na trzy podgrupy: oleje napędowe, oleje opałowe oraz oleje smarowe i pozostałe oleje. Z opinii tej wynika, iż oleje importowane przez Spółkę są olejami ciężkimi, przy czym próbki te nie są olejami napędowymi i nie spełniają warunków dla olejów opałowych. Należy je zakwalifikować do podgrupy oleje smarowe, pozostałe oleje. Nadto wskazał, że przedmiotowy olej ciężki mógłby być wykorzystywany jako komponent do produkcji oleju napędowego, oleju opałowego i innych specyfików naftowych np. środków smarnych. Opinia Instytutu A. została podtrzymana przez Instytut B. w piśmie z dnia [...]r. Uwzględniając wszystkie opinie przeprowadzone w tej sprawie, organ I instancji uznał, iż nie jest zasadnym przeprowadzanie kolejnej opinii w przedmiocie prawidłowej klasyfikacji sprowadzonych olejów, ponieważ zdaniem organu sporządzone wyżej opinie jednoznacznie wskazują, iż zaimportowane przez Spółkę oleje są olejami smarowymi - podlegającymi opalcie produktowej. Biorąc pod uwagę powyższe Marszałek Województwa orzekł wobec Spółki A. obowiązek zapłaty opłaty produktowej we wskazanej wysokości. Od przedmiotowej decyzji odwołanie wniosła Spółka A. domagając się uchylenia zaskarżone decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, ewentualnie uchylenia decyzji w całości i umorzenia postępowania. Nadto odwołująca się wniosła o wyznaczenie i przeprowadzenie rozprawy administracyjnej celem przesłuchania rzeczoznawców, których ekspertyzy przywołano w decyzji, jak również o zobowiązanie organu I instancji o przedstawienie dokumentów urzędowych z których wynikają uprawnienia osób, które sporządzały ww. opinie ze wskazaniem, czy osoby te są biegłymi sądowymi. W uzasadnieniu odwołania Spółka podnosiła, że decyzja organu I instancji narusza przepisy prawa postępowania administracyjnego oraz prawa materialnego. Zarzucała brak wykonania zaleceń Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawartych w decyzji z dnia [...]r. oraz brak bezstronności i samodzielności przy wydaniu zaskarżonej decyzji kwestionując uznanie jako dowody w sprawie pism kierowanych przez Prokuratora, który występuje w niniejszym postępowaniu na prawach strony. Powołała się przy tym na pismo Prokuratora z dnia [...]r. przyjęte przez organ jako dowód na okoliczność, że Spółka nie dokonała odzysku i recyklingu. W dalszej części odwołania Spółka podtrzymała swoje stanowisko w sprawie wyrażane w toku postępowania w przedmiocie interpretacji art. 45 ustawy o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz opłacie produktowej, zarzutu przedawnienia obowiązku uiszczenia opłaty produktowej, jak również błędnej klasyfikacji importowanych olejów. Zarzuciła również zaskarżonej decyzji, że pomija okoliczność, iż do olejów o kodzie PCN 2710 19 99 0 sklasyfikowanych w roku [...] w PKWiU pod pozycją 23.20.18 (oleje smarowe) zaliczają się również nie podlegające opłacie produktowej oleje bazowe/podstawowe (23.20.18-01) stanowiące podgrupę olejów smarowych. Organ nie wyjaśnił wątpliwości w tym zakresie, jak również nie wykonał w tym zakresie zaleceń Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Spółka zakwestionowała wnioski organu I instancji płynące z treści pism GUS z dnia [...]r. oraz [...]r., ponieważ, jej zdaniem, oświadczenia te nie stoją w sprzeczności z jej twierdzeniami, a organ wątpliwości tych nie rozwiał. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. mocą której uchyliło decyzję organu I instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia, uznało że w pierwszej kolejności -w świetle zarzutu strony - należy rozważyć, czy ustawa z dnia 11 maja 2001r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej, ma zastosowanie do przedsiębiorcy Spółki A. Powołując się na treść art. 45 ust. 1 ustawy, Kolegium stwierdziło, że jej przepisów nie stosuje się do dnia 1 stycznia 2004 r. w stosunku do przedsiębiorców, którzy w 2000 r. spełnili łącznie następujące warunki: osiągnęli przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych poniżej 500 tys. zł (pkt 1), nie dokonywali do dnia 31 grudnia 2000 r. importu towarów używanych lub odpadów, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 ( pkt 2). Jednocześnie, gdy przedsiębiorca, który osiągnie w 2001 r. przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych ponad 500 tys. zł lub dokona w tym czasie importu towarów używanych lub odpadów, stosuje przepisy ustawy od dnia 1 stycznia 2002 r. (art. 45 ust.2). Zaś przedsiębiorca, który osiągnie w 2002 r. przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych ponad 500 tys. zł lub dokona w tym czasie importu towarów używanych lub odpadów, stosuje przepisy ustawy od dnia 1 stycznia 2003 r. (art.45 ust.3). Odnosząc się do zarzutu odwołania, że Spółka nie podlegała przepisom ustawy w [...] roku, ponieważ dopiero w [...] roku osiągnęła przychód ze sprzedaży towarów ponad 500 tys. i jednocześnie dokonywała importu towarów używanych lub odpadów, a zatem przepisy ustawy stosuje się do niej dopiero od [...] roku, Kolegium wskazało na treść art. 45 ustawy. Przepis ten wskazuje, iż wyłączenie stosowania przepisów ustawy do 1 stycznia 2004 roku może nastąpić, jeżeli ziszczą się dwa warunki łącznie, które przedsiębiorca musi spełnić. Z kolei obowiązek stosowania ustawy od stycznia 2002 roku lub stycznia 2003 roku warunkuje spełnienie przez przedsiębiorcę choćby jednego warunku z tych dwóch, tj. przekroczenie przychodu netto w kwocie 500 tys. zł lub importu towarów używanych lub odpadów. Z dokumentów finansowych wynika, iż Spółka w [...] roku uzyskała przychód netto w wysokości [...] zł oraz dokonywała importu towarów używanych lub odpadów. W związku z tym nie zachodzi, określona w art. 45 ust. 1 ustawy, przesłanka wyłączająca stosowanie przedmiotowej ustawy w stosunku do "Spółki A. do dnia [...]r. W [...] r. Spółka uzyskała przychód netto poniżej 500 tys. zł ([...] zł) przy jednoczesnym dokonywaniu importu towarów używanych lub odpadów. Zatem, zgodnie z brzmieniem art. 45 ust. 2 ustawy, pomimo nie przekroczenia wysokości przychodu powyżej 500 tys. netto w [...] roku przy jednoczesnym dokonywaniu importu towarów używanych lub odpadów, należy stosować przepisy ustawy do Spółki od dnia wejścia jej w życie, zgodnie z art. 46 ustawy, tj. od dnia 1 stycznia 2002r. Kolegium wskazało również, że uchylając decyzję organu I instancji do ponownego rozpoznania, uznało za zasadne przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia, czy zaimportowany przez Spółkę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz, jest tym, o którym mowa w przepisie art. 3 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o obowiązkach przedsiębiorcy. Jak bowiem wynika z dotychczasowych opinii, przedmiotowy olej został zakwalifikowany jako olej ciężki, z podgrupy smarowych, z możliwością jego wykorzystania, jako komponent do produkcji olejów napędowych, przy spełnieniu określonych warunków chemicznych i technologicznych. Zdaniem Kolegium istotne jest ustalenie, czy ten rodzaj produktu stanowi olej smarowy (23.10.18-50), czy olej smarowy podlegający wyłączeniu spod obowiązku, o którym mowa (23.20.18-50.10), czy ewentualnie inny rodzaj oleju. Konieczność dokonania powyższych ustaleń wynika z określonego w art. 3 ustawy z dnia 11 maja 2001 roku o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. z 2001 r. Nr 90 poz. 607) obowiązku zapewnienia odzysku, a w szczególności recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych. Odpadem poużytkowym, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, jest odpad powstający z produktów wymienionych w załącznikach nr 2 i 3 do ustawy. W myśl z art. 3 ust. 1 ustawy, przedsiębiorca wprowadzający na terytorium kraju m.in. produkty wymienione w załącznikach nr 2 i 3 do ustawy obowiązany jest do dnia 31 grudnia 2007r. osiągnąć docelowy poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych, co najmniej w wysokości określonej w załączniku nr 4 do ustawy, z wyłączeniem poziomu odzysku odpadów z opakowań, których rodzaje określa załącznik nr 1 do ustawy. Obowiązek ten może być realizowany przez przedsiębiorcę samodzielnie albo za pośrednictwem organizacji odzysku, (art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2) Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy przedsiębiorca albo organizacja, którzy nie wykonali obowiązku określonego w art. 3 ustawy, są obowiązani do wpłacenia opłaty produktowej, obliczonej oddzielnie w przypadku nie osiągnięcia wymaganego poziomu odzysku (recyklingu). Wówczas opłatę produktową oblicza się jako iloczyn stawki opłaty i różnicy pomiędzy wymaganym a osiągniętym poziomem odzysku (recyklingu) przeliczanej na wielkość wyrażoną w masie albo ilości produktów lub opakowań, (art. 12 ust. 3). Istotne jest w tym miejscu rozważenie brzmienia załącznika nr 3 do ustawy, w którym ustawodawca wymienił rodzaje produktów sprowadzanych na terytorium kraju podlegających obowiązkowi odzysku lub recyklingu. Są to oleje smarowe (23.20.18-50) z wyłączeniem olejów smarowych do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (23.20.18-50.10) olejów białych, parafiny ciekłej (23.20.18-50.40), mieszanek olejowych do obróbki metali, olejów zapobiegających przyleganiu do form, olejów antykorozyjnych (23.20.18-50.60), a także olejów smarowych pozostałych oraz pozostałych olejów (23.20.18.50-80) i olejów odpadowych (23.20.40). Zatem brzmienie załącznika nr 3 do ustawy, w stosunku części produktów sprowadzanych na terytorium kraju, wyłącza obowiązek przedsiębiorcy zapewnienia odzysku. Zdaniem Kolegium w niniejszej sprawie istotnym jest ustalenie przy zastosowaniu brzmienia załącznika nr 3 ustawy, czy produkt sprowadzony przez przedsiębiorcę jest produktem bez wątpienia podlegającym obowiązkowi odzysku, tj. czy jest olejem smarowym (23.20.18-50). Kolegium zauważyło, że na podstawie opinii znajdujących się w aktach postępowania, a które sporządzone zostały dla celów postępowania przygotowawczego i karnego przez biegłych specjalistów, nie można bez wątpliwości określić odpowiedzialności przedsiębiorcy z tytułu braku wypełnienia obowiązku określonego w art. 3 ustawy. Zgodnie bowiem z opiniami sporządzonymi na zlecenie Biura A., które organ I instancji przyjął jako dowód w niniejszym postępowaniu, opiniujący opierali się na certyfikatach jakości oraz świadectwach analizy chemicznej jakościowych, a także atestach jakościowych przekazanych przez Spółkę D. oraz Spółkę B. Z opinii tych wynika, że Spółka A. sprowadziła w [...] roku produkt, który można określić jako olej ciężki, który charakteryzuje się wyższą zawartością siarki, większą gęstością i wyższą temperaturą końca wrzenia niż oleje napędowe. Biegli zauważyli również, iż dla określenia produktów handlowych stosuje się nazwy Gasoil 0,2% posiadającego parametry oleju napędowego oraz Fuel Oil 3,5% posiadającego parametry ciężkiego oleju opałowego. Z dokumentów wynika, iż Spółka A. sprowadziła produkt o nazwach base oil, Heavy gasoil, heavy gas oil, które to określenia nie są nazwami handlowymi produktów przeznaczonych do użytku przez ostatecznego odbiorcę, ale są to nazwy pochodzące z procesów produkcyjnych i używane na określenie frakcji przerobu ropy naftowej. Termin oleje bazowe określa produkt rafineryjny służący dalszej przeróbce. Również z opinii Instytutu A., sporządzonej na zlecenie Urzędu Kontroli Skarbowej wynika, iż przedsiębiorca sprowadził na terytorium kraju olej ciężki. Próbki te nie są olejami napędowymi. W przypadku części próbek Instytut stwierdził, że nie spełniają warunków dla olejów opałowych a zatem należą do podgrupy oleje smarowe, pozostałe oleje. Opiniujący stwierdził, że ze świadectwa analiz [...] próbek produktu deklarowanego jako olej ciężki, produkt ten mógł być wykorzystany jako komponent produkcji oleju napędowego, oleju opałowego i innych specyfików naftowych, np. środków smarnych. Biorąc pod uwagę powyższe Kolegium uznało, iż nie można bez wątpienia ustalić czy produkt sprowadzony przez Spółkę A. spełnia wymogi oleju smarowego (23.20.18-50). Kolegium za celowe uznało ustalenie przez biegłego specjalistę, czy zaimportowany przez przedsiębiorcę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz próbek znajdujących się już w aktach postępowania jest olejem smarowym (23.20.18-50). W przeprowadzonej opinii, biegły powinien wypowiedzieć się również, czy sprowadzony przez przedsiębiorcę olej nie jest olejem smarowym do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (23.20.18-50.10) olejem białym, parafiną ciekłą (23.20.18-50.40), mieszanką olejową do obróbki metali, olejem zapobiegającym przyleganiu do form, olejem antykorozyjnym (23.20.18-50.60) a także olejem smarowym pozostałym oraz pozostałym olejami (23.20.18.50-80) lub olejem odpadowym (23.20.40) podlegającym wyłączeniu z obowiązku zapewnienia odzysku. Odpowiedź na powyższe pytanie jest – zdaniem Kolegium - o tyle istotna, że w przypadku ustalenia iż jest to produkt wyłączony z obowiązku zapewnienia odzysku, to w świetle brzmienia art. 12 ust. 2 w związku z art. 3 ust. 1 ustawy, zarzut braku zastosowania przedmiotowej ustawy do produktu sprowadzonego przez przedsiębiorcę na terytorium kraju byłby uzasadniony. Obowiązek odzysku odpadu poużytkowego ma bowiem zastosowanie tylko i wyłącznie do produktów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, zgodnie z którym są to oleje smarowe (23.20.18-50) z wyłączeniem olejów smarowych do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (23.20.18-50.10) olejów białych, parafina ciekła (23.20.18-50.40), mieszanek olejowych do obróbki metali, olejów zapobiegających przyleganiu do form, olejów antykorozyjnych (23.20.18-50.60) a także olejów smarowych pozostałych oraz pozostałych olei (23.20.18.50-80) lub olejów odpadowych (23.20.40). W konsekwencji zaś nie spełnienie obowiązku odzysku w tym zakresie nie podlegałoby opłacie produktowej. Z dokumentów SAD wynika, iż strona sprowadziła w [...] roku produkt określony jako olej podstawowy (bazowy) sklasyfikowany pod pozycją PCN 2710 19 990. Zgodnie z pismem Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...]r. wyjaśniając zakres poszczególnych grupowań na podstawie zmienionej z dniem 1 maja 2004 roku Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r., podpozycja o kodzie CN 2710 19 99 -Pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje w Nomenklaturze Scalonej określa zakres grupowania PKWiU 23.20.18, oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej, preparaty ciężkiej frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Zdaniem GUS na podstawie uwagi dodatkowej 2 ppkt d) do działu CN 27 Nomenklatury Scalonej oleje ciężkie z podpozycji od 2710 19 31 do 2710 19 99 oznaczają oleje i preparaty, z których mniej niż 65% objętościowo destyluje się w 250°C według metody ASTM D 86 lub dla których procent destylacji w 250°C nie może być oznaczony tą metodą. Zdaniem GUS olej ciężki dla którego od 42% do 52% objętościowo destyluje do temperatury 350°C wskazaną metodą ATSM D86 mieści się w zakresie ugrupowania PKWiU 23.20.18 z 2004r. Oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej, preparaty ciężkiej frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane oraz odpowiednio ugrupowania PKWiU 23.20.18 z 2007r. Oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej, produkty przerobu z ciężkich frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane. Stanowisko podobne wyraził Główny Urząd Statystyczny w piśmie dnia [...]r na wniosek Spółki A. Zdaniem Kolegium, obydwa przedstawione stanowiska GUS nie wyjaśniły wątpliwości, jakiego rodzaju olej w rozumieniu załącznika nr 3 do ustawy został sprowadzony na terytorium kraju. Organ I instancji w toku ponownie przeprowadzonego postępowania administracyjnego, nie podjął czynności zmierzających do uzupełnienia materiału dowodowego o dowód z opinii biegłego specjalisty w zakresie wskazanym przez Kolegium w decyzji z dnia [...]r., a jedynie wystosował pismo do Instytutu B. z prośbą o wskazanie, czy Instytut podtrzymuje wcześniejszą opinię z dnia [...]r., którą organ załączył do pisma i czy Instytut widzi potrzebę jej uzupełnienia. W odpowiedzi Instytut podtrzymał wcześniejszą opinię i oświadczył, iż nie widzi potrzeby jej uzupełnienia. Kolegium zauważyło również, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ przedmiotowe pismo Instytutu przyjął jako dowód na okoliczność, że produkt sprowadzony przez Spółkę A. podlega opłacie produktowej, obok pozostałych opinii sporządzonych na zlecenie organów ścigania w postępowaniu przygotowawczym. Zdaniem Kolegium, organ naruszył art. 77 §1 Kpa, zgodnie z którym organ administracji publicznej jest obowiązany w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego nie może zastąpić przywołanie w uzasadnieniu decyzji wszystkich dokumentów mających istotne znaczenie dla organu administracyjnego, który wydaje decyzję. Organ ma obowiązek zgodnie z wyrażoną w art. 7 Kpa zasadą prawdy obiektywnej w oparciu o przepisy prawa ustalić stan faktyczny sprawy. Kolegium zauważyło, że organ I instancji przeprowadzając ponownie postępowanie w sprawie, de facto w całości oparł się o materiał dowodowy zebrany w postępowaniu przygotowawczym przez Prokuraturę i zaniechał ustalenia istotnych okoliczności wpływających na podstawę odpowiedzialności przedsiębiorcy w zakresie zapewnienia odzysku. Organ I instancji, nie tylko zaniechał przeprowadzenia dowodu z zakresu opinii biegłego specjalisty na okoliczności wskazane wyżej, ale również nie ustalił bez wątpliwości, czy przedsiębiorca spełnił obowiązek odzysku i w jakim zakresie. Oddalił wnioski dowodowe strony w zakresie dowodów z faktur VAT oraz umów z kontrahentami z [...] roku zabezpieczonych przez Prokuraturę celem ustalenia co stało się z importowanymi olejami, wskazując, że Spółka nie wskazała okoliczności na jakie dowody te miałyby zostać przeprowadzone. Nadto organ podkreślił, iż obowiązek zapłaty opłaty produktowej powstaje w momencie sprowadzenia na rynek krajowy olejów ciężkich. Organ oparł się w tym zakresie na wyjaśnieniach Prokuratora zawartych w piśmie z dnia [...]r. znak: [...] skierowanym do Marszałka Województwa. W piśmie tym Prokurator wskazał, że zgodnie z ustaleniami śledztwa Spółka nie realizowała obowiązków wskazanych w art. 3 ustawy. Wskazał, iż Spółka A. prowadziła natomiast działalność gospodarczą w zakresie zbierania i handlu odpadami tj. zbywania ich po cenie sprzedaży wyższej od poniesionej przez siebie ceny zakupu, przy czym ich ostatecznymi nabywcami były podmioty, które poddawały kupowane oleje recyklingowi i odzyskowi i realizowały w ten sposób ciążące na nich obowiązki określone w art. 3 ustawy. W świetle powyższego oświadczenia Prokuratora, organ I instancji zaniechał przeprowadzenia postępowania dowodowego, a wnioski dowodowe w tym zakresie złożone przez stronę uznał za nie mające znaczenia dla przedmiotowej sprawy i zmierzające do przedłużenia postępowania. W ocenie organu II instancji w świetle podstawowych zasad postępowania administracyjnego oraz brzmienia art. 77 Kpa, tj. obowiązku rozpatrzenia i oceny dowodów bezpośrednio przez organ administracji publicznej, przyjęte stanowisko organu I instancji jest błędne. Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 2 ustawy przedsiębiorca, który ma obowiązek zapewnienia odzysku, obowiązany był do dnia 31 grudnia 2007 roku osiągnąć docelowy poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych, co najmniej w wysokości określonej w załączniku nr 4 do ustawy, z wyłączeniem poziomu odzysku odpadów z opakowań, których rodzaje określa załącznik nr 1 do ustawy. Obowiązek odzysku i recyklingu może być realizowany przez przedsiębiorcę samodzielnie albo za pośrednictwem organizacji odzysku, zwanej dalej "organizacją". Jednocześnie na podstawie art. 4 ust. 2 i 3 ustawy organizacja przejmuje od przedsiębiorcy obciążające go obowiązki na podstawie umowy. Nadto przedsiębiorca lub organizacja może zlecić wykonanie poszczególnych czynności związanych z odzyskiem i recyklingiem posiadaczowi odpadów spełniającemu wymagania określone w ustawie z dnia 27 kwietnia 2001r. o odpadach. Zatem z chwilą sprowadzenia na terytorium kraju określonych w załączniku 3 produktów, na podstawie przedmiotowej ustawy aktualizuje się obowiązek zapewnienia odzysku według zasad określonych w tej ustawie. Natomiast obowiązek uiszczenia opłaty produktowej, zgodnie z art. 12 w związku z art. 3 ust. 2 ustawy powstaje z upływem dnia 31 grudnia 2007 roku. W przypadku osiągnięcia przez przedsiębiorcę docelowego poziomu odzysku (recyklingu) do 31 grudnia 2007r., nie aktualizował się obowiązek ponoszenia opłaty produktowej. Dlatego też w przypadku braku ustaleń w zakresie spełnienia obowiązku odzysku i recyklingu odpadów poużytkowych przez przedsiębiorcę samodzielnie bądź za pośrednictwem organizacji odzysku nie może być mowy o prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego oraz legalnie podjętej decyzji w sprawie. Oświadczenie Prokuratora w tym zakresie nie jest dowodem na powyższe okoliczności. Kolegium wskazało, iż organ administracji publicznej prowadząc postępowanie wyjaśniające i ustalając obiektywny stan faktyczny przeprowadza wszelkie dowody bezpośrednio i ocenia je samodzielnie kierując się wyłącznie brzmieniem przepisów prawa materialnego. Fakt, że wniosek o wszczęcie postępowania wniósł Prokurator, nie może wpływać na ograniczenie się organu I instancji jedynie do materiału dowodowego zebranego w postępowaniu przygotowawczym przedstawianego przez wnioskodawcę. Okoliczność ta nie zwalnia organu z obowiązku przeprowadzenia wnikliwego postępowania dowodowego. Zakres ustaleń w postępowaniu karnym dotyczącym odpowiedzialności karnej za naruszenie przepisów celnych, podatkowych czy innych przepisów jest zgoła odmienny od ustaleń dokonywanych przez właściwy organ w zakresie odpowiedzialności przedsiębiorcy za naruszenie obowiązków w zakresie odzysku i recyklingu odpadów. W związku z ponownym zarzutem przedawnienia podniesionym przez stronę w odwołaniu, Kolegium stwierdziło, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o obowiązkach przedsiębiorców, rozliczenie obowiązku o którym mowa w art. 3, następuje na koniec roku kalendarzowego, zaś art. 16 ust. 1 ustawy stanowi, że obowiązek wpłacenia opłaty produktowej obliczonej w sposób określony w art. 12 ustawy powstaje na koniec roku kalendarzowego i jest wpłacana na odrębny rachunek bankowy urzędu marszałkowskiego do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, którego opłata dotyczy. Zgodnie z brzmieniem art. 19 ustawy do ponoszenia opłat produktowych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organu podatkowego przysługują marszałkowi województwa. Ordynacja podatkowa przewiduje w art. 70 § 1 przedawnienie zobowiązania podatkowego z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął obowiązek płatności podatku tj. 31 marca 2008 roku. Zdaniem Kolegium, w świetle brzmienia art. 3 ust. 2 w związku z art. 12 ust. 1 oraz 16 ust. 2 ustawy, obowiązek uiszczenia opłaty produktowej upływał dla Spółki A. [...] roku. Jednakże w świetle wszczęcia przez Prokuraturę postanowieniem z dnia [...]r. sygn. [...] postępowania o przestępstwo skarbowe, stosownie do brzmienia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia został zawieszony. Wobec powyższego zobowiązanie z tytułu opłaty produktowej nie uległo przedawnieniu, nie tylko na dzień orzekania przez organ I instancji, ale także na dzień orzekania przez organ odwoławczy. W związku z powyższym - w przekonaniu organu odwoławczego - uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji było konieczne w celu przeprowadzenia postępowania w całości, z uwzględnieniem zaleceń wskazanych w niniejszej decyzji, w szczególności przeprowadzenia postępowania dowodowego w przedmiocie ustalenia spełniania przez przedsiębiorcę bądź nie obowiązku odzysku, jak również przeprowadzenie opinii biegłego specjalisty, czy zaimportowany przez przedsiębiorcę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz próbek znajdujących się już w aktach postępowania, jest olejem smarowym (23.20.18-50). Wyjaśnienia wymaga również, czy sprowadzony przez przedsiębiorcę olej nie jest olejem smarowym do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (23.20.18-50.10) olejem białym, parafina ciekła (23.20.18-50.40), mieszanką olejową do obróbki metali, olejem zapobiegającym przyleganiu do form, olejem antykorozyjnym (23.20.18-50.60) a także olejem smarowym pozostałym oraz pozostałym olejem (23.20.18.50-80) lub olejem odpadowym (23.20.40) podlegającym wyłączeniu z obowiązku zapewnienia odzysku. Prokurator na podstawie art. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. o prokuraturze ( Dz. U. z 2008 r. Nr 7, poz. 39 ze zm.), art. 50 § 1, art. 52 § 1 oraz art. 53 § 3 w zw. z art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r., Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w całości decyzję ostateczną z dnia [...] r. Samorządowego Kolegium Odwoławczego uchylającą decyzję Marszałka Województwa z dnia [...] r. w przedmiocie ustalenia wysokości opłaty produktowej za [...] r. i przekazującą sprawę do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucał: 1) naruszenie prawa materialnego w postaci przepisów art. 3, 12, 15 i 16 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej, (Dz. U. z 2007 r. nr 90 poz. 607, zwanej dalej ustawą), mające wpływ na wynik sprawy, poprzez nietrafne przyjęcie, że obowiązek zrealizowania odzysku lub/i recyklingu dla dokonującego importu produktu w roku [...] może być przez niego zrealizowany do dnia [...] r., i z tym dniem powstaje dopiero obowiązek uiszczenia opłaty produktowej w razie niezrealizowania tego obowiązku, podczas gdy faktycznie obowiązek zrealizowania odzysku lub/i recyklingu winien być zrealizowany w roku kalendarzowym, w którym dokonano tego importu, a zatem w [...] r., zaś obowiązek zapłaty opłaty produktowej stosownie do art. 16 ustawy powstał na koniec tego roku kalendarzowego, i winna ona zostać wpłacona na odrębny rachunek bankowy Urzędu Marszałkowskiego do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, którego opłata dotyczy, czyli do dnia [...] r., 2) naruszenie prawa materialnego w postaci przepisów załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej, poprzez zastosowanie w przedmiotowej sprawie aktualnie obowiązującej jego treści co do podstawy prawnej rozstrzygnięcia, podczas gdy stosunek administracyjnoprawny pomiędzy stroną a organem administracji w rozpoznawanej sprawie powstał z datą dokonania importu produktu, który to moment wyznaczył treść obowiązku administracyjnoprawnego, a orzeczenie organu administracyjnego ma charakter deklaratoryjny, a zatem sankcja administracyjna - opłata produktowa, powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie powstania obowiązku zapłaty tej opłaty, 3) naruszenie prawa materialnego w postaci przepisu art. 12 § 1 Kpa, poprzez nakazanie organowi I instancji przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego i zasięgnięcie opinii biegłego specjalisty na okoliczność, czy zaimportowany przez przedsiębiorcę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz próbek znajdujących się już w aktach postępowania, jest olejem smarowym (23.20.18-50) oraz dokonanie ustaleń, czy przedsiębiorca spełnił obowiązek odzysku, i w jakim zakresie, w sytuacji, gdy takie orzeczenie biegłego co do tej kategorii produktu pozostaje bez wpływu dla ustaleń faktycznych w tym postępowaniu wyjaśniającym, oraz w sytuacji uprzedniego wypowiedzenia się już strony- Spółki A. - w drodze przesłuchania Prezesa Zarządu A. S., iż nie zrealizowała ona obowiązku odzysku lub/i recyklingu, oraz włączenia jako dowody sprawie materiałów z postępowania karnego [...] Sądu [...] w [...], stanowiących najprostsze środki prowadzące do załatwienia sprawy i realizujące zasadę zebrania pełnego materiału dowodowego, określoną przepisem art. 77 Kpa, 4) naruszenie prawa procesowego w postaci przepisu art. 138 § 2 Kpa poprzez uchylenie decyzji organu I instancji, i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania w celu przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w części, w sytuacji braku wad postępowania I instancji i braku konieczności podjęcia dalszych czynności dowodowych, wobec dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i prawnego niezbędnego do załatwienia sprawy, III. Na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. ) Prokurator wnosił : 1. o uchylenie zaskarżonej decyzji organu drugiej instancji i przekazanie mu sprawy do ponownego rozpoznania; 2. o stwierdzenie, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. W uzasadnieniu skargi Prokurator podniósł, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze w zaskarżonej decyzji uznało, za niezbędne uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania, z powodu niewykonania poprzednich zaleceń Kolegium w tej sprawie, w postaci przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność ustalenia czy zaimportowany przez Spółkę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz, jest tym, o którym mowa w przepisie art. 3 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy o obowiązkach przedsiębiorcy. Jak bowiem wynikało z dotychczasowych opinii, przedmiotowy olej został zakwalifikowany jako olej ciężki, z podgrupy smarowych, z możliwością jego wykorzystania, jako komponent do produkcji olejów napędowych, przy spełnieniu określonych warunków chemicznych i technologicznych, zaś zdaniem Kolegium istotne jest ustalenie, czy ten rodzaj produktu stanowi olej smarowy (23.10.18-50) czy olej smarowy podlegający wyłączeniu spod obowiązku, o którym mowa (23.20.18-50.10), czy ewentualnie inny rodzaj oleju. Konieczność dokonania powyższych ustaleń wynikała z określonego w art. 3 ustawy z dnia 11 maja 2001 roku o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. z 2001 r. Nr 90 poz. 607) obowiązku zapewnienie odzysku, a w szczególności recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych. Istotne zdaniem Kolegium było rozważenie brzmienia załącznika nr 3 do ustawy, w którym ustawodawca wymienił rodzaje produktów sprowadzanych na terytorium kraju podlegających obowiązkowi odzysku lub recyklingu. Były to oleje smarowe (23.20.18-50) z wyłączeniem olejów smarowych do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (23.20.18-50.10) olejów białych, parafiny ciekłej (23.20.18-50.40), mieszanek olejowych do obróbki metali, olejów zapobiegających przyleganiu do form, olejów antykorozyjnych (23.20.18-50.60) a także olejów smarowych pozostałych oraz pozostałych olejów (23.20.18.50- 80) i olejów odpadowych (23.20.40). Zatem brzmienie załącznika nr 3 do ustawy, w stosunku części produktów sprowadzanych na terytorium kraju, wyłączało obowiązek przedsiębiorcy zapewnienia odzysku. Zdaniem Kolegium w niniejszej sprawie istotnym jest ustalenie przy zastosowaniu brzmienia załącznika nr 3 ustawy, czy produkt sprowadzony przez przedsiębiorcę jest produktem bez wątpienia podlegającym obowiązkowi odzysku, tj. czy jest olejem smarowym (23.20.18-50). Nadto, zdaniem Kolegium, organ I instancji w toku ponownie przeprowadzonego postępowania administracyjnego, nie podjął czynności zmierzających do uzupełnienia materiału dowodowego o dowód z opinii biegłego specjalisty w zakresie wskazanym przez Kolegium w decyzji z dnia [...]r. ale również nie ustalił bez wątpliwości, czy przedsiębiorca spełnił obowiązek odzysku i w jakim zakresie. Oddalił on bowiem wnioski dowodowe strony w zakresie dowodów z faktur VAT oraz umów z kontrahentami z [...] roku zabezpieczonych przez Prokuraturę, celem ustalenia co stało się z importowanymi olejami, wskazując że strona nie wskazała okoliczności na jakie dowody te miałyby zostać przeprowadzone. Nadto, zdaniem Kolegium, z chwilą sprowadzenia na terytorium kraju określonych w załączniku 3 produktów, na podstawie przedmiotowej ustawy aktualizuje się obowiązek zapewnienia odzysku według zasad określonych w tej ustawie. Natomiast obowiązek uiszczenia opłaty produktowej, zgodnie z art. 12 w związku z art. 3 ust. 2 ustawy powstaje z upływem dnia 31 grudnia 2007 roku. W przypadku osiągnięcia przez przedsiębiorcę docelowego poziomu odzysku (recyklingu) do 31 grudnia 2007r., nie aktualizował się obowiązek ponoszenia opłaty produktowej. Dlatego też w przypadku braku ustaleń w zakresie spełnienia obowiązku odzysku i recyklingu odpadów poużytkowych przez przedsiębiorcę samodzielnie, bądź za pośrednictwem organizacji odzysku, nie może być mowy o prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego, oraz legalnie podjętej decyzji w sprawie. Oświadczenie Prokuratora w tym zakresie nie może zaś dowodem na powyższe okoliczności. Zdaniem skarżącego, stanowisko organu II instancji nie zasługuje na aprobatę. Stwierdzone bowiem przez ten organ domniemane uchybienia organu I instancji wynikały nade wszystko z dokonania przez Kolegium wadliwej wykładni przepisów ustawy z dnia 11 maja 2001 r. - o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i depozytowej, która weszła w życie z dniem 1. stycznia 2002 r. i określała obowiązki importerów produktów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów Kodeksu Celnego oraz wytwórców produktów, wprowadzających na terytorium kraju produkty w opakowaniach, których rodzaje określa załącznik nr 1 do ustawy, i produkty wymienione w załączniku nr 3 do ustawy oraz określa zasady ustalania i pobierania opłaty produktowej. Ustawa w art. 3 określała i nakładała obowiązek dot. określonego poziomu odzysku i recyklingu, wskazując, że dla zapewnienia odzysku, a w szczególności recyklingu odpadów określonych w załączniku nr 4 do wymienionej ustawy, tj. docelowy procentowy poziom odzysku i recyklingu dla odpadów w stosunku do ich masy lub ilości wprowadzonych na rynek krajowy w drodze sprzedaży lub importu opakowań i produktów, który to dla odpadu powstałego z olei smarowych z wyłączeniem olei bazowych i przepracowanych ustalał poziom odzysku na 50%, a poziom recyklingu 25% - przy czym ten ostatni dotyczył olejów przepracowanych poddanych regeneracji. W przypadku nie osiągnięcia wymaganego poziomu odzysku i recyklingu, ustawa nakładała obowiązek na przedsiębiorcę lub organizację do wpłacenia opłaty produktowej, która wynosiła dla olejów smarowych z wyłączeniem olejów bazowych i przepracowanych 2 zł za 1 kg, i która rozliczana jest na koniec roku kalendarzowego, a nadto wskazana ustawa nakładała na przedsiębiorcę, który samodzielnie wprowadza na rynek, lub importuje odpady zobowiązanie do złożenia sprawozdania rocznego, zawierającego między innymi informacje o ilości opakowań lub sprzedanych produktów, w tym olejów smarowych z wyłączeniem olejów bazowych i przepracowanych, z podziałem na poszczególne ich rodzaje, jak też odpowiednio o masie lub ilości odzyskanych i poddanych recyklingowi odpadów osiągniętych poziomach odzysku i recyklingu, z podziałem na poszczególne rodzaje. Termin składania sprawozdań rocznych składanych marszałkowi województwa określony został ustawą do dnia 31 marca następnego roku, zaś obowiązek wpłacenia opłaty produktowej przez przedsiębiorcę powstawał na koniec roku kalendarzowego /art. 3, 12, 15-16 ustawy/. Samorządowe Kolegium Odwoławcze dokonało wadliwej wykładni tych przepisów. W opinii Kolegium bowiem Spółka A. zobowiązana była do uiszczenia opłaty produktowej do dnia [...] r. co prowadzi do wniosku, że termin przedawnienia upłynie [...] r. Powyższe stanowisko wynikać miało z tego, iż zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 2 ustawy przedsiębiorca, który ma obowiązek zapewnienia odzysku, obowiązany był do dnia 31 grudnia 2007 roku osiągnąć docelowy poziom odzysku i recyklingu odpadów opakowaniowych i poużytkowych, co najmniej w wysokości określonej w załączniku nr 4 do ustawy, z wyłączeniem poziomu odzysku odpadów z opakowań, których rodzaje określa załącznik nr 1 do ustawy. Zatem z chwilą sprowadzenia na terytorium kraju określonych w załączniku 3 produktów, na podstawie przedmiotowej ustawy aktualizuje się obowiązek zapewnienia odzysku według zasad określonych w tej ustawie. Natomiast obowiązek uiszczenia opłaty produktowej, zgodnie z art. 12 w związku z art. 3 ust. 2 ustawy powstaje dopiero z upływem dnia 31 grudnia 2007 roku. W przypadku osiągnięcia przez przedsiębiorcę docelowego poziomu odzysku (recyklingu) do 31 grudnia 2007r., nie aktualizował się obowiązek ponoszenia opłaty produktowej. Przedstawione stanowisko wynikało z rażąco wadliwej wykładni przepisów ustawy, w szczególności zaś z pominięcia treści jej art. 12, 15 i 16. Termin składania sprawozdań rocznych składanych marszałkowi województwa określony został bowiem ustawą do dnia 31 marca roku następującego po rozliczanym roku kalendarzowym, a więc w realiach zaistnienia zdarzenia importu przez firmę Spółkę A. w [...] r. oleju ciężkiego, do dnia [...] r. Obowiązek zapłaty opłaty produktowej stosownie do art. 16 ustawy powstawał natomiast na koniec roku kalendarzowego, a więc z dniem [...] r., o ile w tym roku nie został osiągnięty stosowny poziom odzysku lub/i recyklingu i powinna ona zostać wpłacona na odrębny rachunek bankowy Urzędu Marszałkowskiego do dnia 31 marca roku kalendarzowego następującego po roku, którego opłata dotyczy, a więc do dnia [...]r. Należność ta przedawniała się stosownie do treści art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa z upływem dnia [...] r. Przedawnienie jednakże nie nastąpiło. W świetle bowiem wszczęcia przez Prokuraturę postanowieniem z dnia [...]r. sygn. [...] postępowania o przestępstwo skarbowe, stosownie do brzmienia art. 70 §6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia został zawieszony. Natomiast przyjęty przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze termin [...] r. faktycznie jest terminem osiągnięcia poziomu docelowego odzysku lub/i recyklingu, przy czym poziom ten od momentu wejścia w życie ustawy wyznaczany był rozporządzeniami Rady Ministrów, wydanymi na podstawie art. 3 ust. 8 ustawy. W konsekwencji oznaczało to, iż przedsiębiorcy rozliczający się za każdy rok kalendarzowy winni osiągać w kolejnych latach coraz wyższe procentowo poziomy odzysku lub/i recyklingu. I tak przedsiębiorca importujący lub wytwarzający wskazane w ustawie produkty w 2002 r., aby uniknąć opłaty produktowej mógł osiągnąć niższy poziom odzysku lub i/recyklingu niż przedsiębiorcy wykonujący takie czynności w 2003 r., a poziomy te winny rosnąć przez te lata, aż do osiągnięcia poziomu postulowanego przez ustawodawcę. Taka konstrukcja prawna motywowana była z jednej strony potrzebą stałego motywowania przedsiębiorców do wdrażania przedsięwzięć w zakresie minimalizacji powstawania i odzyskiwania odpadów, a z drugiej zapewnienia im pewnego czasu na całkowite dostosowanie się do ustalonego standardu. Przejawia się tu charakterystyczne dla instrumentów ekonomicznych ochrony środowiska podejście polegające na pozostawieniu pewnej swobody przedsiębiorcy w określeniu sposobu osiągnięcia ustalonych przez państwo standardów środowiskowych /[...]/. Wadliwość logiczna interpretacji Samorządowego Kolegium Odwoławczego wynika także chociażby z faktu, że o ile można by zastosować wykładnię Kolegium do przedsiębiorców importujących lub wytwarzających wskazane w ustawie produkty w latach 2002-2007, to w stosunku do przedsiębiorców, którzy dokonywali takich czynności w latach późniejszych, taka wykładnia prowadziłaby do konstatacji, iż aby uniknąć konieczności zapłaty opłaty produktowej, musieliby oni realizować obowiązek odzysku lub/i recyklingu jeszcze przed podjęciem importu czy wytworzenia produktu, jedynie w ściśle oznaczonym terminie do dnia 31 grudnia 2007 r. Wtedy ustawa nie stałaby się narzędziem dla nałożenia na przedsiębiorcę wytwarzającego lub importującego produkty, oraz produkty w opakowaniach określonych w ustawie, uciążliwych dla środowiska, obowiązku odzyskiwania i poddawania recyklingowi odpadów powstałych z tych produktów /uzasadnienie do projektu tej ustawy/, a jedynie służyłaby represji administracyjnej wobec przedsiębiorców za podjęcie działalności gospodarczej objętej przepisami ustawy, co kłóci się z wykładnią funkcjonalną ustawy. Drugim istotnym uchybieniem mającym wpływ na wynik postępowania było niedostrzeżenie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, iż ustawa była kilkukrotnie nowelizowana, także w zakresie treści załącznika nr 3, określającego rodzaje produktów, których sprowadzenie lub wytworzenie, w warunkach nie dokonania odzysku i recyklingu skutkowało powstaniem obowiązku zapłaty opłaty produktowej. Załącznik nr 3 obowiązujący w okresie od dnia 1stycznia 2002 r. do dnia 1 kwietnia 2004 r. wskazywał, iż produktami podlegającymi opłacie produktowej były oleje smarowe o sygn. PKWiU 23.20.18, wyłączeniu z należnej opłaty produktowej podlegały tylko dwa rodzaje olejów: oleje bazowe (23.20.18-01) i oleje przepracowane (23.20.18-09.10). Następnie załącznik nr 3 był kilkukrotnie zmieniany: - przez art. 3 pkt 18 ustawy z dnia 19 grudnia 2002 r. o zmianie ustawy o odpadach oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.03.7.78), obowiązujący z dniem 1 stycznia 2004r., - przez art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 21 stycznia 2005 r. (Dz.U.05.33.291), obowiązujący z dniem 1 kwietnia 2005 r., - przez art. 6 pkt 24 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o zmianie ustawy o odpadach oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U.05.175.1458), obowiązujący z dniem 13 października 2005 r., Aktualne jego brzmienie nadane zostało przez art. 89 pkt 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o zużytym sprzęcie elektrycznym i elektronicznym (Dz.U.05.180.1495) z dniem 1 stycznia 2008 r. To aktualne brzmienie tego załącznika, w części dotyczącej niniejszej sprawy, wskazuje, iż od dnia 1 stycznia 2008 r. produktami wskazanymi w tym załączniku są oleje smarowe o sygn. PKWiU 23.20.18-50, zaś wyłączeniu z obowiązku odzysku podlegają oleje smarowe do przeprowadzania przemian chemicznych innych niż proces specyficzny (o sygn. PKWiU 23.20.18-50.10), oleje białe, parafina ciekła (o sygn. PKWiU 23.20.18- 50.40), mieszanka olejowa do obróbki metali, oleje zapobiegające przyleganiu do form, oleje antykorozyjne (o sygn. PKWiU 23.20.18-50.60) a także oleje smarowe pozostałe oraz pozostałe oleje (o sygn. PKWiU 23.20.18.50-80) a także oleje odpadowe (o sygn. PKWiU 23.20.40). I ten obowiązujący aktualnie stan prawny stał się dla organu II instancji podstawą prawną dla rozstrzygnięć w przedmiotowej sprawie, oraz do wskazywania uchybień organu I instancji co do braków dowodowych w zakresie opinii biegłego, o czym niżej, co w ocenie skarżącego jest nieprawidłowe. Kwestię istnienia po stronie przedsiębiorcy obowiązku uiszczenia opłaty produktowej w związku ze sprowadzeniem produktów w roku [...] r. winno się bowiem rozpatrywać na podstawie przepisów materialnych obowiązujących w [...] r., nie zaś na podstawie przepisów obowiązujących w dniu wydania decyzji administracyjnej. Faktycznie jest bowiem tak, iż zgodnie z zasadą wyprowadzoną w orzecznictwie w art. 6 i 138 k.p.a., organ administracji publicznej, wydając decyzję administracyjną stosuje przepisy prawa materialnego obowiązujące w dniu wydania decyzji (wyrok NSA z dnia [...] r. sygn. akt [...], [...], nr [...], s. [...]; wyrok NSA z dnia [...] r. sygn. akt [...], [...], nr [...], poz. [...]; wyrok NSA z dnia [...] r. sygn. akt [...], [...], nr [...], s. [...]), jednakże z uwzględnieniem koniecznych wyjątków. Powyższa zasada nie budzi wątpliwości w świetle konstytucyjnych zasad demokratycznego państwa prawnego i praworządności (art. 2 i 7 Konstytucji RP) w sytuacji, kiedy pomiędzy datą nawiązania stosunku administracyjnoprawnego, a datą wydania decyzji nie nastąpiły zmiany przepisów prawa. Natomiast, jeżeli zdarzenie prawne (zdarzenie będące przedmiotem regulacji prawnej) miało miejsce pod rządami innych przepisów prawnych, niż te które obowiązują w dacie wydania decyzji administracyjnej w tej sprawie, w, przypadku braku przepisów przejściowych, powstają wymagające rozstrzygnięcia wątpliwości interpretacyjne co do tego, jakie przepisy prawa materialnego powinny mieć zastosowanie w sprawie. W przypadku decyzji konstytutywnych, kształtujących stosunek administracyjnoprawny w chwili ich wydania, należy stosować przepisy obowiązujące w tej właśnie chwili (przepisy nowe), a w przypadku decyzji deklaratoryjnych, stwierdzających ukształtowanie się stosunku administracyjno-prawnego z mocy samego prawa we wcześniejszym okresie, stosować należy przepisy obowiązujące w chwili konkretyzacji tego stosunku, na mocy których doszło do powstania stosunku prawnego (przepisy poprzednie) (por. uchwałę 7 sędziów NSA z dnia [...] r., sygn. akt [...], [...]). Stosunek administracyjnoprawny pomiędzy stroną a organem administracji w rozpoznawanej sprawie powstał z datą zdarzenia, ponieważ ten moment wyznaczył treść obowiązku administracyjnoprawnego, dlatego też sankcja administracyjna, a taką niewątpliwie jest opłata produktowa, powinna być wymierzona na podstawie przepisów obowiązujących w dacie powstania obowiązku zapłaty tej opłaty. Decyzja o ustaleniu wysokości opłaty produktowej ma niewątpliwie charakter deklaratoryjny, bowiem to moment dokonania importu produktu wyznaczył obowiązek uiszczenia tej opłaty. Źródłem obowiązku osoby może bowiem być ustawa obowiązująca w czasie, gdy strona ta działała, lub zaniechała działania od niej wymaganego, a zatem ustalenia odnośnie istnienia obowiązku dotyczyć winny olejów smarowych z wyłączeniem olejów bazowych i przepracowanych według stanu z [...] r., nie zaś jak wskazuje Samorządowe Kolegium Odwoławcze, kategorii produktów, których sprowadzenie lub wytworzenie implikowało powstanie takiego obowiązku w latach następnych. Powyższe uchybienia w zakresie prawa materialnego doprowadziły w konsekwencji do wadliwego przyjęcia przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze, iż doszło do uchybień organu I instancji w zakresie zebrania materiału dowodowego w przedmiotowym postępowaniu. Poleciło ono bowiem powołanie dodatkowego biegłego, wobec rzekomych wątpliwości co do kategorii sprowadzonego produktu, która to czynność pozostaje zbędna dla przedmiotowego postępowania. Sprowadzony produkt o kodzie CN 2710 19 99 - "pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje", określony został w okresie od 2001 r. do 2004 r. i do dnia dzisiejszego jako produkt, którego zakres grupowania w PKWiU (Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) to "23.20.18 oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej, produkty przerobu z ciężkich frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane", zatem podlegał opłacie produktowej. Taki też kod - CN 2710 19 99 -umieszczony został przez Spółkę A. na dokumentacji importowej tego oleju ciężkiego. Bezzasadnym i nieprawidłowym jest zatem twierdzenie Spółki A., a za nią Samorządowego Kolegium Odwoławczego na stronie [...] uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jakoby kod tego towaru wynosił 2710 19990. Istotą sprawy jest w konsekwencji jedynie odniesienie kodu towaru podanego przez importera w Nomenklaturze Scalonej (CN) - 27101999 - do kodu towaru w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), którym posługuje się ustawa. W tej materii uzyskano już opinie Głównego Urzędu Statystycznego (GUS) Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów : 1. z dnia [...] roku, znak: [...] (odpowiedź na pismo z Urzędu Marszałkowskiego Województwa [...], znak: [...]) 2 z dnia [...] roku, znak: [...] (dostarczona do Marszałka Województwa w dniu [...] roku przez Prezesa Spółki A. A. S. pismem z dnia [...] roku) Powyższe opinie zostały włączone jako materiał dowodowy do wszczętego w dniu [...] roku przez Urząd Marszałkowski Województwa [...] postępowania administracyjnego, postanowieniem ż dnia [...] roku, znak: [...]. Opinia GUS z dnia [...] roku, znak: [...] została wymieniona w ww. postanowieniu pod pozycją [...]. Natomiast opinia GUS z dnia [...] roku, znak: [...] została wymieniona w ww. postanowieniu pod pozycją [...], jako załącznik do pisma Strony z dnia [...] roku. Główny Urząd Statystyczny w przytoczonych opiniach, w sposób nie budzący wątpliwości, wskazał przynależność oleju ciężkiego smarowego (wymienionego w dokumentach celnych SAD Spółki A.) o kodzie CN (nomenklatura scalona) 27101999 w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). W opinii z dnia [...] roku GUS wyjaśnił, iż pozycje i podpozycje w Nomenklaturze Scalonej (CN) określają zakres poszczególnych grupowań obejmujących wyroby w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług (PKWiU). GUS wskazał, iż pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje o kodzie CN 27101999 grupowane są jako oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej; produkty przerobu z ciężkich frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane w grupie PKWiU 23.20.18 (PKWiU z 1997 r.) i odpowiednio oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej; preparaty z ciężkiej frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane PKWiU 23.20.18 (PKWiU z 2004 roku). Natomiast w opinii dostarczonej przez Spółkę A., GUS wyjaśnił, iż: obowiązująca w 2002 roku Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. stosowana do celów podatkowych została oparta ma Nomenklaturze Scalonej (CN) i odpowiednio Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego (PCN) wyd. z 1994 r. Powyższe oznacza, że zakresy poszczególnych grupowań obejmujących wyroby w PKWiU z 1997 r określają pozycje i podpozycje CN/PCN z 1994 r. Główny Urząd Statystyczny wskazał dodatkowo, iż w ramach podkategorii 23.20.18 oleje smarowe otrzymywane z ropy naftowej, produkty przerobu z ciężkich frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane został wyodrębniony zakres grupowania PKWiU (z 1997 r.) 23.20.18-01 Oleje podstawowe. Ponadto GUS podtrzymał wcześniejszą opinię wskazując, iż podpozycja o kodzie CN 27101999 {pozostałe oleje smarowe oraz pozostałe oleje wg. CN z 2004 r. oraz 2002 r.) określa zakres grupowania PKWiU 23.20.18 (oleje smarowe otrzymane z ropy naftowej; preparaty z ciężkiej frakcji, gdzie indziej niesklasyfikowane wg. PKWiU z 2004 r.). W związku z powyższym ponowne zwracanie się do Głównego Urzędu Statystycznego, czy też innego biegłego nie znajduje żadnego uzasadnienia formalno -prawnego. Nadto w aktach postępowania administracyjnego znajduje się już opinia Instytutu A., dotycząca klasyfikacji zaimportowanych w [...] roku przez Spółkę A. olejów smarowych ciężkich: z dnia [...] roku, znak: [...] (odpowiedź na pismo Urzędu Kontroli Skarbowej, znak: [...] z dnia [...] roku), oraz opinia [...] (nieuwierzetelniona) do postanowienia o dopuszczeniu dowodów z opinii biegłego - instytucji naukowej lub specjalistycznej [...], w sprawie [...] z dnia [...] roku. Powyższe opinie zostały włączone jako materiał dowodowy do postępowania administracyjnego, postanowieniem z dnia [...] roku, znak: [...]. Opinia Instytutu A. z dnia [...] roku, znak: [...] została wymieniona w ww. postanowieniu pod pozycją [...], jako załącznik do pisma UKS z dnia [...] roku, znak [...]. Natomiast nieuwierzetelniona opinia biegłego z Instytutu A. znak: [...] została wymieniona w ww. postanowieniu pod pozycją [...], jako załącznik do pisma Prokuratury z dnia [...] roku. Instytut A., na podstawie dostarczonych przez Urząd Kontroli Skarbowej świadectw analizy jakości oleju ciężkiego zaimportowanego przez Spółkę A. w [...] roku, wydał opinię z dnia z dnia [...] roku, znak: [...]. W przedmiotowym piśmie Instytut wskazał, iż oleje ciężkie dzielą się na trzy podgrupy: oleje napędowe, oleje opałowe oraz oleje smarowe.; pozostałe oleje. Przy czym dostarczone wyniki badań jednoznacznie wskazywały, iż zaimportowany przez Spółkę A. towar należało zaklasyfikować jako olej ciężki. Ponadto, Instytut A. stwierdził, iż omawiane próbki nie są olejami napędowymi oraz olejami opałowymi, a tym samym należą do podgrupy oleje smarowe. Natomiast opinia [...] Instytutu A. podtrzymuje wcześniejsze stanowisko, iż Spółka A. w [...] roku dokonywała importu oleju ciężkiego. W świetle treści opisanych wyżej opinii przynależność sprowadzonego produktu nie może budzić wątpliwości, tym bardziej, iż strona nie przedstawiła żadnego dowodu przeciwnego w tym zakresie. Trudno zatem wskazać podstawę do wydania jeszcze jednej opinii przez innego biegłego, skoro wiarygodność i prawidłowość dotychczas zebranych opinii nie została w żaden sposób zakwestionowana. Nadto w toku postępowania wyjaśniającego wystosowano jeszcze pismo w tej materii do Instytutu B., a ten podtrzymał w całości swoją wcześniejszą opinię. Wedle Samorządowego Kolegium Odwoławczego, organ I instancji nie ustalił bez wątpliwości, czy przedsiębiorca spełnił obowiązek odzysku i w jakim zakresie, gdyż oddalił wnioski dowodowe strony w zakresie dowodów z faktur VAT, oraz umów z kontrahentami z [...] roku zabezpieczonych przez Prokuraturę, celem ustalenia co stało się z importowanymi olejami, wskazując że strona nie wskazała okoliczności, na jakie dowody te miałyby zostać przeprowadzone, zaś oparł się w tym zakresie na wyjaśnieniach Prokuratora zawartych w piśmie z dnia [...]r. znak: [...] skierowanym do Marszałka Województwa, czym naruszył przepis art. 77 Kpa dotyczący obowiązku rozpatrzenia i oceny dowodów bezpośrednio przez organ administracji publicznej. Kolegium nakazało również dokonanie ustaleń w zakresie spełnienia obowiązku odzysku i recyklingu odpadów poużytkowych przez przedsiębiorcę samodzielnie, bądź za pośrednictwem organizacji odzysku, z tytułu tego importu w okresie do dnia [...] r. Stanowisko to jest w przekonaniu skarżącego wadliwe. Jak wykazano już wyżej, obowiązek odzysku lub/i recyklingu miał być zrealizowany przez tego przedsiębiorcę do dnia [...] r. i ten okres jedynie winien być objęty postępowaniem dowodowym w przedmiotowej sprawie. Co do tej zaś kwestii, organ II instancji przy ocenie tego zagadnienia pominął okoliczność, iż przesłuchany w charakterze strony w Urzędzie Marszałkowskim Województwa [...] w dniu [...] r. A. S., uprzedzony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, wskazywał, że Spółka A. nie przekazywała w [...] r. olejów do odzysku lub/i recyklingu, gdyż sprowadzone oleje nie podlegały obowiązkowi odzysku i recyklingu. Protokół tej czynności, postanowieniem z dnia [...] r. Znak: [...] dopuszczony został jako dowód w niniejszym postępowaniu administracyjnym. Prawdziwość twierdzeń strony co do faktu, iż obowiązek odzysku lub/i recyklingu nie został przez nią zrealizowany, potwierdzona została w sposób nie budzący wątpliwości treścią dokumentów urzędowych z postępowania karnego [...] Sądu [...] w [...], dopuszczonych jako dowód w sprawie postanowieniami z dnia [...] r. znak: [...], oraz z dnia [...] r. znak: [...]. Organ I instancji w prowadzonym przez siebie postępowania zmierzał zatem najprostszymi środkami do załatwienia sprawy i zrealizował zasadę zebrania pełnego materiału dowodowego przewidzianą w art. 77 Kpa. W żadnym razie nie można zatem było przyjąć, by organ I instancji oparł się jedynie na twierdzeniach prokuratora występującego w charakterze strony, jak niezasadnie przyjął organ II instancji. W konsekwencji przedstawionych wyżej uchybień, podjęcie decyzji o przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji jawi się jako niezasadne. Nie istnieją bowiem dowody niezbędne do przeprowadzenia dla wyjaśnienia stanu faktycznego, zaś wskazywane przez organ II instancji czynności dowodowe, bądź wynikają z nieprawidłowej wykładni przepisów prawa dokonanych przez ten organ, bądź też, jak wykazano powyżej, z niedostatecznego zapoznania z materiałem dowodowym zebranym w sprawie. Niemniej, skoro w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego nie mieści się potrzeba ponownej wykładni obowiązujących przepisów, to w konsekwencji w pełni możliwym i koniecznym staje się orzeczenie merytoryczne organu II instancji co do istoty sprawy. Tym samym wydanie zaskarżonej decyzji kasacyjnej, ukierunkowanej na uchylenie się od obowiązku wydania orzeczenia merytorycznego, stanowi naruszenie art. 138 § 2 Kpa. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie podtrzymując argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Działający w imieniu Spółki A. profesjonalny pełnomocnik wniósł o oddalenie skargi Prokuratora. Uczestnik postępowania podniósł, że do Spółki A. nie miała w roku [...] zastosowania ustawa z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej. Przytaczając treść art. 45 ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej uczestnik stwierdził, że przyjęta przez organ I Instancji w decyzji bez żadnego wyjaśnienia interpretacja ww. przepisu, zgodnie, z którą ust. 2 i 3 art. 45, stosuje się jedynie do przedsiębiorców, którzy zostali dookreśleni w ust. 1 jest niedopuszczalną nadinterpretacją, i nie wynika w żaden sposób z jego treści. Zwrot "z zastrzeżeniem ust. 2 i 3" należy - zdaniem Spółki - interpretować w ten sposób, iż odroczenie obowiązywania przepisu ustawy zawarte w ust. 1 doznaje ograniczeń, jeśli przedsiębiorca wcześniej spełni warunki zawarte w kolejnych ustępach. Brak tego zwrotu powodowałby, iż przedsiębiorca spełniający warunki wskazane w ust. 1, stosowałby ustawę począwszy od 1 stycznia 2004 roku, bez względu na wypełnienie warunków z ust. 2 i 3. Ze zwrotu "z zastrzeżeniem ust. 2 i 3" nie można w żaden wyinterpretować jak sugeruje organ I Instancji, iż przywołane ustępy przepisu jedynie przedsiębiorców, o których mowa w ust. 1. W ocenie uczestnika oczywistym jest, iż każdy z ustępów zawiera odrębną normę prawną dotyczącą "małych przedsiębiorców", przy czym przepisy ust. 2 i 3 poza własnym polem regulacji ograniczają działanie najdalej oddalającej w czasie obowiązywanie ustawy normy zawartej w ust. 1. Informacje uzyskane od właściwych urzędów potwierdziły bez żadnych wątpliwości twierdzenia strony, iż spółka w roku [...] nie podlegała przepisom ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej, co nastąpiło dopiero w [...] roku, albowiem dopiero w [...] r. osiągnęła przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych ponad 500 tys. zł i dokonała w tym czasie importu towarów używanych lub odpadów. Uczestnik wskazał nadto, że organ II Instancji oczywiście bezpodstawnie przyjął (strona [...] decyzji), iż Spółka A. w roku [...] dokonała importu towarów używanych lub odpadów. Strona stanowczo zaprzecza temu ustaleniu wskazując, iż brak w aktach sprawy jakiegokolwiek dowodu na tę okoliczność. W przekonaniu Spółki, zgodnie z treścią art. 18 ust. 3 powołanej ustawy obowiązek wpłacenia opłaty produktowej przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym wpłata powinna nastąpić, co oznacza, iż termin przedawnienia przypisywanej stronie opłaty za rok [...] upłynął z dniem [...] roku. Biorąc pod uwagę, iż art. 19 ustawy stanowi, iż do ponoszenia opłat produktowych stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy - Ordynacja podatkowa, należało by rozważyć czy bieg terminu przedawnienia został zawieszony z dniem wszczęcia postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym stanowi art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej. Nie uiszczenie opłaty produktowej nie jest, wbrew twierdzeniom Prokuratora, penalizowane przez prawo karno - skarbowe. Do opłaty produktowej nie ma zastosowania art. 54 § 1 k.k.s., albowiem opłata ta nie jest podatkiem, lecz opłatą za korzystanie ze środowiska, (por. [...]). W myśl art. 6 ustawy - Ordynacja podatkowa, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. W definicji podatku, jako beneficjenta świadczenia wymieniono Skarb Państwa, województwo, powiat lub gminę. Scharakteryzowano tym samym proces zapłaty podatku jako przewłaszczenie środków pieniężnych z majątku podatnika do mienia Skarbu Państwa lub mienia odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego. Ten element definicji podatku pozwala odróżnić podatki od świadczeń pieniężnych na rzecz innych niż wymienione w komentowanym przepisie osób prawnych należących do sektora finansów publicznych, które mają pozostałe cechy podatku, np. od wpłat do państwowych funduszy celowych, w tym też Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Uczestnik powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z [...] r., [...] ([...]), w którym rozpatrując kwestię, czy art. 18 ustawy z 25 lipca 1985 r. o jednostkach badawczo-rozwojowych (tekst jedn. Dz. U. z 2001 r. Nr 33, poz. 388,), który przewiduje zwolnienie takich jednostek z podatków w zakresie działalności statutowej, ma zastosowanie do wpłat na rzecz Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, NSA stwierdził, że takie wpłaty są rodzajem daniny publicznej, nie są jednak podatkiem, gdyż nie stanowią świadczeń na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, lecz są wpłacane do funduszu celowego. Ponadto nie wynikają z ustawy podatkowej, gdyż ustawa z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776) nie ma takiego charakteru. Tym samym nie są objęte przepisem dotyczącym podatków, choć do wpłat uiszczanych na podstawie tej ustawy na podstawie art. 49 ust. 1 stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej wynika, że ustawa podatkowa to ustawa dotycząca podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określająca podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie zobowiązania podatkowego oraz regulująca prawa i obowiązki organów podatkowych podatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Takich cech nie ma ustawa z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (tekst jednolity: Dz. U. 2007r. Nr 90 poz. 607). W wyroku z [...] r., [...] ([...]), Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie można domniemywać nadania określonemu świadczeniu statusu podatku. Przedmiotem ochrony w art. 54 § 1 k.k.s. jest obowiązek podatkowy względem Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Ustawa z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. 2007 r. Nr 90 poz. 607) nie dotyczy obowiązku podatkowego. Ponieważ podatkiem w rozumieniu art. 53 § 30 k.k.s. są wyłącznie niepodatkowe należności budżetu państwa (do których nie zalicza się należności budżetu jednostki samorządu terytorialnego - gminy, powiatu lub województwa), odpowiedzialności karnej na podstawie art. 54 k.k.s. nie ponosi osoba uchylająca się od uiszczenia na rzecz państwa niepodatkowej należności publicznoprawnej nieobjętej budżetem, w szczególności na rzecz państwowego funduszu celowego lub opłaty abonamentowej nakładanej na podstawie ustawy z dnia 21 kwietnia 2005 roku, o opłatach abonamentowych (Dz. U. Nr 85, poz.728 z późn. zm.); por. [...]. W ocenie uczestnika postępowania, działania podjęte przez Prokuratora w wyniku błędnej kwalifikacji prawnej, nie mogą wywołać skutków w zakresie zawieszenia terminu przedawnienia opłaty produktowej. Gdyby nawet niezapłacenie opłaty produktowej było istotnie penalizowane, to i tak wszczęcie postępowania karnego nie mogło skutkować zawieszeniem terminu przedawnienia. Organ I instancji operuje w swych analizach nieaktualnym brzmieniem ustawy Ordynacja podatkowa z dnia 29 sierpnia 1997 roku oraz pomijają treść przepisów nowelizujących tę ustawę. Art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej został wprowadzony art. 1 pkt 58 ustawy z dnia 12 września 2002 roku o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z dnia 11 października 2002 r.). W art. 20 § 1 tej ustawy wskazano, iż do przedawnienia zobowiązań podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w brzmieniu nadanym nowelizującą ustawą, z zastrzeżeniem, iż jeżeli dotychczasowe przepisy określają korzystniejsze dla podatnika, płatnika lub inkasenta zasady i terminy przedawnienia zobowiązań podatkowych, stosuje się przepisy obowiązujące przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. przed 1 stycznia 2003 roku). Zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 2001 roku o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej (Dz. U. z dnia 22 czerwca 2001 r.) obowiązek wpłacenia opłaty produktowej, obliczonej w sposób określony w art. 12, powstaje na koniec roku kalendarzowego, czyli w przedmiotowej sprawie, zdaniem Marszałka, na koniec [...] roku. Mając na uwadze powyższe należało uznać, iż w przedmiotowej sprawie ma zastosowanie art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa w brzmieniu po nowelizacji tego przepisu, nie zaś w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003 roku. Wbrew wywodom organu I Instancji oraz Prokuratora, opartych na znowelizowanym brzmieniu art. 70 § 6 Ordynacji podatkowej w dniu 11 grudnia 2008 roku (wszczęcie śledztwa przez Prokuraturę) nie doszło do zawieszenia terminu przedawnienia, i przypisywane stronie zobowiązanie uległo przedawnieniu z dniem [...] roku. Bezspornym jest, iż wszystkie dokumenty SAD dokumentują import do Polski tego samego towaru, tj. oleju podstawowego/bazowego, sklasyfikowanego pod pozycją PCN 271019 99 0 (rubryka [...] dokumentów SAD). Marszałek Województwa jak i Prokurator konsekwentnie pomijają okoliczność, iż do olejów o kodzie PCN 2710 19 99 0 sklasyfikowanych w roku 2002 w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod pozycją 23.20.18 (oleje smarowe), zaliczają się również nie podlegające opłacie produktowej oleje bazowe/podstawowe (23.20.18-01), stanowiące podgrupę olejów smarowych, zatem będące również olejami tego typu. Organ I Instancji pomimo wniosku strony i kolejnych zaleceń Samorządowego Kolegium Odwoławczego z pełną premedytacją nie podjął żadnych czynności wyjaśniających, mających na celu ustalenie, czy oleje objęte postępowaniem mogły być takimi właśnie olejami. Pismem z dnia [...] roku Spółka A. wystąpiła do Marszałka Województwa o zwrócenie się do Głównego Urzędu Statystycznego, Departamentu Metodologii, Standardów i Rejestrów, al. Niepodległości 208, 00 -925 Warszawa, o wyjaśnienie jaki kod w Nomenklaturze Scalonej (CN), odpowiadał w roku 2002 olejom bazowym/podstawowym nie podlegającym opłacie produktowej, sklasyfikowanym w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod pozycją 23.20.18-01. Zgodnie bowiem z wiedzą posiadaną przez spółkę, oleje bazowe (podstawowe) są klasyfikowane pod pozycją CN 2710 19 99. Główny Urząd Statystyczny potwierdził informacje Strony, iż oleje bazowe/podstawowe objęte PKWiU 23.20.18-01, klasyfikowane są w Nomenklaturze Scalonej (CN) pod pozycją CN 2710 19 99, zaś w Polskiej Scalonej Nomenklaturze Towarowej Handlu Zagranicznego pod pozycją PCN 2710 19 99 0 (vide: pismo spółki z dnia [...] roku oraz pismo Głównego Urzędu Statystycznego z dnia [...] roku). Kwalifikacja towarowa oleju importowanego przyjęta przez Prokuratora jest bezpodstawna, albowiem z żadnego dokumentu zgromadzonego przez organ I Instancji nie wynika stwierdzenie kompetentnego rzeczoznawcy, iż produkt importowany przez Spółkę A. nie był z pewnością olejem bazowym/podstawowym objętym PKWiU 23.20.18-01, zaliczanym do olejów smarowych objętych PKWiU 23.20.18. Oznacza to, iż brak jakiegokolwiek dowodu, na przyjętą przez organ I Instancji oraz Prokuratora, z góry założoną tezę, że oleje sprowadzone przez Spółkę A. podlegały opłacie produktowej. Marszałek oraz Prokurator uznali, iż skoro ustalili, że produkt klasyfikowany pod pozycją PCN 2710 19 99 0 podlega opłacie, ewentualne wyjątki winna wykazać strona. Założenie to jest oczywiście błędne. W ocenie strony niezbędne jest powołanie zgodnie z zaleceniami organu II Instancji dowodu z opinii biegłego celem ustalenia w oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy, czy sprowadzone przez Spółkę A. w [...] roku oleje oznaczone kodem PCN 2710 19 99 0 były olejami należącymi do grupy klasyfikowanej pod pozycją PKWiU 23.20.18, oraz podgrupy 23.20.18-01, zwolnionymi z opłaty produktowej (oleje podstawowe). Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Przeprowadzone w określonych wyżej ramach badanie zasadności skargi doprowadziło w ocenie Sądu do ustalenia, że skarga zasługuje na uwzględnienie, chociaż nie wszystkie jej argumenty są zasadne. Również sformułowane w niej zarzuty nie mogły być w całości przez Sąd uwzględnione. Zgodnie jednak z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej "P.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zaskarżona decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. została wydana na podstawie art. 138 § 2 ustawy- Kodeks postępowania administracyjnego, zwanej dalej "Kpa", w brzmieniu obowiązującym przed zmianą tego przepisu ustawą z dnia 3 grudnia 2010 r. – o zmianie ustawy – Kodeks postępowania administracyjnego oraz ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2011 r. Nr 6, poz. 18 ze zm.). Rozstrzygnięcie organu odwoławczego przewidziane w tym przepisie jest określane powszechnie w orzecznictwie i piśmiennictwie jako decyzja kasacyjna. Organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji, gdy rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę organ ten może wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Wydanie decyzji kasacyjnej stanowi wyjątek od zasady merytorycznego orzekania przez organ odwoławczy. Decyzja taka może zostać podjęta przez organ wyłączenie w sytuacji, gdy z uwagi na uchybienia proceduralne organu pierwszej instancji, postępowanie wyjaśniające powinno w całości lub znacznej części zostać ponownie przeprowadzone. Istota takiego rozwiązania prawnego ma na celu zagwarantowanie stronie postępowania możliwości rozpoznania sprawy w dwóch instancjach w administracyjnym toku postępowania. Organ odwoławczy, wydając decyzję kasacyjną na podstawie art. 138 § 2 Kpa, jest zobowiązany do wykazania w uzasadnieniu swej decyzji, w jakim zakresie organ pierwszej instancji ma uzupełnić postępowanie dowodowe. Powinien także wskazać okoliczności uniemożliwiające jego uzupełnienie w trybie art. 136 Kpa. Do tych elementów w zasadzie powinna ograniczać się decyzja kasacyjna organu. W przypadku stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybień w zakresie postępowania wyjaśniającego (niedających się uzupełnić w trybie art. 136 Kpa), organ odwoławczy nie może wyrażać swojego podglądu, co do sposobu wykładni przez organ I instancji przepisów będących materialnoprawną podstawą zaskarżonej decyzji administracyjnej. Ostateczne rozstrzygnięcie sprawy administracyjnej w decyzji kasacyjnej narusza art. 138 § 2 Kpa. Nie da się bowiem prawidłowo dokonać wykładni przepisów prawa materialnego, przy jednoczesnym twierdzeniu, że ustalenia faktyczne zostały błędnie dokonane. Jeżeli natomiast organ odwoławczy dysponuje faktami pozwalającymi na merytoryczne załatwienie sprawy jest zobowiązany wydać decyzję reformacyjną i orzec, co do istoty sprawy. Jak bowiem wspomniano, podstawową formą załatwienia sprawy przez organ odwoławczy jest właśnie decyzja merytoryczna. Reasumując stwierdzić należy, że warunkiem uznania decyzji za prawidłową jest stwierdzenie przez Sąd w trakcie kontroli, że organ II instancji nie miał możliwości wydania decyzji merytorycznej w oparciu o jeden z przepisów art. 138 § 1 Kpa, ponieważ musiałby przeprowadzić postępowanie dowodowe co najmniej w znacznej części. Tymczasem analiza uzasadnienia decyzji Kolegium na postawienie takiej tezy nie pozwala. U podstaw wydania przez Kolegium decyzji kasacyjnej legła konieczność przeprowadzenia przez organ I instancji - Marszałka Województwa- dodatkowego postępowania dowodowego i zasięgnięcia opinii biegłego specjalisty na okoliczność, czy zaimportowany przez przedsiębiorcę olej, o właściwościach wynikających z przeprowadzonych w sprawie analiz próbek znajdujących się w aktach postępowania, jest olejem smarowym (23.20.18.50) oraz dokonanie ustaleń, czy przedsiębiorca spełnił obowiązek odzysku i w jakim zakresie. Analizując dotychczasowy przebieg postępowania oraz wydane w tym postępowaniu decyzje stwierdzić jednak należy, że to nie kwestia wyjaśnienia przez organy orzekające w sprawie zagadnień dotyczących zaimportowanego przez przedsiębiorcę oleju oraz spełnienia obowiązku recyklingu i jego zakresu jest kluczowa dla rozstrzygnięcia sprawy, albowiem nawet jej wyjaśnienie po przeprowadzeniu dowodów w zakresie wskazanym w decyzji kasacyjnej Kolegium nie wywoła skutku w postaci możliwości merytorycznego rozpoznania sprawy. Pierwszorzędne znaczenie dla rozpatrzenia sprawy ma- zdaniem Sądu- ustalenie, czy na Spółce A. co do zasady ciążył obowiązek uiszczenia opłaty produktowej za rok [...] ze względu na ustawowe przesłanki jego powstania oraz podnoszony zarzut przedawnienia. Obowiązek uiszczenia opłaty produktowej wynika z przepisów ustawy z dnia 11 maja 2001 r. o obowiązkach przedsiębiorców w zakresie gospodarowania niektórymi odpadami oraz o opłacie produktowej i opłacie depozytowej, zwanej dalej "ustawą o opłacie produktowej". Wskazany wyżej akt prawny wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2002 r. i został ogłoszony w Dz. U. Nr 63, poz. 639 z dnia 22 czerwca 2001 r. W myśl art. 45 powołanej ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do dnia 1 stycznia 2004 r. w stosunku do przedsiębiorców, którzy w 2000 r. spełnili łącznie następujące warunki: 1) osiągnęli przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych poniżej 500 tys. zł, 2) nie dokonywali do dnia 31 grudnia 2000 r. importu towarów używanych lub odpadów, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. 2. Przedsiębiorca, który osiągnie w 2001 r. przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych ponad 500 tys. zł lub dokona w tym czasie importu towarów używanych lub odpadów, stosuje przepisy ustawy od dnia 1 stycznia 2002 r. 3. Przedsiębiorca, który osiągnie w 2002 r. przychód netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz operacji finansowych ponad 500 tys. zł lub dokona w tym czasie importu towarów używanych lub odpadów, stosuje przepisy ustawy od dnia 1 stycznia 2003 r. Organy administracji publicznej, które wszczęły postępowanie na skutek zawiadomienia prokuratora, prowadziły postępowanie w odniesieniu do obowiązku uiszczenia przez Spółkę A. opłaty produktowej za rok [...] uznając, że przesłankami powstania tego obowiązku na podstawie art. 45 ust. 2 powołanej ustawy było uzyskanie przez Spółkę w roku [...] przychodu netto poniżej 500 tys. zł ([...] zł), przy jednoczesnym dokonywaniu importu towarów używanych lub odpadów. Jakkolwiek nie sposób nie zgodzić się z ustaleniami organu o uzyskaniu przez Spółkę A. przychodu netto w roku [...] poniżej [...] tys. zł, albowiem wynika to wprost z dokumentów finansowych Spółki, to jednak twierdzenie o dokonywaniu przez ww. podmiot w roku [...] importu towarów używanych lub odpadów, nie jest poparte dowodami. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy dotyczy importu przez Spółkę olejów ciężkich w roku [...]. Co do zasady, odnosząc się do brzmienia art. 45 ustawy o opłacie produktowej, który to przepis znajduje się w rozdziale 8 tego aktu prawnego " Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy przejściowe i końcowe", wskazać należy, że przepis ten odnosi się do przedsiębiorców prowadzących działalność określoną w pkt 1 ustawy przed dniem wejścia w życie ustawy. Ustawodawca w odniesieniu do tych przedsiębiorców nałożył na nich w art. 44 obowiązek zgłoszenia bez wezwania faktu wprowadzania na rynek krajowy produktów w opakowaniach wymienionych w załączniku nr 1 do ustawy lub produktów wymienionych w załączniku 2 i 3 do ustawy marszałkowi województwa w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy. I tak w stosunku do przedsiębiorcy, który w roku 2000 spełnił łącznie warunki opisane w art. 45 ust. 1 pkt 1 i 2 , przepisów ustawy nie stosuje się do 1 stycznia 2004r.. Jednak, gdyby przedsiębiorca ten wcześniej spełnił wymogi określone w ust. 2 i 2 powołanego przepisu, to przepisy ustawy należy w stosunku do niego stosować od tej daty (czyli odpowiednio od 1 stycznia 2002 r. lub 1 stycznia 2003 r.). W ocenie Sądu, treść art. 45 ust. 1 pkt 2 wskazuje bowiem jednoznacznie, że spełnienie przez przedsiębiorcę wymogu określonego w art. 45 ust. 1 i odroczenie stosowania ustawy do 1 stycznia 2004 r. nie ma zastosowania w sytuacji spełnienia przez tego przedsiębiorcę w latach 2001 i 2002 wymogów określonych w ust. 2 i 3. Analizując treść decyzji organu I i II instancji wskazać należy, że Marszałek Województwa opłatę produktową ustalił stosując wprost przepisy ustawy o opłacie produktowej (art. 17 ust. 1, art. 18 ust. 1 i art. 19) w brzmieniu określonym w tekście jednolitym ustawy, ogłoszonym w Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), z pominięciem art. 45, uznając, że skoro przedsiębiorca w roku [...] sprowadził olej ciężki i nie osiągnął wynikającego z przepisów ustawy poziomu odzysku, to winien opłatę uiścić za rok [...]. Kolegium z kolei rozstrzygając sprawę uwzględniło treść art. 45 uznając formalny obowiązek uiszczenia przez Spółkę A. opłaty produktowej za rok [...], jednakże oparło swoje twierdzenia na nie istniejących dowodach lub dowodach, nie odnoszących się do opłaty za rok [...]. Zważywszy dokonaną interpretację art. 45 ustawy o opłacie produktowej, ani to stanowisko Marszałka Województwa ani też Kolegium nie jest prawidłowe. Tym samym nie można uznać za prawidłowe tych zarzutów skargi, które odnoszą do obowiązku uiszczenia przez Spółkę A. opłaty produktowej za rok [...] jako opłaty wprost wynikającej z ustawy z dnia 11 maja 2001 r. z pominięciem trybu określonego w art. 45. Prokurator zarzuca w skardze, że organ odwoławczy stosuje przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym w dacie rozstrzygania ( co w istocie, zważywszy na to, ze opłata dotyczy roku [...] jest w tej części zarzutem zasadnym), jednakże ciężar tego zarzutu umniejsza fakt nie stosowania lub błędnej interpretacji przez organy art. 45 ustawy o opłacie produktowej. Za zasadny należy uznać zarzut Prokuratora opisany w pkt 1. skargi, odnoszący się do twierdzenia organu odwoławczego, iż obowiązek odzysku lub recyklingu może być realizowany przez przedsiębiorcę do 31 grudnia 2007 i dopiero z tym dniem powstaje obowiązek uiszczenia opłaty produktowej. Twierdzenie to- jak słusznie zauważa skarżący – jest niezgodne z art. 16 ustawy o opłacie produktowej. Nadto ma również wpływ na termin przedawnienia roszczenia, które upływa wcześniej aniżeli wskazało to Kolegium. Odnosząc się do zarzutów skarżącego co do naruszenia przez organ art. 123 § 2 Kpa zauważyć należy, że jakkolwiek – zważywszy na wyżej przedstawione argumenty- są one przedwczesne, to jednak przydatność opinii biegłych sporządzonych w postępowaniu przygotowawczym oceni sąd orzekający w sprawie karnej. Na potrzeby postępowania administracyjnego, zaważywszy na przedmiot rozstrzygnięcia oraz przesłanki ustawowe powstania obowiązku- opinie te są przydatne częściowo i stąd też kwestionowanie przeprowadzenia przez Kolegium dowodu stricte na potrzeby postępowania administracyjnego z uwzględnieniem specyfiki tego postępowania jak i regulacji prawnych, tylko ze względu na fakt istnienia opinii biegłych, bez szczegółowej analizy ich przydatności, jest pozbawione podstaw. Odnosząc się z kolei do twierdzeń uczestnika postępowania zawartych w piśmie procesowym z dnia [...] r. należało zwrócić uwagę na podnoszoną w nim kwestię przedawnienia. Analiza prawna przepisów odnoszących się do przedawnienia jest przekonująca lecz organy rozpoznające ponownie sprawę, dopiero po ustaleniu kwestii wymagalności roszczenia ( opłaty produktowej) za rok [...] od Spółki A., w zależności od dokonanych ustaleń, zajmą się zarzutem przedawnienia. Reasumując, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję – zgodnie z żądaniem Prokuratora- zawartym w skardze, lecz przyczyna uchylenia- przedwczesne rozstrzygnięcie przez organ odwoławczy sprawy w trybie art. 138 § 2 Kpa co do uzupełnienia materiału dowodowego o opinię biegłych - obliguje organ odwoławczy do ponownego rozpatrzenia sprawy z uwzględnieniem wyżej przedstawionej oceny prawnej odnoszącej się przede wszystkim do ustalenia kwestii materialnoprawnej- wymagalności opłaty produktowej za rok [...]. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 ust. 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi- orzekł jak w pkt I wyroku. W przedmiocie wykonalności i (pkt II) orzeczono na podstawie art. 152 powołanej ustawy, co oznacza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do dnia uprawomocnienia niniejszego wyroku.